領(lǐng)導(dǎo)特征與政府審計(jì)的功能發(fā)揮

鄭偉宏 劉秀 曾軍

【摘要】基于行為學(xué)及領(lǐng)導(dǎo)理論，以2007～2014年省級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的功能發(fā)揮為研究對(duì)象，實(shí)證研究發(fā)現(xiàn)：省長、審計(jì)廳長的專業(yè)勝任能力與政府審計(jì)的功能發(fā)揮顯著正相關(guān)；領(lǐng)導(dǎo)官員執(zhí)政環(huán)境清廉度與政府審計(jì)的功能發(fā)揮顯著正相關(guān)。進(jìn)一步研究發(fā)現(xiàn)：領(lǐng)導(dǎo)官員執(zhí)政環(huán)境清廉度對(duì)政府審計(jì)功能發(fā)揮的影響在“政府與市場(chǎng)關(guān)系”指數(shù)較低的組更為顯著，由此說明在“政府與市場(chǎng)關(guān)系”指數(shù)較低的地方，政府審計(jì)功能的發(fā)揮更加依賴于執(zhí)政環(huán)境的清廉度。研究結(jié)論有利于進(jìn)一步完善領(lǐng)導(dǎo)官員的任免晉升評(píng)價(jià)體系，為我國推進(jìn)官員尤其是高級(jí)別官員廉政建設(shè)提供了參考依據(jù)。

【關(guān)鍵詞】領(lǐng)導(dǎo)特征；執(zhí)政環(huán)境清廉度；政府審計(jì)功能；執(zhí)政環(huán)境

【中圖分類號(hào)】F239【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A【文章編號(hào)】1004-0994（2020）02-0101-9

【基金項(xiàng)目】國家社會(huì)科學(xué)基金青年項(xiàng)目“政策執(zhí)行效果審計(jì)及其傳導(dǎo)效應(yīng)研究”（項(xiàng)目編號(hào)：16CJY008）；湖南省哲學(xué)社會(huì)科學(xué)基金項(xiàng)目“時(shí)間壓力、審計(jì)人員個(gè)體特征與審計(jì)質(zhì)量關(guān)系研究”（項(xiàng)目編號(hào)：11YBB028）

一、引言

政府審計(jì)的功能發(fā)揮關(guān)乎黨和國家監(jiān)督體系的健全和完善。當(dāng)下中國經(jīng)濟(jì)面臨轉(zhuǎn)型，加強(qiáng)政府審計(jì)對(duì)實(shí)現(xiàn)國家治理能力現(xiàn)代化意義重大。2018年《深化黨和國家機(jī)構(gòu)改革方案》提出組建中央審計(jì)委員會(huì)，是我國構(gòu)建統(tǒng)一高效審計(jì)監(jiān)督體系過程中邁出的重要一步。要讓政府審計(jì)為國家治理“預(yù)防疾病”，必須努力挖掘影響政府審計(jì)作用發(fā)揮的因素，才能“對(duì)癥下藥”地推進(jìn)我國國家審計(jì)的改革和升級(jí)，實(shí)現(xiàn)我國政府審計(jì)的良性發(fā)展。

哪些因素會(huì)影響政府審計(jì)的功能發(fā)揮呢？已有研究只從審計(jì)主體、審計(jì)體制及宏觀環(huán)境等方面進(jìn)行了探討。但在中國，官員治理是一大特色。政府行為是官員意志的外化產(chǎn)物，官員在政府施政行為上的作用不容忽視。

十八大以后，“高官落馬”層出不窮，截至2018年4月，省部級(jí)及以上落馬官員已達(dá)155人。官員腐敗造成的影響惡劣，引發(fā)社會(huì)廣泛關(guān)注。國務(wù)院也強(qiáng)調(diào)要強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督，推進(jìn)廉政建設(shè)。有研究表明，政府干預(yù)會(huì)抑制地方審計(jì)功能的發(fā)揮[1]，政府行為的實(shí)施者卻問題頻發(fā)，那么政府官員的領(lǐng)導(dǎo)特征與執(zhí)政環(huán)境清廉度是否會(huì)影響政府審計(jì)的功能發(fā)揮？目前尚沒有學(xué)者從這個(gè)角度進(jìn)行檢驗(yàn)。

為此，本文以2007～2014年省級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的功能發(fā)揮為研究對(duì)象，研究省級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)特征對(duì)政府審計(jì)功能發(fā)揮的影響。研究發(fā)現(xiàn)：省長、審計(jì)廳長的專業(yè)勝任能力與政府審計(jì)的揭示功能、預(yù)防功能顯著正相關(guān)，官員執(zhí)政環(huán)境的清廉度與政府審計(jì)功能發(fā)揮顯著正相關(guān)；進(jìn)一步分組分析發(fā)現(xiàn)，較低“政府與市場(chǎng)關(guān)系”指數(shù)下，官員執(zhí)政環(huán)境的清廉度對(duì)政府審計(jì)功能發(fā)揮的影響更顯著。

本文的創(chuàng)新與貢獻(xiàn)在于：①首次探討領(lǐng)導(dǎo)特征與政府審計(jì)功能發(fā)揮的關(guān)系，并利用2013～2017年“十八大后落馬官員”數(shù)據(jù)倒推其2007～2012年“歷史在位”信息，較直接地衡量了領(lǐng)導(dǎo)官員執(zhí)政環(huán)境的清廉狀況，彌補(bǔ)已有政府審計(jì)功能發(fā)揮影響因素研究的空缺，并深化了對(duì)領(lǐng)導(dǎo)官員在政府審計(jì)中所發(fā)揮的重要作用的認(rèn)識(shí)；②研究結(jié)論有利于進(jìn)一步完善領(lǐng)導(dǎo)官員的任免晉升評(píng)價(jià)體系，特別是對(duì)高級(jí)別領(lǐng)導(dǎo)官員專業(yè)特征的考量；③為繼續(xù)推進(jìn)官員尤其是高級(jí)別官員廉政建設(shè)提供了有力證據(jù)，并提出在較低的“政府與市場(chǎng)關(guān)系”指數(shù)的地方更應(yīng)關(guān)注執(zhí)政環(huán)境的廉政建設(shè)。

二、文獻(xiàn)綜述

政府審計(jì)是否發(fā)揮以及在多大程度上發(fā)揮其功能，是政府審計(jì)發(fā)展面臨的根本問題。國內(nèi)外學(xué)者對(duì)政府審計(jì)功能進(jìn)行了大量的定性研究，其中DeAngelo[2]、Khurana和Raman[3]認(rèn)為審計(jì)具有發(fā)現(xiàn)、揭示和糾正職能；而國內(nèi)“免疫系統(tǒng)”論[4]也支持了這一觀點(diǎn)，提出“國家審計(jì)是國家治理中具有揭示、抵御和預(yù)防功能的免疫系統(tǒng)”的說法。

關(guān)于影響審計(jì)功能發(fā)揮的因素，已有研究主要關(guān)注兩個(gè)方面：①審計(jì)主體。董延安[5]、程瑩[6]等認(rèn)為獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力是影響審計(jì)質(zhì)量的兩個(gè)主要因素。其中，職稱和學(xué)歷是審計(jì)人員專業(yè)勝任能力差異形成的重要因素[7]。②審計(jì)體制與地方政府。王芳等[8]指出我國雙重領(lǐng)導(dǎo)下的行政型政府審計(jì)體制，使審計(jì)機(jī)關(guān)的獨(dú)立性和國外相比稍顯不足，而隸屬關(guān)系恰恰對(duì)政府審計(jì)質(zhì)量發(fā)揮了非常關(guān)鍵的作用[9]；政府干預(yù)[1]、對(duì)政府審計(jì)支持與重視的程度[10]會(huì)顯著影響審計(jì)執(zhí)行效率，地方審計(jì)機(jī)關(guān)在做出審計(jì)處理前已經(jīng)向地方政府做出了不少妥協(xié)[11]。

另外，還有研究從審計(jì)環(huán)境方面展開：唐雪松等[12]、董延安[5]發(fā)現(xiàn)市場(chǎng)化進(jìn)程、地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平等環(huán)境因素對(duì)政府審計(jì)作用的發(fā)揮具有重要影響；王芳[13]指出應(yīng)關(guān)注政治等環(huán)境因素對(duì)政府審計(jì)質(zhì)量的影響。

綜上，現(xiàn)有文獻(xiàn)研究政府審計(jì)功能發(fā)揮的影響因素，更多將一般審計(jì)人員和地方政府作為研究對(duì)象，忽略了政府行為的實(shí)施主體——政府領(lǐng)導(dǎo)官員。因此，本文在已有研究的基礎(chǔ)上，探究地方政府領(lǐng)導(dǎo)官員特征對(duì)政府審計(jì)功能發(fā)揮的影響。

三、理論分析與研究假設(shè)

依據(jù)領(lǐng)導(dǎo)理論，領(lǐng)導(dǎo)力是影響力和權(quán)力的統(tǒng)一。影響力是領(lǐng)導(dǎo)在與下屬交往過程中改變其心理和行為的能力；而權(quán)力是一種體制賦予的、具有強(qiáng)制性的領(lǐng)導(dǎo)方式，表現(xiàn)為下屬在心理和行為上的被動(dòng)和服從。尤其在中國這種典型的關(guān)系導(dǎo)向社會(huì)背景下，領(lǐng)導(dǎo)行為顯著影響員工的工作態(tài)度和績效[14]。周黎安[15]研究指出，地方政府的行為和績效，在很大程度上受到地方主要領(lǐng)導(dǎo)的行為和動(dòng)機(jī)的影響。目前的憲法和審計(jì)體制導(dǎo)致審計(jì)工作直接受政府領(lǐng)導(dǎo)官員主導(dǎo)，其支持度對(duì)審計(jì)工作的開展至關(guān)重要[16]。我國地方審計(jì)部門的人事、資金等均由地方政府控制，地方政府官員的思想對(duì)政府審計(jì)工作的影響顯著[17]。鄭石橋、許莉[1]指出，行政領(lǐng)導(dǎo)往往會(huì)對(duì)涉及地方和部門利益的事項(xiàng)進(jìn)行干預(yù)，影響審計(jì)功能的發(fā)揮。因此，地方政府官員的行為將對(duì)地方政府審計(jì)功能的發(fā)揮產(chǎn)生極大影響。

進(jìn)一步地，行為學(xué)家指出，理性人的一般行為活動(dòng)與個(gè)人特征及其所處環(huán)境密切相關(guān)，故本文從領(lǐng)導(dǎo)官員的個(gè)人特征和所處環(huán)境兩個(gè)方面展開研究。

（一）官員專業(yè)勝任特征與政府審計(jì)的功能發(fā)揮

“官員特征”是我國行政領(lǐng)域的熱點(diǎn)名詞。領(lǐng)導(dǎo)官員特征（如年齡、經(jīng)歷和任期等）會(huì)對(duì)地方政府行為產(chǎn)生顯著影響。臧傳琴等[18]指出，政府行為在很大程度會(huì)受到主政官員的影響，官員的工作經(jīng)歷、學(xué)歷職稱等特征顯著影響地方政府的環(huán)境治理；而官員來源、去向和任期等特征也會(huì)對(duì)地方經(jīng)濟(jì)的增長產(chǎn)生顯著影響[19]。

根據(jù)審計(jì)法，我國地方審計(jì)機(jī)關(guān)同時(shí)受本級(jí)政府行政首長（正職）和上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的雙重領(lǐng)導(dǎo)，對(duì)本級(jí)政府和上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)并報(bào)告工作。省長負(fù)責(zé)地方審計(jì)工作，而審計(jì)廳長則直接主持工作。審計(jì)廳長的任免由本級(jí)政府首長提名，本級(jí)人大常委會(huì)決定，并經(jīng)上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)同意。韓冰[20]的研究顯示，實(shí)際控制地方審計(jì)機(jī)關(guān)的仍是地方政府，所謂“雙重領(lǐng)導(dǎo)機(jī)制”形同虛設(shè)。

現(xiàn)行審計(jì)體制的運(yùn)轉(zhuǎn)與地方行政首長的素質(zhì)及其對(duì)審計(jì)工作的支持度密切相關(guān)[21]。同時(shí)，審計(jì)行為是一項(xiàng)專業(yè)性很強(qiáng)的活動(dòng)，專業(yè)勝任能力與審計(jì)質(zhì)量正相關(guān)[13]。因此，我們重點(diǎn)考察專業(yè)特征的影響。

我國地方政府審計(jì)工作主要由地方行政首長和審計(jì)廳長負(fù)責(zé)和主持。省長直接負(fù)責(zé)地方審計(jì)工作，對(duì)審計(jì)工作的開展發(fā)揮指引作用。審計(jì)廳長直接主持地方審計(jì)工作，對(duì)審計(jì)工作的具體開展發(fā)揮領(lǐng)導(dǎo)作用。因此，本文將對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)最主要的兩個(gè)領(lǐng)導(dǎo)官員（省長和審計(jì)廳長）的“專業(yè)勝任”這一特征進(jìn)行分析。本文預(yù)期，省長、審計(jì)廳長越了解審計(jì)相關(guān)知識(shí)，越支持政府審計(jì)工作，地方政府審計(jì)質(zhì)量就會(huì)越高；反之，領(lǐng)導(dǎo)官員若缺乏必要的審計(jì)相關(guān)知識(shí)，就可能忽視政府審計(jì)的重要作用，進(jìn)而阻礙政府審計(jì)的功能發(fā)揮。

綜上所述，依據(jù)行為學(xué)和領(lǐng)導(dǎo)理論，地方審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)官員的專業(yè)勝任特征將影響其行為，其行為將進(jìn)一步顯著影響組織行為及組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，即影響政府審計(jì)的功能發(fā)揮。故本文提出第一個(gè)假設(shè)：

H1：領(lǐng)導(dǎo)官員的專業(yè)勝任能力越高，政府審計(jì)功能發(fā)揮越好。

（二）官員執(zhí)政環(huán)境特征與政府審計(jì)的功能發(fā)揮

考察我國政府審計(jì)實(shí)際作用的發(fā)揮情況，可以發(fā)現(xiàn)不同地區(qū)之間存在巨大差異。行為學(xué)理論指出，理性人的一般行為活動(dòng)與其所處的環(huán)境密切相關(guān)。已有大量的研究開始關(guān)注中國制度環(huán)境產(chǎn)生的影響。余明桂等[22]發(fā)現(xiàn)，在制度環(huán)境越差的地區(qū)，尋租行為越嚴(yán)重，民營企業(yè)政治聯(lián)系的補(bǔ)貼獲取效應(yīng)越強(qiáng)。制度環(huán)境較差的地區(qū)，地方官員關(guān)系資本對(duì)財(cái)政縱向轉(zhuǎn)移支付補(bǔ)助的影響更為顯著[23]。良好的制度環(huán)境有利于約束地方政府預(yù)算超額擴(kuò)張，較差的制度環(huán)境更容易降低政府預(yù)算約束調(diào)整成功的可能性[24]。但目前尚未有學(xué)者關(guān)注地方領(lǐng)導(dǎo)官員所處的制度環(huán)境可能對(duì)政府審計(jì)功能發(fā)揮造成的影響。

官員執(zhí)政環(huán)境的清廉度是制度環(huán)境中非常重要的內(nèi)容。當(dāng)?shù)胤焦賳T腐敗越嚴(yán)重時(shí)，執(zhí)政環(huán)境清廉度越低，部分官員越傾向于認(rèn)為腐敗是合理的。新制度主義認(rèn)為，合法性是制度環(huán)境影響個(gè)人和組織行為的重要機(jī)制。地方領(lǐng)導(dǎo)官員身處制度環(huán)境中，接受并認(rèn)同腐敗合法性的觀念，在強(qiáng)制機(jī)制、模仿機(jī)制和規(guī)范機(jī)制下，改變自身的行為。行為學(xué)理論也指出，人的行為要受到生存空間（環(huán)境因素）的制約，不能適應(yīng)者就會(huì)被淘汰。鄭崇明、涂剛鵬[25]已發(fā)現(xiàn)：78%的受訪官員指出腐敗環(huán)境會(huì)對(duì)他們的行為決策造成壓力。制度環(huán)境給官員帶來了較大的外部壓力，會(huì)提升官員的腐敗容忍度。因此，在一個(gè)清廉度低的制度環(huán)境中，一方面基于生存和發(fā)展等動(dòng)機(jī)，不希望審計(jì)機(jī)關(guān)嚴(yán)格履行其監(jiān)督職能的官員便可能通過領(lǐng)導(dǎo)的影響力和權(quán)力來干預(yù)審計(jì)活動(dòng)，抑制政府審計(jì)的功能發(fā)揮；另一方面，當(dāng)更高層級(jí)官員的腐敗環(huán)境存在時(shí)，出于適應(yīng)環(huán)境的動(dòng)機(jī)，官員對(duì)腐敗容忍度就會(huì)提高。因此，地方審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)官員的行為必然受到執(zhí)政環(huán)境清廉度的影響，從而影響政府審計(jì)的功能發(fā)揮。

綜上，制度環(huán)境對(duì)官員行為產(chǎn)生重大影響，在我國的政治制度背景下，官員更直接受到上一級(jí)或同級(jí)官員的影響。本文擬刻畫省長、審計(jì)廳長直接面臨執(zhí)政環(huán)境的清廉度，通過考察影響領(lǐng)導(dǎo)官員腐敗容忍度的環(huán)境特征，進(jìn)而研究執(zhí)政環(huán)境清廉度對(duì)政府審計(jì)功能的影響。因此，基于以上分析，本文提出第二個(gè)假設(shè)：

H2：領(lǐng)導(dǎo)官員所處執(zhí)政環(huán)境的清廉度越高，政府審計(jì)功能發(fā)揮越好。

四、研究設(shè)計(jì)

（一）樣本選取

本文以2007 ～ 2014年我國31個(gè)省級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)官員及政府審計(jì)功能發(fā)揮為研究對(duì)象，實(shí)證檢驗(yàn)領(lǐng)導(dǎo)官員特征對(duì)政府審計(jì)功能發(fā)揮的影響。本文的數(shù)據(jù)主要來源于《中國審計(jì)年鑒》、《中國檢察年鑒》和《中國統(tǒng)計(jì)年鑒》，部分?jǐn)?shù)據(jù)來源于地方人民檢察院官網(wǎng)、地方審計(jì)廳（局）官網(wǎng)、政府網(wǎng)、人民網(wǎng)、新華網(wǎng)等。為排除異常極端值的影響，對(duì)主要變量均進(jìn)行1%的winsorize處理，同時(shí)剔除數(shù)據(jù)不全的樣本。

（二）變量設(shè)定

1.被解釋變量。根據(jù)“免疫系統(tǒng)”論，政府審計(jì)具有揭示、抵御和預(yù)防三大功能：①揭示功能。借鑒葉子榮等[26]的做法，采用“單位審計(jì)查出問題金額（LnPRoCom）”和“單位審計(jì)報(bào)告?zhèn)€數(shù)（REpCom）”衡量，分別用《中國審計(jì)年鑒》中“查出主要問題金額”除以被審計(jì)單位數(shù)量均值化并取對(duì)數(shù)，用“出具和報(bào)送審計(jì)報(bào)告和專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查報(bào)告數(shù)”除以被審計(jì)單位數(shù)量均值化。②抵御功能。采用“減少財(cái)政撥款或補(bǔ)貼執(zhí)行率（Cash）”指標(biāo)衡量，用《中國審計(jì)年鑒》中的“減少財(cái)政撥款或補(bǔ)貼”除以“應(yīng)減少財(cái)政撥款或補(bǔ)貼”計(jì)算得出。由于省長等高級(jí)別官員在地方治理中更多發(fā)揮宏觀調(diào)控作用，會(huì)更多關(guān)注財(cái)政資金分配等方面的問題，而不是具體的應(yīng)上繳、歸還和調(diào)賬等問題，故本文選取“減少財(cái)政撥款或補(bǔ)貼金額的執(zhí)行程度”。③預(yù)防功能。采用“審計(jì)建議采納率（Pro）”指標(biāo)衡量，用《中國審計(jì)年鑒》中的“被采納審計(jì)建議”除以“審計(jì)提出建議”計(jì)算得出。

2.解釋變量。

（1）領(lǐng)導(dǎo)官員專業(yè)勝任特征。已有學(xué)者的研究發(fā)現(xiàn)，專業(yè)勝任能力和審計(jì)人員的職稱、職級(jí)、學(xué)歷、專業(yè)、工作經(jīng)歷等密切相關(guān)[7，8，18]。本文借鑒王芳[13]、馬曙光[27]的做法，選取了三個(gè)最可能影響省級(jí)主要領(lǐng)導(dǎo)官員專業(yè)勝任能力的指標(biāo)（學(xué)歷、專業(yè)和職稱），將三個(gè)指標(biāo)值相加衡量省長的專業(yè)勝任特征（Hprov）和審計(jì)廳長的專業(yè)勝任特征（Hdepar）。

其中：學(xué)歷的界定，本文發(fā)現(xiàn)省級(jí)官員呈現(xiàn)出普遍高學(xué)歷的現(xiàn)象，故以省長、審計(jì)廳長在任當(dāng)年前6個(gè)月的最高學(xué)歷進(jìn)行分類統(tǒng)計(jì)，碩士（含在職碩士）及以上學(xué)歷賦值為1，其他賦值為0；專業(yè)的界定，我們將專業(yè)背景分為三類，即管理類、經(jīng)濟(jì)類和其他，對(duì)官員的簡歷進(jìn)行手工統(tǒng)計(jì)，選擇最高學(xué)歷所對(duì)應(yīng)的專業(yè)，管理類或經(jīng)濟(jì)類專業(yè)賦值為1，其他專業(yè)賦值為0；職稱的界定借鑒宋艷[7]的研究，將專業(yè)職稱分為經(jīng)濟(jì)師、會(huì)計(jì)師（審計(jì)師）和其他三類，并考慮職稱級(jí)別的影響，經(jīng)濟(jì)師、會(huì)計(jì)師或?qū)徲?jì)師的初級(jí)職稱賦值為1，中級(jí)職稱賦值為2，高級(jí)職稱賦值為3，其他賦值為0。

（2）領(lǐng)導(dǎo)官員執(zhí)政環(huán)境特征。行為學(xué)理論認(rèn)為人會(huì)去盡力實(shí)現(xiàn)人與環(huán)境的協(xié)調(diào)，故在政治集權(quán)背景下，較高級(jí)別官員的清廉狀況會(huì)影響審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)行為以“適應(yīng)環(huán)境”。我國官員的層級(jí)較為分明，影響省長、審計(jì)廳長的應(yīng)該是省級(jí)高級(jí)官員的執(zhí)政環(huán)境，而不是整個(gè)地區(qū)的公職人員腐敗情況等。故本文以“各省十八大以后落馬官員歷史在位人數(shù)”為基礎(chǔ)進(jìn)行衡量，即用十八大后落馬的省部級(jí)官員人數(shù)作為衡量標(biāo)準(zhǔn)，因這類官員在2007～2012年處于在任狀態(tài)，且擁有真正的“腐敗特征”。一個(gè)地區(qū)的落馬省部級(jí)官員在任人次越多，說明該地區(qū)的高級(jí)別官員清廉度越低。本文統(tǒng)計(jì)時(shí)間為2013 ～ 2017年，為期五年，從全國全面反腐的形勢(shì)來看，截至2017年十八屆中央共進(jìn)行了十二輪巡視，實(shí)現(xiàn)全覆蓋，并且監(jiān)察體制改革等重大部署安排實(shí)現(xiàn)圓滿收官，故我們認(rèn)為該數(shù)據(jù)對(duì)于不同省份地區(qū)不存在重大偏誤。

本文在百度百科和人民網(wǎng)等官方網(wǎng)站手工搜集落馬官員信息，手工整理官員簡歷信息、任職信息，經(jīng)篩選、核對(duì)統(tǒng)計(jì)，對(duì)落馬官員在未落馬前的歷史就任年份所對(duì)應(yīng)的省份賦值為1。進(jìn)一步統(tǒng)計(jì)各個(gè)省份在2013 ～ 2017年每年的在位腐敗官員人數(shù)總數(shù)（Corruption），除以地方公職人員萬人數(shù)，再取相反數(shù)，用以衡量該地方的高級(jí)別官員清廉度，即作為“領(lǐng)導(dǎo)官員執(zhí)政環(huán)境特征”指標(biāo)（Incorrupt）。其中，十八大以后落馬官員（省部級(jí)及以上）統(tǒng)計(jì)情況如表1所示。

3.控制變量。借鑒唐雪松等[12]、程瑩[6]等研究，本文還控制了其他變量的影響。市場(chǎng)化水平（Market）數(shù)據(jù)取自樊綱的市場(chǎng)化指數(shù)；問題資金增長率（Inc）為本期政府審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題金額相對(duì)于上一期的增長率，用以控制各地區(qū)問題資金增長的影響；教育水平（rStu）為該地區(qū)中高等學(xué)校在校生數(shù)/地區(qū)人口總數(shù)；地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平（LnPGDP）為人均GDP的自然對(duì)數(shù)；審計(jì)工作量（LnNum）為被審計(jì)單位的數(shù)量取對(duì)數(shù)；政府財(cái)政規(guī)模（Fin）為地方財(cái)政支出占財(cái)政收入的比值；媒體傳播（Media）為上網(wǎng)人數(shù)占地區(qū)人口比例；考慮地方因素，當(dāng)?shù)靥帠|部地區(qū)時(shí)東部地區(qū)（East）取值為1，當(dāng)?shù)靥幹胁康貐^(qū)時(shí)中部地區(qū)（Mid）取值為1，否則取0。

各變量定義與衡量如表2所示。

（三）檢驗(yàn)?zāi)Ｐ偷脑O(shè)定

根據(jù)前文的推理和假設(shè)，本文分別從主要領(lǐng)導(dǎo)官員的專業(yè)勝任特征和執(zhí)政環(huán)境特征兩個(gè)方面考察領(lǐng)導(dǎo)官員對(duì)政府審計(jì)功能發(fā)揮的影響。分別針對(duì)政府審計(jì)的揭示功能、抵御功能和預(yù)防功能展開具體實(shí)證研究，為檢驗(yàn)假設(shè)1設(shè)定模型（1）、模型（2）和模型（3），為檢驗(yàn)假設(shè)2設(shè)定模型（4）、模型（5）和模型（6）。

五、實(shí)證分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì)

由表3可知，單位報(bào)告?zhèn)€數(shù)（REpCom）均值為1，表明審計(jì)機(jī)關(guān)平均每年為每個(gè)被審計(jì)單位出具了1份審計(jì)報(bào)告。減少財(cái)政撥款執(zhí)行率（Cash）均值大于1，最大值為4.9916，屬于異常情況，可能的原因是提交審計(jì)報(bào)告后發(fā)現(xiàn)了更多的需調(diào)減的財(cái)政撥款，故實(shí)際進(jìn)行了更多的調(diào)減處理，高于原報(bào)告的應(yīng)調(diào)減金額，后續(xù)分析中剔除了大于1的樣本。審計(jì)建議采納率（Pro）的均值為0.6550，表明平均有65.5%的審計(jì)建議得到了采納。省長的專業(yè)勝任能力（Hprov）均值為1.5772，審計(jì)廳長的專業(yè)勝任能力（Hdepar）的均值為2.1977，表明省長和審計(jì)廳長的專業(yè)勝任能力均較高。從學(xué)歷、專業(yè)和職稱的原始數(shù)據(jù)來看，省長的平均學(xué)歷高于審計(jì)廳長，而審計(jì)廳長的專業(yè)和職稱專業(yè)性遠(yuǎn)高于省長，可能由于審計(jì)是一門專業(yè)性很強(qiáng)的事務(wù)，審計(jì)廳長作為審計(jì)機(jī)關(guān)直接主持工作的領(lǐng)導(dǎo)，在審計(jì)專業(yè)和職稱的要求上更高，而省長除了主管審計(jì)工作還全面主持地方工作，在綜合能力方面要求更高。高級(jí)別官員清廉度衡量中，十八大后落馬官員歷史在任人數(shù)（Currption）平均值為3.6558，最小值為1，表明十八大后，每一個(gè)省份均有落馬官員在任，腐敗官員在全國各省份都存在；最大值為10，表明部分省份高級(jí)別官員的清廉度很低。

（二）回歸結(jié)果分析

1.領(lǐng)導(dǎo)官員專業(yè)勝任特征與政府審計(jì)功能發(fā)揮。對(duì)假設(shè)H1進(jìn)行檢驗(yàn)，表4回歸結(jié)果顯示：省長和審計(jì)廳長的專業(yè)勝任能力顯著促進(jìn)了政府審計(jì)揭示功能和預(yù)防功能的發(fā)揮，但未對(duì)政府審計(jì)的抵御功能產(chǎn)生顯著影響。

省長和審計(jì)廳長的專業(yè)勝任能力顯著促進(jìn)了政府審計(jì)的揭示功能發(fā)揮。省長的專業(yè)勝任特征變量和審計(jì)廳長的專業(yè)勝任特征變量分別在5%和1%的置信水平上顯著為正，前者可促進(jìn)政府審計(jì)揭示更多的問題金額，后者可推動(dòng)政府審計(jì)出具和報(bào)送更多的審計(jì)報(bào)告?？赡艿脑蚴牵含F(xiàn)行審計(jì)體制的運(yùn)轉(zhuǎn)依附于地方行政首長的素質(zhì)及其對(duì)審計(jì)工作的支持[20]，當(dāng)負(fù)直接領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任的省長具有的專業(yè)勝任能力越強(qiáng)時(shí)，會(huì)越重視和支持審計(jì)工作，進(jìn)而要求進(jìn)行更高質(zhì)量的問題揭示；當(dāng)直接主持審計(jì)工作的審計(jì)廳長具有的專業(yè)勝任能力越強(qiáng)時(shí)，會(huì)越關(guān)注具體工作的開展，更高效地完成上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)和地方政府要求的審計(jì)任務(wù)，向上級(jí)顯示“業(yè)績”，進(jìn)而安排更多審計(jì)項(xiàng)目、出具更多審計(jì)報(bào)告。

省長和審計(jì)廳長的專業(yè)勝任能力顯著促進(jìn)了政府審計(jì)的預(yù)防功能發(fā)揮。省長和審計(jì)廳長的專業(yè)勝任特征變量均在1%的置信水平上顯著為正，促進(jìn)政府審計(jì)提出更多審計(jì)建議。這可能是因?yàn)槭￠L和審計(jì)廳長專業(yè)勝任能力越強(qiáng)，對(duì)審計(jì)工作的支持越多，相應(yīng)就會(huì)提高審計(jì)建議的采納率。

省長和審計(jì)廳長的專業(yè)勝任能力沒有顯著促進(jìn)政府審計(jì)的抵御功能發(fā)揮。審計(jì)的抵御功能主要是指審計(jì)促進(jìn)所發(fā)現(xiàn)問題的整改和糾偏，而當(dāng)審計(jì)工作涉及地方和部門利益時(shí)，地方往往會(huì)進(jìn)行行政干預(yù)，阻礙審計(jì)工作，使揭示的問題不能依法查處[1]。地方審計(jì)機(jī)關(guān)可能在做出審計(jì)處理前已經(jīng)做出了不少的妥協(xié)[11]。因此可能的原因是：審計(jì)的抵御功能發(fā)揮，表現(xiàn)為促進(jìn)被審計(jì)單位的問題整改，但由于觸及被審計(jì)單位的實(shí)質(zhì)利益，被審計(jì)單位不一定會(huì)協(xié)作配合，因而省長及審計(jì)廳長的專業(yè)勝任能力不能針對(duì)性地發(fā)揮顯著作用。而在實(shí)踐中，我國政府審計(jì)的抵御功能發(fā)揮也一直不理想，這需要我國繼續(xù)關(guān)注審計(jì)的抵御（糾正）功能而不僅僅關(guān)注揭示功能[26，27]。綜上，實(shí)證結(jié)果表明假設(shè)1總體得到驗(yàn)證。

2.領(lǐng)導(dǎo)官員執(zhí)政環(huán)境特征與政府審計(jì)功能發(fā)揮。在對(duì)領(lǐng)導(dǎo)官員執(zhí)政環(huán)境特征的衡量方面，省長和審計(jì)廳長是地方高級(jí)官員，也同時(shí)是負(fù)責(zé)和主持審計(jì)工作的高級(jí)領(lǐng)導(dǎo)，在我國現(xiàn)行的制度背景下，能影響高級(jí)別官員執(zhí)政情況的執(zhí)政環(huán)境不易直接衡量。本文認(rèn)為十八大后落馬的省部級(jí)官員具有確切“腐敗”特征，同時(shí)搜集的數(shù)據(jù)資料表明，這些落馬官員在落馬之前均擔(dān)任了重要職務(wù)，能更準(zhǔn)確地衡量省長和審計(jì)廳長在對(duì)應(yīng)期間面臨的高級(jí)官員清廉度，即執(zhí)政環(huán)境清廉度。

對(duì)假設(shè)2進(jìn)行檢驗(yàn)，檢驗(yàn)結(jié)果如表5所示。領(lǐng)導(dǎo)官員的執(zhí)政環(huán)境特征與政府審計(jì)的揭示功能、抵御功能及預(yù)防功能發(fā)揮呈顯著正相關(guān)關(guān)系。當(dāng)領(lǐng)導(dǎo)官員執(zhí)政環(huán)境的清廉度越高時(shí)，越能促進(jìn)政府審計(jì)的功能發(fā)揮。

具體來看，表5模型（4）中，領(lǐng)導(dǎo)官員的執(zhí)政環(huán)境清廉度（Incorrupt）分別在1%和5%的置信水平上顯著，表明其促進(jìn)審計(jì)機(jī)關(guān)揭示更多的問題金額、出具更多的審計(jì)報(bào)告，促進(jìn)政府審計(jì)揭示功能的發(fā)揮。模型（5）中，Incorrupt在10%的置信水平上顯著，表明其提高了“減少財(cái)政撥款的執(zhí)行率”，促進(jìn)政府審計(jì)抵御功能的發(fā)揮。模型（6）中，Incorrupt在1%的置信水平上顯著，表明其提高了審計(jì)建議的采納率，促進(jìn)政府審計(jì)預(yù)防功能的發(fā)揮。這可能是因?yàn)椋涸诓煌瑫r(shí)期和地方，存在一個(gè)最重要、最普遍的環(huán)境因素制約著審計(jì)的各個(gè)方面[28]。本文認(rèn)為，這個(gè)環(huán)境因素可能與直接（高一級(jí)或同級(jí)官員）執(zhí)政環(huán)境清廉度密切相關(guān)。當(dāng)領(lǐng)導(dǎo)官員所在的執(zhí)政環(huán)境清廉度越高時(shí)，領(lǐng)導(dǎo)官員對(duì)腐敗的容忍度越低，進(jìn)而對(duì)政府審計(jì)功能發(fā)揮的要求越高，審計(jì)反腐效果越好，執(zhí)政環(huán)境清廉度就會(huì)隨之提高，這會(huì)形成一個(gè)良性循環(huán)。實(shí)證結(jié)果也表明，省長和審計(jì)廳長直接面臨的執(zhí)政環(huán)境清廉度越高，越能顯著促進(jìn)政府審計(jì)的功能發(fā)揮。

（三）穩(wěn)健性檢驗(yàn)

為了驗(yàn)證結(jié)論的穩(wěn)健性，本文單獨(dú)考察了省長和審計(jì)廳長的學(xué)歷（Master）、專業(yè)（Major）、職稱（Professional）對(duì)政府審計(jì)功能發(fā)揮的影響，均與上述主要結(jié)論相符。同時(shí)，本文進(jìn)一步考察了不同控制變量的選取，如使用地區(qū)總?cè)丝诘膶?duì)數(shù)（LnPop）、中高等學(xué)校在校生人數(shù)（LnStu）作為替代變量，控制審計(jì)部門所在地區(qū)規(guī)模和素質(zhì)水平對(duì)政府審計(jì)作用的影響；使用GDP增長率替代人均GDP對(duì)數(shù)指標(biāo)；使用市場(chǎng)化指數(shù)中二級(jí)指標(biāo)“政府與市場(chǎng)的關(guān)系”替代市場(chǎng)化指數(shù)（Market）指標(biāo)，均得出一致結(jié)論。

（四）進(jìn)一步研究：政府與市場(chǎng)關(guān)系的影響

基于前文的分析，本文發(fā)現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)官員所處的執(zhí)政環(huán)境清廉度越高，政府審計(jì)的功能發(fā)揮越好，這為我國繼續(xù)推進(jìn)官員尤其是針對(duì)高級(jí)官員的黨風(fēng)廉政建設(shè)提供了有力證據(jù)。進(jìn)一步地，在政府與市場(chǎng)關(guān)系不同的地方，執(zhí)政環(huán)境清廉度對(duì)政府審計(jì)功能發(fā)揮的影響是否會(huì)有不同呢？

執(zhí)政環(huán)境清廉度對(duì)官員行為產(chǎn)生的影響，很大程度上取決于清廉（或腐敗）背后的“權(quán)力”與“利益”，而這與“政府與市場(chǎng)關(guān)系”有著密切關(guān)系。政府與市場(chǎng)關(guān)系涉及市場(chǎng)分配資源的比重、政府對(duì)企業(yè)的干預(yù)程度、政府規(guī)模等。當(dāng)“政府與市場(chǎng)關(guān)系”指數(shù)越低時(shí)，表明政府參與了更多資源分配、政府對(duì)企業(yè)干預(yù)更多、政府的規(guī)模更大，在這種“政府與市場(chǎng)”關(guān)系下，腐敗更容易產(chǎn)生大量權(quán)力與利益，而執(zhí)政環(huán)境的清廉度也更容易產(chǎn)生“傳遞影響”效應(yīng)。

已有研究發(fā)現(xiàn)市場(chǎng)化程度越低，所在地區(qū)政府審計(jì)的作用發(fā)揮效果越差[12]。故本文基于以上分析及已有研究，進(jìn)一步探析在不同的“政府與市場(chǎng)關(guān)系”下，領(lǐng)導(dǎo)官員執(zhí)政環(huán)境的清廉度對(duì)政府審計(jì)功能發(fā)揮的影響。為此，本文按照市場(chǎng)化指數(shù)中一級(jí)指標(biāo)“政府與市場(chǎng)的關(guān)系”指數(shù)（Govern）中位數(shù)進(jìn)行分組，分為較低指數(shù)和較高指數(shù)兩組進(jìn)行考察。

針對(duì)模型（4）、模型（5）和模型（6），按照“政府與市場(chǎng)關(guān)系”指數(shù)（Govern）高低進(jìn)行分組回歸，檢驗(yàn)結(jié)果如表6所示：執(zhí)政環(huán)境清廉度（Incorrupt）的系數(shù)只在“政府與市場(chǎng)關(guān)系”指數(shù)（Govern）較低的組正向顯著，在“政府與市場(chǎng)關(guān)系”指數(shù)（Govern）較高的組無顯著影響。在“政府與市場(chǎng)關(guān)系”指數(shù)（Gov？ ern）較低的組，領(lǐng)導(dǎo)官員執(zhí)政環(huán)境的清廉度越高，越能顯著促進(jìn)政府審計(jì)的功能發(fā)揮?？赡艿脑蚴?，“政府與市場(chǎng)關(guān)系”指數(shù)越低，政府的干預(yù)程度越大，資源分配的權(quán)力越大，此時(shí)領(lǐng)導(dǎo)官員的清廉度（腐敗度）至關(guān)重要，進(jìn)而也顯著影響政府審計(jì)功能的發(fā)揮。相反，如果“政府與市場(chǎng)關(guān)系”指數(shù)較高，則政府的干預(yù)程度較低，資源分配的權(quán)力較小，此時(shí)官員的清廉度（腐敗度）的影響降低。

綜上可知，在“政府與市場(chǎng)關(guān)系”指數(shù)越低的地方，即在制度環(huán)境越弱的情況下，該地方政府審計(jì)功能的發(fā)揮越依賴于執(zhí)政環(huán)境的清廉度。領(lǐng)導(dǎo)官員執(zhí)政環(huán)境的清廉度越高，越能在“政府與市場(chǎng)關(guān)系”不佳的地方顯著促進(jìn)政府審計(jì)的功能發(fā)揮。

六、研究結(jié)論與政策建議

（一）研究結(jié)論

本文分別考察了主要領(lǐng)導(dǎo)官員的專業(yè)勝任能力和執(zhí)政環(huán)境清廉度兩方面特征對(duì)政府審計(jì)功能發(fā)揮的影響，研究發(fā)現(xiàn)：①省長和審計(jì)廳長的專業(yè)勝任能力與政府審計(jì)揭示和預(yù)防功能發(fā)揮呈現(xiàn)出顯著的正相關(guān)關(guān)系。即省長和審計(jì)廳長的學(xué)歷越高，專業(yè)越側(cè)重經(jīng)濟(jì)管理，專業(yè)職稱越高，政府審計(jì)的揭示和預(yù)防功能就發(fā)揮得越好。省長和廳長的專業(yè)勝任能力對(duì)政府審計(jì)的抵御功能未產(chǎn)生顯著作用，即官員在推動(dòng)審計(jì)抵御方面的作用仍顯不足。②領(lǐng)導(dǎo)官員執(zhí)政環(huán)境清廉度與政府審計(jì)功能發(fā)揮顯著正相關(guān)，促進(jìn)了政府審計(jì)的揭示、抵御和預(yù)防功能發(fā)揮。③“政府與市場(chǎng)關(guān)系”會(huì)影響執(zhí)政環(huán)境清廉度對(duì)政府審計(jì)功能發(fā)揮的作用，在“政府與市場(chǎng)關(guān)系”指數(shù)較低的地方，政府審計(jì)功能的發(fā)揮更加依賴于執(zhí)政環(huán)境的清廉度。

（二）政策建議

1.完善領(lǐng)導(dǎo)干部的任免考評(píng)體系和管理制度。要發(fā)揮政府審計(jì)的“免疫”系統(tǒng)作用，必須重視對(duì)省長和審計(jì)廳長等審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)干部專業(yè)勝任能力的考量，特別是在領(lǐng)導(dǎo)官員的晉升和任職過程中，將官員的學(xué)歷、學(xué)科和職稱等納入任免考評(píng)體系，科學(xué)合理地評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部的專業(yè)素養(yǎng)，從而為促進(jìn)政府審計(jì)功能的發(fā)揮提供合理的保障。

2.繼續(xù)加大官員尤其是高級(jí)官員的廉政建設(shè)。政治環(huán)境的凈化，尤其是高級(jí)官員執(zhí)政環(huán)境的凈化，將顯著促進(jìn)政府審計(jì)的功能發(fā)揮。同時(shí)，深入反腐（尤其是針對(duì)高級(jí)別官員的反腐）可以實(shí)現(xiàn)“凈化執(zhí)政環(huán)境——促進(jìn)政府審計(jì)功能發(fā)揮——政府審計(jì)反腐”的良性循環(huán)。

3.繼續(xù)加強(qiáng)審計(jì)整改工作。領(lǐng)導(dǎo)官員專業(yè)勝任能力對(duì)政府審計(jì)抵御功能發(fā)揮的正向作用尚不顯著，應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改的關(guān)注。

【主要參考文獻(xiàn)】

[1]鄭石橋，許莉.政府干預(yù)對(duì)審計(jì)處理執(zhí)行效率影響研究[J].江西財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2011（1）：19～23.

[2]DeAngelo L. E. Auditor size and audit quality[J].Journal of Accounting&Economics，1981（3）：183～99.

[3]Khurana I. K.，Raman K. K. Litigation risk and the financial reporting credibility of Big 4 versus non-Big 4 audits：Evidence from AngloAmerican countries[J].Accounting Review，2004（2）：473～495.

[4]劉家義.論國家治理與國家審計(jì)[J].中國社會(huì)科學(xué)，2012（6）：60～72.

[5]董延安.國家審計(jì)質(zhì)量的影響因素及其路徑分析——基于我國財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)的視角[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2008（1）：40～45.

[6]程瑩.雙重領(lǐng)導(dǎo)管理體制下影響地方政府審計(jì)質(zhì)量的因素分析[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2015（4）：67～76.

[7]宋艷.關(guān)于政府審計(jì)人員勝任力的研究[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2011（6）：14～17.

[8]王芳，周紅，任康.審計(jì)體制、審計(jì)方式與政府審計(jì)質(zhì)量——基于正式與非正式制度的視角[J].當(dāng)代財(cái)經(jīng)，2012（8）：106～119.

[9]吳聯(lián)生.政府審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬關(guān)系評(píng)價(jià)模型——兼論我國政府審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬關(guān)系的改革[J].審計(jì)研究，2002（5）：14～18.

[10]許百軍.審計(jì)績效、審計(jì)治理結(jié)構(gòu)與對(duì)政府審計(jì)制度效率的比較因素分析[J].審計(jì)研究，2008（2）：26～32.

[11]鄭石橋，尹平.審計(jì)機(jī)關(guān)地位、審計(jì)妥協(xié)與審計(jì)處理執(zhí)行效率[J].審計(jì)研究，2010（6）：53～58.

[12]唐雪松，羅莎，王海燕.市場(chǎng)化進(jìn)程與政府審計(jì)作用的發(fā)揮[J].審計(jì)研究，2012（3）：25～31.

[13]王芳.政府審計(jì)質(zhì)量的影響因素研究[D].上海：復(fù)旦大學(xué)，2009.

[14]隋楊，王輝，岳旖旎，F(xiàn)red Luthans.變革型領(lǐng)導(dǎo)對(duì)員工績效和滿意度的影響：心理資本的中介作用及程序公平的調(diào)節(jié)作用[J].心理學(xué)報(bào)，2012（9）：1217～1230.

[15]周黎安.中國地方官員的晉升錦標(biāo)賽模式研究[J].經(jīng)濟(jì)研究，2007（7）：36～50.

[16]楊肅昌，肖澤忠.論憲法思想對(duì)審計(jì)制度的影響[J].審計(jì)研究，2004（1）：44～51.

[17]代勇.國家審計(jì)質(zhì)量研究[D].成都：四川大學(xué)，2007.

[18]臧傳琴，初帥.地方官員特征、官員交流與環(huán)境治理——基于2003～2013年中國25個(gè)省級(jí)單位的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].財(cái)經(jīng)論叢，2016（11）：105～112.

[19]徐現(xiàn)祥，王賢彬，舒元.地方官員與經(jīng)濟(jì)增長——來自中國省長、省委書記交流的證據(jù)[J].經(jīng)濟(jì)研究，2007（9）：18～31.

[20]韓冰.審計(jì)權(quán)力運(yùn)行監(jiān)控機(jī)制研究[D].石家莊：河北師范大學(xué)，2014.

[21]尹平.論我國地方審計(jì)體制改革[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2002（5）：3～8.

[22]余明桂，回雅甫，潘紅波.政治聯(lián)系、尋租與地方政府財(cái)政補(bǔ)貼有效性[J].經(jīng)濟(jì)研究，2010（3）：65～77.

[23]盧洪友，盧盛峰，陳思霞.關(guān)系資本、制度環(huán)境與財(cái)政轉(zhuǎn)移支付有效性———來自中國地市一級(jí)的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].管理世界，2011（7）：9～19.

[24]陳志勇，陳思霞.制度環(huán)境、地方政府投資沖動(dòng)與財(cái)政預(yù)算軟約束[J].經(jīng)濟(jì)研究，2014（3）：76～87.

[25]鄭崇明，涂剛鵬.職業(yè)激勵(lì)、制度環(huán)境與官員的腐敗容忍度——基于E廳官員的結(jié)構(gòu)性訪談[J].廉政文化研究，2017（3）：59～65.

[26]葉子榮，馬東山.我國國家審計(jì)質(zhì)量影響因素研究——基于2002～2007年省際面板數(shù)據(jù)的分析[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2012（6）：12～24.

[27]馬曙光.政府審計(jì)人員素質(zhì)影響審計(jì)成果的實(shí)證研究[J].審計(jì)研究，2007（3）：24～29.

[28]鄭小榮，何瑞鏵.中國省級(jí)政府審計(jì)結(jié)果公告意愿影響因素實(shí)證研究[J].審計(jì)研究，2014（5）：52～59.