關(guān)于納稅人稅收籌劃權(quán)的探討

文/李威，河南大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院

馬克思認(rèn)為稅收伴隨著國家形態(tài)的存在而存在，拋去其公共經(jīng)濟(jì)效應(yīng)，稅收在一定層面上可狹隘地看作是國家憑借著其政治權(quán)力強(qiáng)制性的從公民手中收取的原屬于公民的利益。由于長時(shí)間受我國歷史制度的影響，過去二十年內(nèi)我們稅收權(quán)利與義務(wù)強(qiáng)調(diào)的重點(diǎn)主要偏向于“國家所具有的稅務(wù)管理權(quán)與公民具有的上繳稅款的義務(wù)”，而隨著社會納稅意識不斷提高，納稅人對自身的認(rèn)知已經(jīng)不僅僅局限于“納稅義務(wù)人身份”，也逐漸意識到自身的“權(quán)利人身份”。

1 稅收籌劃的發(fā)展

我國關(guān)于稅收籌劃的研究起步較晚，稅收籌劃這一概念由上世紀(jì)末才由國外引入。雖然目前對稅收籌劃沒有統(tǒng)一的定義，但大致可總結(jié)為在不違背法律規(guī)定的情況下，納稅人在納稅行為發(fā)生前，通過對納稅主體經(jīng)營活動(dòng)或投資行為等涉稅事項(xiàng)做出的事先安排，以實(shí)現(xiàn)優(yōu)化納稅、減輕稅負(fù)或延期納稅為目標(biāo)的一系列謀劃活動(dòng)。起初國內(nèi)學(xué)者對稅收籌劃持有兩種相反態(tài)度，持反對態(tài)度的學(xué)者的主要為納稅人的稅收籌劃行為會直接導(dǎo)致國家稅收收入的減少，與此同時(shí)，具有較大經(jīng)營規(guī)模的企業(yè)或者收入途徑豐富的富人可以從稅收籌劃中少繳更多的稅款，稅收籌劃既不利于財(cái)政收入也不利于減小貧富差距。自1935年英國的“稅務(wù)局長訴溫斯特大公”案至上世紀(jì)末稅收籌劃在大部分西方國家已經(jīng)形成了一門具備獨(dú)立的理論基礎(chǔ)和完整的體系架構(gòu)的學(xué)科，在我國經(jīng)過十幾年的研究與發(fā)展后已經(jīng)得到了大部分學(xué)者的認(rèn)可。

2 稅收籌劃的存在因素

2.1 稅收籌劃的合法性

合法性是支撐稅收籌劃行為的首要條件，我國法律關(guān)于這部分雖無明確規(guī)定，但截止到目前尚未頒布法規(guī)明令禁止稅收籌劃行為。法律上雖然沒有對避稅行為的明確界定，但稅收籌劃在法律上與逃稅、偷稅、抗稅與騙稅有著本質(zhì)的區(qū)別。稅收籌劃具有不違法性，而后者是指納稅人在明知存在納稅義務(wù)的情況下，故意違反法律要求而進(jìn)行減少稅負(fù)的行為。稅務(wù)機(jī)關(guān)作為國家行政機(jī)關(guān)，應(yīng)當(dāng)遵循“法無授權(quán)不得行”的原則，僅享有依法征稅的權(quán)力，而不享有稅收籌劃的權(quán)力；而納稅人可以遵循“法無明文不為罪”的原則，合法進(jìn)行稅收籌劃。稅收立法結(jié)構(gòu)不合理將導(dǎo)致納稅人進(jìn)行合法稅收籌劃的權(quán)利受到限制，隨著稅法的逐步完善，政府對這一行為不僅呈默許認(rèn)同的態(tài)度，實(shí)則還為納稅人的稅收籌劃提供了法律保護(hù)，稅收法定原則要求對稅法的解釋原則上只能采用字面解釋的方法，不得作任意擴(kuò)張，也不得類推，以加重納稅人的納稅義務(wù)。也就是說，當(dāng)出現(xiàn)“有利國庫推定”和“有利納稅人推定”兩種解釋時(shí)，應(yīng)采用“有利納稅人推定”，當(dāng)稅法有欠缺或存在法律漏洞時(shí)，不得采用補(bǔ)充解釋的方法使納稅人發(fā)生新的納稅義務(wù)。

2.2 稅收籌劃存在的合理性

稅收籌劃主要包括避稅籌劃、節(jié)稅籌劃、轉(zhuǎn)嫁籌劃。避稅籌劃與稅收籌劃沒有一定的具體界線界定，從形式上來看，他們都是納稅人利用法律政策通過一系列的稅收籌劃活動(dòng)，達(dá)到了延期繳稅、少繳甚至不繳稅的結(jié)果，從而獲得直接的經(jīng)濟(jì)效益。一些學(xué)者將避稅與稅收籌劃分割開并賦予其貶義，認(rèn)為避稅籌劃是利用政策與法律漏洞的行為，不符合法律精神，但是避稅籌劃也存在一定正面效益。節(jié)稅籌劃是納稅人在法律允許的條件下，利用免稅、減稅、稅收扣除、稅收抵免、優(yōu)惠退稅與虧損抵補(bǔ)這幾大類政府為鼓勵(lì)生產(chǎn)引導(dǎo)發(fā)展而頒布的稅收優(yōu)惠政策，對經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行安排從而獲得稅收利益。轉(zhuǎn)嫁籌劃是指上一納稅人把其應(yīng)納的稅款的部分或者全部轉(zhuǎn)嫁到下一納稅人的行為，是將納稅負(fù)擔(dān)從最初主體向另一主體轉(zhuǎn)移的過程，遞延納稅則是利用了稅款的時(shí)間效應(yīng)，二者實(shí)則并未影響政府財(cái)政收入，即便某些學(xué)者認(rèn)為避稅違反了精神，但并未違反稅法規(guī)定，因此不能僅僅將此類稅收籌劃看作是對政府權(quán)益的侵占或者是稅收的不公平。

2.3 稅收籌劃存在的必然性

隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)越來越復(fù)雜，政府所頒布的稅收政策在動(dòng)態(tài)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中不可能顧及到所有情況，其次各地政府的差異性政策的存在也促使了具有一定經(jīng)營規(guī)模的企業(yè)可以根據(jù)自身經(jīng)營情況找到符合自身使自身利益最大化的稅收籌劃方案。

3 稅收籌劃經(jīng)濟(jì)效益

3.1 對個(gè)人的經(jīng)濟(jì)效益

隨著納稅個(gè)人所獲得的收入來源增多，納稅個(gè)人也可以進(jìn)行稅收籌劃，納稅個(gè)人的稅收籌劃過程有利于提高其納稅意識，提高納稅人依法納稅的積極性，有利于增長全社會公民的納稅意識從而營造和諧穩(wěn)定的納稅環(huán)境。

3.2 對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益

就企業(yè)而言，節(jié)稅獲得的金額有利于企業(yè)獲得更多利潤，增加資本再投入，另外延期納稅減少了當(dāng)期納稅負(fù)擔(dān)，具有便于企業(yè)資金周轉(zhuǎn)等好處。但企業(yè)如果僅為追求一時(shí)的利潤最大化鋌而走險(xiǎn)違反法律將承擔(dān)嚴(yán)重的法律后果，甚至影響到企業(yè)積累的聲譽(yù)與企業(yè)形象，對未來發(fā)展造成影響。所以稅收籌劃既能幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤最大化，又不至于面臨嚴(yán)重的法律責(zé)任。有利于企業(yè)正確進(jìn)行投資、生產(chǎn)經(jīng)營決策，獲得最大化的稅收利益。有利于企業(yè)減少或避免稅務(wù)處罰。

3.3 對國家的經(jīng)濟(jì)效益，

稅收籌劃不能僅僅著眼于當(dāng)前，對于政府而言，稅收優(yōu)惠政策的存在正是為了引導(dǎo)投資方向、鼓勵(lì)企業(yè)發(fā)展，而企業(yè)自身的稅收籌劃也迎合了這一意圖。長遠(yuǎn)來看，稅收籌劃有利于國家涵養(yǎng)稅源，企業(yè)稅收籌劃不僅不會減少國家的稅收收入總量，反而可能增加國家的稅收收入總量。企業(yè)通過稅收籌劃行為實(shí)力得以不斷提升，未來應(yīng)繳納稅項(xiàng)目與納稅額度都會相應(yīng)增加，最終形成良性循環(huán)。此外稅收籌劃需要一個(gè)良好的監(jiān)管體系，如果沒有嚴(yán)格的監(jiān)管體系，將會降低企業(yè)逃稅漏稅的風(fēng)險(xiǎn)成本，進(jìn)行合法籌劃的企業(yè)就不會費(fèi)力進(jìn)行稅收籌劃，助長偷稅漏稅的可能性。相反，政府可以從中不斷找尋政策漏洞完善法律法規(guī)，與合法企業(yè)共同營造良好的征納稅環(huán)境。