基于企業(yè)合并會(huì)計(jì)稅務(wù)處理及稅務(wù)籌劃工作

王永芹 山東公用控股有限公司

一、企業(yè)合并中會(huì)計(jì)處理方法

（一）企業(yè)合并中會(huì)計(jì)權(quán)益結(jié)合法

權(quán)益結(jié)合法被用在企業(yè)合并中時(shí)通常具有兩個(gè)特點(diǎn)。其一，企業(yè)合并工作一般是通過企業(yè)股東權(quán)益的重新調(diào)整來進(jìn)行會(huì)計(jì)處理工作，而不作為購買或者交易處理。其二，在企業(yè)合并處理時(shí)以最終控制方位處理角度，企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債價(jià)值無須進(jìn)行調(diào)整，也無須依據(jù)固有價(jià)格來處理。企業(yè)合并過程中的各個(gè)權(quán)益方都會(huì)通過會(huì)計(jì)權(quán)益法直接并入資產(chǎn)和負(fù)債。也就證明了，合并企業(yè)的眾位股東將會(huì)對(duì)被合并企業(yè)的凈資產(chǎn)進(jìn)行控制與管理，并承擔(dān)起相應(yīng)的責(zé)任。但是通過這樣的資產(chǎn)管理方式，企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債價(jià)值不會(huì)在合并工作的前后產(chǎn)生變化。所以在企業(yè)合并過程中也不存在因?yàn)槌鍪刍蛘哔徺I而進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理工作。

（二）企業(yè)合并中會(huì)計(jì)購買法

會(huì)計(jì)購買法中，將企業(yè)合并看作是一種企業(yè)之間的交易行為，將企業(yè)合并的兩個(gè)相關(guān)單位視作為買方與賣方。一般而言，企業(yè)合并可以通過購買途徑實(shí)現(xiàn)，就是將企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債等資金財(cái)務(wù)及一切經(jīng)營項(xiàng)目轉(zhuǎn)移到出錢支付購買的企業(yè)之中。也存在部分企業(yè)會(huì)通過發(fā)行股票的方式來實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并。不論是直接進(jìn)行購買還是通過股票發(fā)行，都需要對(duì)企業(yè)對(duì)的實(shí)際價(jià)值進(jìn)行詳細(xì)的了解。之后再將企業(yè)的實(shí)際價(jià)值與賬面價(jià)值相互比較，為合并工作提供依據(jù)。在比較過程中所出現(xiàn)的差額就會(huì)以當(dāng)期損益的成分來進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。除此之外，企業(yè)在合并工作中的收購支付額與資產(chǎn)的公允價(jià)值胡出現(xiàn)一定的差距。第一，資產(chǎn)公允價(jià)值大于支付金額，此時(shí)可以將差額視作為當(dāng)期損益。第二，支付進(jìn)而大于資產(chǎn)公允價(jià)值此時(shí)的差額可以當(dāng)作是商譽(yù)進(jìn)行處理。

二、企業(yè)合并中稅務(wù)處理方法

（一）企業(yè)合并業(yè)務(wù)所得稅處理方法

財(cái)政部和稅務(wù)總局與2009年頒發(fā)第59號(hào)文件《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》及2015年發(fā)布的第48號(hào)文件《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅征收管理若干問題的公告》，這兩份文件對(duì)企業(yè)合并業(yè)務(wù)所得稅情況進(jìn)行詳細(xì)闡述，其中提到，企業(yè)在進(jìn)行合并知識(shí)，應(yīng)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債及債券計(jì)稅，同時(shí)，在涉及非股權(quán)合并支付時(shí)，可將所計(jì)稅的資產(chǎn)進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整方式按照被合并企業(yè)計(jì)稅原有方式進(jìn)行調(diào)整和處理，保障所得稅處理更為公平合理。另外，在非股權(quán)支付所取得的凈資產(chǎn)，可根據(jù)國家相關(guān)政策將資產(chǎn)按照其公允價(jià)值進(jìn)行合并購入，同時(shí)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)，確定計(jì)稅基礎(chǔ)。如果部分企業(yè)的在合并支付時(shí)，85%以上的對(duì)價(jià)由股份方式來進(jìn)行支付，在這種情況之中，剩余不超過25%的支付極有可能非貨幣資產(chǎn)，非貨幣資產(chǎn)一般包括企業(yè)所存貨物、固定資產(chǎn)及無形資產(chǎn)等等，由于非貨幣資產(chǎn)具備未來收益不確定的特征，因此這種情況下其稅務(wù)處理應(yīng)予以注意，在處理上，非貨幣資產(chǎn)可按照國家相關(guān)政策及法律法規(guī)來確認(rèn)轉(zhuǎn)讓損失或所得情況進(jìn)行計(jì)算，計(jì)算公式為：非貨幣資產(chǎn)差額=（資產(chǎn)公允價(jià)值-資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)）×（支付金額÷資產(chǎn)公允價(jià)值）。

（二）企業(yè)股權(quán)收購業(yè)務(wù)所得稅處理方法

股權(quán)收購也是企業(yè)合并的一種重要形式，通過收購企業(yè)對(duì)被收購企業(yè)進(jìn)行股權(quán)購買行為來控制被收購企業(yè)，在這一過程之中，通常會(huì)涉及三個(gè)主要方面，即收購企業(yè)、被收購企業(yè)及其原股東，這三個(gè)涉稅主體仍需按照國家相應(yīng)的法律法規(guī)來進(jìn)行稅務(wù)處理。一般而言，被收購企業(yè)原股東所被收購的股權(quán)應(yīng)以原有計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)行確定及處理，收購企業(yè)所收購股權(quán)也應(yīng)繳納正常的稅收基礎(chǔ)，因?yàn)樵诠蓹?quán)收購過程之中，三方僅僅是轉(zhuǎn)換各自股權(quán)，當(dāng)然，在轉(zhuǎn)讓股權(quán)的同時(shí)發(fā)生所得，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅，如存在個(gè)人股東情況，則需繳納個(gè)人所得稅，如果該股權(quán)已經(jīng)上市，無須繳納相應(yīng)的個(gè)人所得稅，而在股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)出現(xiàn)損失現(xiàn)象，可在繳稅前扣除所損失股權(quán)價(jià)值。

三、企業(yè)合并稅收籌劃

（一）企業(yè)合并出產(chǎn)權(quán)交換支付稅收籌劃處理

企業(yè)想要各自能夠獲取最大的經(jīng)濟(jì)效益，在合并后能夠以最低的成本維持最長久的發(fā)展目標(biāo)，需要合并企業(yè)雙方能夠?qū)χЦ斗绞?、合并方式、合并成本等方面進(jìn)行統(tǒng)一分析和規(guī)劃，采取最佳符合雙方發(fā)展的稅收籌劃處理方案。如企業(yè)在合并款項(xiàng)支付方式上選擇超過80%的股權(quán)支付方式，則無須對(duì)所獲股票進(jìn)行繳稅，但在出售企業(yè)股權(quán)時(shí)需繳納資本利得稅。資本利得稅與所得稅相比要少的多，這種方式的試用下，不僅有利于企業(yè)實(shí)現(xiàn)降低納稅的根本目標(biāo)，還能為企業(yè)收益提供有力條件和充足準(zhǔn)備。企業(yè)的收益越高，其所需繳納所得稅的標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用也會(huì)隨之提高，而收益好的企業(yè)通過與收益差，甚至虧本的企業(yè)進(jìn)行合并時(shí)，能夠在一定程度上降低企業(yè)所得收益，從而有效籌劃企業(yè)稅收金額。可見，企業(yè)合并是稅收籌劃工作合理開展最有效的途徑，而企業(yè)則需認(rèn)真研究分析相關(guān)稅務(wù)政策和法律法規(guī)，不斷優(yōu)化企業(yè)合并方式，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)稅收科學(xué)合理的籌劃。

（二）企業(yè)合并免稅合并稅務(wù)籌劃處理

企業(yè)免稅合并過程中，被合并企業(yè)想要彌補(bǔ)虧損金額可利用評(píng)估增值額實(shí)現(xiàn)，簡單來說就是當(dāng)評(píng)估增值額大于企業(yè)彌補(bǔ)虧損額時(shí)，合并方式采取繳稅方式更加有利。相反，評(píng)估增值額小于企業(yè)彌補(bǔ)虧損額時(shí)，就可采取免稅合并方式合并企業(yè)，這種方式更加有利。

四、結(jié)語

近幾年我國時(shí)常發(fā)生企業(yè)合并現(xiàn)象，在企業(yè)并購過程中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理方法的重視程度。本文對(duì)企業(yè)并購過程中的會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理方式進(jìn)行了詳細(xì)的分析。企業(yè)并購也應(yīng)當(dāng)在轉(zhuǎn)手國家相關(guān)法律政策的前提下不斷優(yōu)化自身庫四級(jí)稅務(wù)處理辦法。并且利用稅收同手的方式實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并經(jīng)濟(jì)最大化。