• <tr id="yyy80"></tr>
  • <sup id="yyy80"></sup>
  • <tfoot id="yyy80"><noscript id="yyy80"></noscript></tfoot>
  • 99热精品在线国产_美女午夜性视频免费_国产精品国产高清国产av_av欧美777_自拍偷自拍亚洲精品老妇_亚洲熟女精品中文字幕_www日本黄色视频网_国产精品野战在线观看 ?

    我國稅收核定程序證明責任體系的重構(gòu)

    2019-12-19 13:48:35敖玉芳
    稅務(wù)與經(jīng)濟 2019年6期
    關(guān)鍵詞:課稅核定稅務(wù)機關(guān)

    敖玉芳

    (貴州財經(jīng)大學(xué) 文法學(xué)院,貴州 貴陽 550081)

    稅收核定是稅務(wù)機關(guān)依據(jù)稅收核定權(quán)確定納稅人應(yīng)納稅額的行政確認行為。在稅收核定程序中,當稅務(wù)機關(guān)已盡到職權(quán)調(diào)查義務(wù),課稅事實仍處于真?zhèn)尾幻鲿r,稅收核定的證明責任作為課稅事實認定的輔助機制,對于認定課稅事實能否成立以及能否據(jù)此作出稅收核定行政決定至關(guān)重要,并對納稅人的權(quán)利義務(wù)產(chǎn)生重大影響。同時,稅收核定證明責任如何在征納雙方之間進行分配,體現(xiàn)了國家稅收利益與納稅人權(quán)利之間的博弈,是稅收核定程序中不可回避的難題。通過剖析我國稅收核定程序證明責任存在的問題,結(jié)合國外先進立法經(jīng)驗,重新構(gòu)建一套適合我國國情的稅收核定程序證明責任體系,具有重要的理論意義和實踐價值。

    一、我國稅收核定程序證明責任的立法現(xiàn)狀

    關(guān)于稅收核定程序中的證明責任,我國在《稅收征收管理法》第57條(1)稅務(wù)機關(guān)進行稅務(wù)檢查時,有權(quán)調(diào)查與納稅或者代扣代繳、代收代繳稅款有關(guān)的情況,有關(guān)單位和個人有義務(wù)向稅務(wù)機關(guān)如實提供有關(guān)資料及證明材料。、《稅收征收管理法實施細則》第47條第3款(2)納稅人對稅務(wù)機關(guān)采取的方法核定的應(yīng)納稅額有異議的,應(yīng)當提供相關(guān)證據(jù),經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認定后,調(diào)整應(yīng)納稅額。、《企業(yè)所得稅法》第43條(3)稅務(wù)機關(guān)進行關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查時,企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方、與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè),應(yīng)按規(guī)定提供相關(guān)資料。、《企業(yè)所得稅法實施條例》第114條第3款和第115條第2款(4)其中第114條第3款規(guī)定,企業(yè)、關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)應(yīng)當在相應(yīng)期限內(nèi)提供相關(guān)資料。第115條第2款規(guī)定,企業(yè)對稅務(wù)機關(guān)采用的核定方法核定的應(yīng)納稅額有異議的,應(yīng)當提供相關(guān)證據(jù),經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認定后,調(diào)整核定的應(yīng)納稅所得額。、《特別納稅調(diào)整實施辦法(試行)》第95、96條(5)其中第95條規(guī)定,稅務(wù)機關(guān)啟動一般反避稅調(diào)查時,企業(yè)應(yīng)自收到《稅務(wù)檢查通知書》之日起60日內(nèi)提供資料證明其安排具有合理的商業(yè)目的,未在規(guī)定期限內(nèi)提供資料或者提供資料不能證明安排具有合理商業(yè)目的的,稅務(wù)機關(guān)可根據(jù)已掌握的信息實施納稅調(diào)整。第96條規(guī)定,稅務(wù)機關(guān)實施一般反避稅調(diào)查,可要求避稅安排的籌劃方如實提供有關(guān)資料及證明材料。、《一般反避稅管理辦法(試行)》第11條第1款、第12條、第13條、(6)其中第11、12條規(guī)定,被調(diào)查企業(yè)認為其安排不屬于避稅安排的,應(yīng)當自收到《稅務(wù)檢查通知書》之日起60內(nèi)提供可以證明其安排不屬于避稅安排的相關(guān)資料以及稅務(wù)機關(guān)認為有必要提供的其他資料。拒絕提供的,主管稅務(wù)機關(guān)可以進行核定。第13條規(guī)定,主管稅務(wù)機關(guān)實施一般反避稅調(diào)查時,可以要求為企業(yè)籌劃安排的單位或者個人提供有關(guān)資料及證明材料。《企業(yè)所得稅核定征收辦法(試行)》第12條第2款(7)該條款規(guī)定,納稅人對稅務(wù)機關(guān)確定的企業(yè)所得稅征收方式、核定的應(yīng)納所得稅額或應(yīng)稅所得率有異議的,應(yīng)當提供合法、有效的相關(guān)證據(jù),稅務(wù)機關(guān)經(jīng)核實認定后調(diào)整有異議的事項。以及《個體工商戶稅收定期定額征收管理辦法》第22條第1款(8)此條款規(guī)定,定期定額戶對稅務(wù)機關(guān)核定的定額有爭議的,可以在接到《核定定額通知書》之日起30日內(nèi)向主管稅務(wù)機關(guān)提出重新核定定額申請,并提供足以說明其生產(chǎn)、經(jīng)營真實情況的證據(jù)。等條款中均已有所涉及。上述規(guī)定中關(guān)于提供證據(jù)(或提供資料、提供證明材料)的表述主要在三種意義上使用:第一種是對于稅務(wù)調(diào)查或檢查,納稅人或有關(guān)主體應(yīng)當提供資料。但此時提供資料屬于調(diào)查協(xié)助義務(wù)還是證明責任,性質(zhì)上不夠清晰。第二種是納稅人對稅務(wù)機關(guān)的核定有異議的,應(yīng)當提供證據(jù),目的在于重新核定。第三種存在于反避稅案件中,對具有合理商業(yè)目的或安排不屬于避稅安排,應(yīng)當由納稅人提供資料證明,否則將面臨核定。此外,國務(wù)院法制辦公室2015年公布的《稅收征收管理法修訂草案(征求意見稿)》(以下簡稱《征求意見稿》)(9)《征求意見稿》雖然不是正式立法,但在一定程度上反映未來的立法動態(tài),值得我們加以關(guān)注。,在現(xiàn)行《稅收征收管理法》的基礎(chǔ)上,增加的第57條和第131條與稅收核定程序證明責任具有關(guān)聯(lián)性。其中第57條規(guī)定,稅務(wù)機關(guān)進行的稅額確認,納稅人對其納稅申報的真實性和合法性應(yīng)予證明;對稅務(wù)機關(guān)核定的應(yīng)納稅額存在異議的,納稅人應(yīng)提供證據(jù)。第131條規(guī)定,按情報交換機制取得的信息,經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認作為確定納稅人稅額的依據(jù),納稅人有異議的應(yīng)當舉證。

    除上述規(guī)定外,部分省、市的稅務(wù)機關(guān)針對稅務(wù)證據(jù)問題制定了相應(yīng)的規(guī)范性文件。例如,原福建省地方稅務(wù)局2004年《關(guān)于印發(fā)<稅務(wù)案件證據(jù)問題暫行規(guī)定>的通知》(閩地稅發(fā)〔2004〕14號)、原北京市地方稅務(wù)局《關(guān)于印發(fā)<北京市地方稅務(wù)局稽查調(diào)查取證實施辦法>的通知》(京地稅稽〔2010〕157號)、原江蘇省地方稅務(wù)局在《關(guān)于印發(fā)<江蘇省地方稅務(wù)局稅務(wù)行政執(zhí)法證據(jù)采集規(guī)范>的通知》(蘇地稅發(fā)〔2009〕101號)等。這些規(guī)范性文件雖然已經(jīng)涉及到稅務(wù)證據(jù)規(guī)則,但在內(nèi)容上并未明確稅收核定程序中的證明責任分配問題,且位階很低,僅在其轄區(qū)范圍內(nèi)適用。

    二、我國稅收核定程序證明責任存在的問題

    (一)未貫徹法律保留原則

    稅收核定證明責任的分配,涉及稅收構(gòu)成要件等課稅事實存在真?zhèn)尾幻鲿r不利后果的歸屬。當課稅事實處于真?zhèn)尾幻鳡顟B(tài)時,如果該不利益歸屬于納稅人,則稅務(wù)機關(guān)可以做出對納稅人不利的事實認定和相應(yīng)的稅收核定。反之,如果該不利益歸屬于稅務(wù)機關(guān),則稅務(wù)機關(guān)不能做出對納稅人不利的事實認定和稅收核定。因此,課稅事實出現(xiàn)真?zhèn)尾幻鲿r,依據(jù)證明責任分配規(guī)則認定課稅事實,對于納稅義務(wù)的準確認定并正確做出稅收核定行政決定具有重要意義。按照法律保留原則,應(yīng)當以法律的形式對稅收核定的證明責任予以規(guī)定。我國關(guān)于稅收核定證明責任的立法,除《稅收征收管理法》、《企業(yè)所得稅法》等屬于法律規(guī)定外,其余主要表現(xiàn)為行政法規(guī)、部門規(guī)章和其他規(guī)范性文件,立法位階較低。尤其是部分省、市稅務(wù)機關(guān)制定的地方規(guī)范性文件,效力層級更低。我國尚未較好地貫徹稅收核定證明責任的法律保留原則,有違重要性理論之法律保留原則,且容易造成執(zhí)法尺度不統(tǒng)一形成的處理結(jié)果出現(xiàn)矛盾。并且,《稅收征收管理法》第35條第2款把稅收核定程序的制定權(quán)授權(quán)給國家稅務(wù)總局,使其擔任規(guī)則的制定者兼實施者,違背程序公正的基本標準。[1]160

    (二)未賦予納稅人誠實推定權(quán)

    納稅人的誠實推定權(quán)是指,當稅務(wù)機關(guān)在無確切證據(jù)證明某一稅務(wù)違法事實存在的情況下,應(yīng)認定納稅人是誠實的、值得信賴的、無過錯的,直至稅務(wù)機關(guān)有足夠證據(jù)推翻這一認定。[2]該權(quán)利作為保護納稅人的一項基本權(quán)利,是“無罪推定原則”在稅法領(lǐng)域的運用和延伸。納稅人在稅法中是否享有誠實推定權(quán),對稅收核定證明責任的分配將產(chǎn)生重要影響。如果納稅人享有該權(quán)利,稅收核定程序中應(yīng)推定納稅人已誠實履行納稅義務(wù),其提供的納稅申報及相關(guān)證據(jù)資料的真實性在法律上應(yīng)得到確認,納稅人無需再對其真實性負有證明義務(wù)。稅務(wù)機關(guān)認為納稅申報及相關(guān)證據(jù)資料缺乏真實性或納稅人存在其他違法行為,應(yīng)由稅務(wù)機關(guān)承擔相應(yīng)的證明責任;稅務(wù)機關(guān)不能提供反證推翻的,可直接以納稅人提供的納稅申報和相關(guān)資料作為認定課稅事實的依據(jù),確定納稅人的應(yīng)納稅額。相反,如果未賦予納稅人此項權(quán)利,當納稅人無法證明其提供的納稅申報及相關(guān)資料的真實性時,將面臨稅務(wù)機關(guān)的稅收核定,以間接證據(jù)推定其應(yīng)納稅額,進而偏離實額納稅,有違稅收法定原則。我國立法尚未確立納稅人的誠實推定權(quán),尤其是《征求意見稿》第57條要求納稅人證明其納稅申報的真實性和合法性,并對提供的涉稅資料記載數(shù)據(jù)、記錄和其他相關(guān)事實的真實性、完整性及準確性負責,有悖于納稅人的誠實推定權(quán),不利于保護納稅人權(quán)利。

    (三)未明確稅務(wù)機關(guān)的職權(quán)調(diào)查原則

    稅收核定程序中的職權(quán)調(diào)查原則,是指稅務(wù)機關(guān)在核定納稅人應(yīng)納稅額的過程中,有義務(wù)依照職權(quán)調(diào)查課稅事實真相并負有闡明事實的責任,調(diào)查證據(jù)的方法、范圍、程序不受當事人陳述和申請調(diào)查證據(jù)的拘束,對納稅人有利和不利的事項一律注意,并審酌個案中的一切情況,以發(fā)現(xiàn)實質(zhì)的真實,作成稅收核定行政處分。[3]根據(jù)依法行政的要求,稅務(wù)機關(guān)只有在闡明課稅事實的基礎(chǔ)上,才能決定是否作出稅收核定決定。我國立法未對稅務(wù)機關(guān)職權(quán)調(diào)查主義作出明確規(guī)定,可能導(dǎo)致稅務(wù)機關(guān)在稅收核定程序中,擅自減輕或免除自身的職權(quán)調(diào)查義務(wù),未經(jīng)職權(quán)調(diào)查或未完全履行職權(quán)調(diào)查義務(wù)便直接適用證明責任分配規(guī)則認定課稅事實,違反依法行政原則。立法關(guān)于稅務(wù)機關(guān)職權(quán)調(diào)查主義的缺漏,還可能導(dǎo)致稅務(wù)機關(guān)在調(diào)查過程中,對納稅人有利的事實未予充分關(guān)注,損害納稅人權(quán)利。

    (四)稅收核定程序證明責任的構(gòu)成存在爭議

    我國證據(jù)法學(xué)界普遍認為證明責任由形式證明責任(提供證據(jù)責任)和實質(zhì)證明責任(說服責任)構(gòu)成,但是理論界仍有部分觀點否定稅收核定程序中存在證明責任。其理由在于,稅收核定程序作為行政程序,僅涉及稅務(wù)機關(guān)和納稅人雙方主體,無第三方存在,不具有獨立當事人的爭訟性,無從適用有獨立兩方為前提的證明責任分配法理。[4]在立法制度上,我國并未否定稅收核定程序存在證明責任,但是立法沒有體現(xiàn)證明責任的分層理論,未區(qū)分兩種意義上的證明責任,導(dǎo)致實踐中兩種不同的證明責任發(fā)生混淆。在實務(wù)中容易陷入“誰主張、誰舉證”的傳統(tǒng)認識誤區(qū),并以此作為稅收核定證明責任的分配規(guī)則,導(dǎo)致實質(zhì)證明責任經(jīng)常被形式證明責任取代。在核定程序中,征納雙方存在各自不同的“主張”。例如,依據(jù)《企業(yè)所得稅》第47條規(guī)定,對于企業(yè)實施不具有合理商業(yè)目的安排,減少應(yīng)稅收入或應(yīng)納稅額的,稅務(wù)機關(guān)享有納稅調(diào)整權(quán)。此時,應(yīng)由稅務(wù)機關(guān)對其主張的稅收安排“不具有合理商業(yè)目的”承擔證明責任,還是由納稅人對其安排“具有合理商業(yè)目的”承擔證明責任?以“誰主張,誰舉證”作為稅收核定的證明責任分配規(guī)則,容易得出模棱兩可的結(jié)論,不具有可操作性。

    (五)稅收核定程序證明責任的分配規(guī)則模糊不清

    我國立法關(guān)于稅收核定程序中的證明責任如何在征納雙方之間分配較為模糊,導(dǎo)致稅務(wù)實踐中缺乏統(tǒng)一的執(zhí)法尺度,對證明責任的分配處理不一致。并且,關(guān)于納稅人提供證據(jù)的性質(zhì)究竟屬于納稅人的協(xié)助義務(wù)還是形式意義上的證明責任,界定不明。(10)例如《一般反避稅管理辦法(試行)》第11條規(guī)定,被調(diào)查企業(yè)認為自己的安排不屬于避稅的,應(yīng)當提供相關(guān)資料。第12條規(guī)定,企業(yè)拒絕提供資料的,稅務(wù)機關(guān)可依法核定。對于納稅人違反協(xié)助義務(wù)對稅收核定的證明責任產(chǎn)生的法律后果,沒有明文規(guī)定。違反協(xié)助義務(wù)是導(dǎo)致證明責任的倒置、證明責任的減輕還是不產(chǎn)生任何影響,在認識上容易引起分歧。部分稅務(wù)機關(guān)從保護國家稅收利益的立場,將納稅人在配合稅務(wù)機關(guān)調(diào)查過程中承擔的協(xié)助義務(wù),與納稅人的證明責任等同。例如,當納稅人不能履行提供證據(jù)資料的協(xié)助義務(wù)時,稅務(wù)機關(guān)將對課稅事實作出不利于納稅人的認定,將事實真?zhèn)尾幻鞯牟焕蠊麣w屬于納稅人,并以此為基礎(chǔ)作出對納稅人不利的稅收核定。另有部分稅務(wù)機關(guān)則在稅收核定程序中,適用行政復(fù)議程序及行政訴訟程序等稅務(wù)行政爭議程序中證明責任的分配規(guī)則,忽略稅收核定行政處分的大量性對稅務(wù)行政效率的內(nèi)在要求,未考慮稅收核定程序中證據(jù)資料主要由納稅人管領(lǐng)的實際情況,忽略納稅人協(xié)助義務(wù)對于證明責任的影響。

    三、我國稅收核定程序證明責任的重新構(gòu)建

    (一)提升稅收核定程序證明責任的立法位階

    鑒于稅收核定的證明責任對于納稅義務(wù)的準確認定及納稅人權(quán)利義務(wù)存在重大影響,應(yīng)在法律中明確規(guī)定,指引稅務(wù)機關(guān)在核定程序中對課稅事實的認定,避免稅務(wù)機關(guān)在法律不明的前提下創(chuàng)設(shè)證明責任規(guī)則,侵犯納稅人權(quán)利。國外已有先進立法經(jīng)驗可供借鑒。例如,關(guān)于稅收核定的證明責任,美國、德國、日本、澳大利亞、法國等國家分別在《美國稅法典》、《德國租稅通則》、《日本國稅通則法》、《澳大利亞稅收管理法》、《法國稅收程序法》等高位階立法中予以明確。(11)參見《美國稅法典》第7491節(jié)、第534、7454、6902節(jié);《德國租稅通則》第42、88、158~162條;《日本國稅通則法》第116條;《澳大利亞稅收管理法》第14ZZK(b)(i)節(jié)和第14ZZO(b)(i)節(jié);《法國稅收程序法》第L191條和L193條之規(guī)定。建議我國在稅收核定的證明責任立法中貫徹法律保留原則,在稅收基本法中予以規(guī)定。因我國稅收基本法還未出臺,可在《稅收征收管理法》這一稅收基本程序法中明確稅收核定程序的證明責任。此外,還需在現(xiàn)有的《個人所得稅法》、《企業(yè)所得稅法》以及將來出臺的《增值稅法》、《消費稅法》等單行稅法中明確相關(guān)內(nèi)容,使稅收實體法和程序法、基本法和單行法相互銜接,共同發(fā)揮指引作用。

    (二)明確納稅人享有誠實推定權(quán)

    隨著納稅人權(quán)利保護立法潮流不斷向前推進,納稅人權(quán)利保護的呼聲越來越高,很多國家已經(jīng)確立納稅人的誠實推定權(quán),例如《澳大利亞納稅人憲章》規(guī)定,納稅人對納稅事宜的處理和陳述應(yīng)推定為誠實,提交的資料應(yīng)推定為完整、準確,稅務(wù)機關(guān)有反證的除外?!都幽么蠹{稅人權(quán)利宣言》規(guī)定,除相反證據(jù)證明外,納稅人享有誠實的認定權(quán)?!睹绹惙ǖ洹返?454節(jié)規(guī)定,在涉及請愿人是否意圖逃稅的欺詐犯罪的任何程序中,由財政部長承擔證明責任?!斗▏愂粘绦蚍ā返贚195A條規(guī)定,對于直接稅、增值稅及其他營業(yè)稅、登記稅、土地公開稅和印花稅,在對納稅人執(zhí)行的稅務(wù)罰款提出質(zhì)疑時,稅務(wù)機關(guān)對納稅人不誠信和欺詐行為負有舉證責任。誠實推定權(quán)有利于在程序上通過限制稅務(wù)機關(guān)權(quán)力以保護納稅人的合法權(quán)益,在強大的國家公權(quán)力和相對弱小的私權(quán)利之間實現(xiàn)平衡[5],應(yīng)當在稅收核定的證明責任中得到貫徹和維護。我國受權(quán)力本位思想影響,長期對納稅人權(quán)利不夠重視,未確立納稅人的誠實推定權(quán),在稅收核定證明責任分配中尤其對納稅人不利。建議在《稅收征收管理法》修訂時,將納稅人的誠實推定權(quán)作為納稅人的一項基本權(quán)利予以明確。待將來制定稅收基本法時,再將該權(quán)利上升到更高的立法層面。

    (三)明確稅務(wù)機關(guān)的職權(quán)調(diào)查原則

    稅務(wù)機關(guān)作為公共利益的受托人,對課稅原因事實負最終闡明責任。[6]為保證稅務(wù)機關(guān)在內(nèi)的行政機關(guān)履行職權(quán)調(diào)查義務(wù),奧地利、葡萄牙、德國等國在各自的《行政程序法》中明確規(guī)定職權(quán)調(diào)查原則。此外,德國還在其稅收基本法《租稅通則》作出具體規(guī)定。(12)《德國租稅通則》第88條第1、2款規(guī)定,稅務(wù)機關(guān)依職權(quán)調(diào)查事實,決定調(diào)查方法和范圍,不受當事人陳述及申請調(diào)查證據(jù)的拘束。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)審酌一切對個別案件具有重要性,包括對當事人有利的情形。我國立法未明確稅務(wù)機關(guān)職權(quán)調(diào)查原則,為明確稅收核定證明責任的適用前提,更好地保障課稅事實的查明并維護納稅人權(quán)利,建議借鑒《德國租稅通則》中關(guān)于稅務(wù)機關(guān)職權(quán)調(diào)查原則的立法經(jīng)驗,在《稅收征收管理法》中明確稅務(wù)機關(guān)的職權(quán)調(diào)查原則,并遵循行政法上的比例原則,明確職權(quán)調(diào)查的比例原則。在稅務(wù)機關(guān)盡到職權(quán)調(diào)查義務(wù)仍無法查清課稅事實時,適用稅收核定的證明責任,作為課稅事實認定的輔助機制。待將來我國出臺《行政程序法》和稅收基本法后,在其中作出進一步的規(guī)定。

    (四)明確稅收核定程序證明責任的具體構(gòu)成及其相互關(guān)系

    稅收核定程序中雖然通常只有稅務(wù)機關(guān)和納稅人兩方主體,稅務(wù)機關(guān)負責課稅事實的調(diào)查取證和認定并在此基礎(chǔ)上作出核定處分,既是一方當事人,又是最終的決定者和法律適用者。[6]并且,稅務(wù)機關(guān)在稅收核定程序中作出核定決定依據(jù)的課稅事實可能真?zhèn)尾幻鳎C明責任作為事實真?zhèn)尾幻鳁l件下假定事實存在或不存在并作出相應(yīng)法律效果的裁決和風險分配,具有解決事實真?zhèn)尾幻鞯姆煞椒ê图夹g(shù)的裁判功能。[7]因此,稅收核定程序中仍然存在證明責任。在稅收核定程序中,當稅務(wù)機關(guān)已盡職權(quán)調(diào)查義務(wù)仍無法查清課稅事實時,根據(jù)證明責任分配規(guī)則,納稅人仍有可能承擔課稅事實真?zhèn)尾幻鞯牟焕蠊楸苊庠摬焕蠊陌l(fā)生,納稅人在稅收核定程序中仍應(yīng)積極對其主張的事實提供證據(jù)證明,故稅收核定的形式證明責任依然存在。核定的兩種證明責任之間,是互相聯(lián)系又有本質(zhì)區(qū)別的一對范疇。一方當事人為避免承擔實質(zhì)證明責任,總是竭力通過履行形式證明責任,使相關(guān)待證事實得以查明。只有在一方當事人怠于履行形式證明責任,或者因提供的證據(jù)達不到證明標準,發(fā)生舉證不力,致使待證事實無法查明,才會適用稅收核定的實質(zhì)證明責任,明確課稅事實真?zhèn)尾幻鞯牟焕蠊A硪环矫?,形式證明責任和實質(zhì)證明責任又有本質(zhì)上的區(qū)別。形式證明責任作為提供證據(jù)的義務(wù),可以在征納雙方之間相互轉(zhuǎn)換;而實質(zhì)證明責任是課稅事實真?zhèn)尾幻鞯淖罱K不利風險歸屬,自始由一方承擔,不發(fā)生轉(zhuǎn)移。為避免稅收核定證明責任構(gòu)成的立法缺位導(dǎo)致的認識誤區(qū)和執(zhí)法尺度不一致,有必要在立法中對上述兩種意義的證明責任構(gòu)成及其區(qū)別進行明確。

    (五)明確稅收核定程序證明責任的一般分配規(guī)則

    針對我國稅法關(guān)于稅收核定程序證明責任模糊不清,導(dǎo)致執(zhí)法實踐中對證明責任的分配不統(tǒng)一的實際情況,有必要在立法中予以完善。建議引入德國等大陸法系國家在證明責任領(lǐng)域的“規(guī)范有利說”(Normenbegünstigungstheorie,也稱“法條受益理論”),作為稅收核定證明責任分配的一般規(guī)則?!耙?guī)范有利說”認為,主張有利于自己的法律效力者,應(yīng)當提供證明連結(jié)該法律效力的積極構(gòu)成要件的要件事實存在,原則上在此范圍內(nèi)承擔證明責任,除法律另有規(guī)定外,對方對該要件事實不承擔證明責任。[8]具體在稅收核定程序中,結(jié)合爭議的課稅事實屬于稅收債權(quán)增加或減少造成的后果進行分析,當存在爭議的課稅事實引起稅收債權(quán)的增加,應(yīng)由稅務(wù)機關(guān)舉證;對于稅收債權(quán)不成立、減少稅收債權(quán)的課稅事實由納稅人舉證。[9]“規(guī)范有利說”既體現(xiàn)法治國家依法行政原則,又能有效調(diào)動征納雙方對于待證事實舉證的積極性,有利于課稅事實的查明,合理兼顧公平與效率價值。并且,由征納雙方共同承擔課稅事實證明責任的方式,有助于納稅人參與權(quán)的實現(xiàn),在征納雙方之間形成真正的博弈[10],并有助于征納雙方的最優(yōu)均衡且實現(xiàn)社會利益的最大化。[11]

    (六)明確稅收核定程序證明責任的特殊分配規(guī)則

    由于證明妨礙、特別證據(jù)距離等特殊原因,在稅收核定中如果仍然適用通常的證明責任分配規(guī)則,將會導(dǎo)致征納雙方武器不平等,嚴重影響稅收行政效率,稅收法定原則和稅收公平原則也將受到威脅。建議在特殊情形下,設(shè)置稅收核定證明責任的特殊分配規(guī)則。一是通過法律擬制(又稱實質(zhì)類型化)免除證明責任。[12]法律擬制主要出于稅收效率原則的需要,在稅法上采用特殊的立法技術(shù),忽略少數(shù)納稅人在個案中的特殊情形,以擬制的方式對某項稅收構(gòu)成要件事實的存在或不存在進行認定,不允許當事人提供反證推翻,從而免除稅務(wù)機關(guān)或者納稅人對擬制事實的證明責任。[13]法律擬制在各國稅法中運用較為廣泛。我國已有法律擬制的立法例(13)例如,我國《個人所得稅法》第6條規(guī)定,居民個人的綜合所得,以每一納稅年度的收入額減除費用6萬元以及專項扣除、專項附加扣除和依法確定的其他扣除后的余額,作為應(yīng)納稅所得額。無論居民個人在生活方面的基本支出費用(不含居民個人按照國家規(guī)定的范圍和標準繳納的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險等社會保險費和住房公積金等專項扣除,以及子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息或者住房租金、贍養(yǎng)老人支出等專項附加扣除)是否達到6萬元,均采用定額扣除的辦法,一律將居民個人支出的扣除費用擬制為每一納稅年度6萬元,無需舉證證明。,但適用范圍十分狹窄。法律擬制有助于減少稅務(wù)機關(guān)的調(diào)查活動,緩解舉證困難并降低征稅成本,尊重納稅人的私域[14],建議進一步擴大適用范圍。二是引入法律推定(又稱形式類型化),解決“特別證據(jù)距離”導(dǎo)致的推定事實證明困境。在某些特殊情況下,基于納稅人與證據(jù)之間的特別距離,通過法律的規(guī)定,由已知的事實(基礎(chǔ)事實)推斷出未知的事實(推定事實),并允許承受推定事實不利益的一方當事人以反證推翻。法律推定屬形式證明責任的倒置,能夠有效解決推定事實證明困境、糾正征納雙方舉證能力嚴重失衡,實現(xiàn)稅收核定證明責任的公平原則和效率原則,并實現(xiàn)社會正義和利益最大化。[1]182

    (七)明確稅收核定程序中納稅人違反協(xié)助義務(wù)對證明責任的影響

    在稅收核定程序中,納稅人提供資料的協(xié)力義務(wù)和提供資料加以證明的義務(wù)屬于兩種不同的性質(zhì)。[15]前者是一種協(xié)助義務(wù),后者是一種證明責任。在此前提下,應(yīng)注意納稅人協(xié)助義務(wù)與證明責任的關(guān)聯(lián)性。納稅人違反協(xié)助義務(wù)對于證明責任將產(chǎn)生怎樣的影響,在認識上存在較大分歧,有必要在立法中予以回應(yīng)。本文認為,除法律明文規(guī)定外,協(xié)助義務(wù)的違反并不導(dǎo)致證明責任倒置。稅收核定證明責任的倒置將對納稅人權(quán)利義務(wù)產(chǎn)生重大影響,應(yīng)屬法律保留事項,在立法未明確規(guī)定證明責任倒置的情況下,應(yīng)遵循通常的證明責任分配規(guī)則。關(guān)于納稅人違反協(xié)助義務(wù),是否會引起證據(jù)法上的不利后果?可以借鑒德國的立法經(jīng)驗,《德國租稅通則》第162條第2項規(guī)定,納稅人違反協(xié)助義務(wù)致使課稅事實無法闡明時,適用推定課稅。建議在我國《稅收征收管理法》中規(guī)定,納稅人違反協(xié)助義務(wù)致稅務(wù)機關(guān)無法查明課稅事實的,可依據(jù)間接證據(jù)資料對納稅人的課稅基礎(chǔ)進行推定課稅。具體而言,納稅人違反協(xié)助義務(wù)的,稅務(wù)機關(guān)仍應(yīng)遵循職權(quán)調(diào)查原則,對課稅事實進行調(diào)查。在課稅事實的調(diào)查不具有期待可能性,或需要耗費巨大的調(diào)查成本時,不再作進一步的調(diào)查,視為稅務(wù)機關(guān)已盡職權(quán)調(diào)查義務(wù),適用推定課稅。[16]

    猜你喜歡
    課稅核定稅務(wù)機關(guān)
    “一帶一路”視閾下中國個人所得稅課稅模式的調(diào)整取向
    信息化背景下稅務(wù)機關(guān)獲取自然人涉稅信息范圍的邊界
    淺談個稅課稅模式選擇對收入分配公平的影響
    關(guān)于如何規(guī)范稅務(wù)機關(guān)執(zhí)法行為維護納稅人合法權(quán)益的相關(guān)思考
    “營改增”大背景下我國電子商務(wù)B2C模式課稅問題研究
    關(guān)于印發(fā)《公共建筑節(jié)能改造節(jié)能量核定導(dǎo)則》的通知
    上海建材(2017年4期)2017-04-06 07:32:03
    南京市煤電企業(yè)大氣污染物初始排污權(quán)核定方法比選研究
    稅務(wù)機關(guān)輿論引導(dǎo)的策略
    新聞傳播(2015年21期)2015-07-18 11:14:22
    稅務(wù)機關(guān)經(jīng)濟責任審計評價研究
    關(guān)稅課稅客體歸屬論
    香蕉国产在线看| 国产免费视频播放在线视频| 日韩欧美一区视频在线观看| 国产精品二区激情视频| 天天操日日干夜夜撸| 欧美成狂野欧美在线观看| 亚洲av日韩在线播放| 大香蕉久久成人网| svipshipincom国产片| 美女福利国产在线| 国产高清视频在线播放一区| 日本精品一区二区三区蜜桃| 亚洲人成电影观看| 91大片在线观看| 我要看黄色一级片免费的| 欧美日韩亚洲高清精品| 精品人妻熟女毛片av久久网站| 男女免费视频国产| av又黄又爽大尺度在线免费看| 大片免费播放器 马上看| 久久99热这里只频精品6学生| 免费观看av网站的网址| 法律面前人人平等表现在哪些方面| 一进一出好大好爽视频| av不卡在线播放| 久久 成人 亚洲| 国产精品 欧美亚洲| 久9热在线精品视频| 69av精品久久久久久 | 亚洲一码二码三码区别大吗| 国产男女超爽视频在线观看| 日韩欧美三级三区| av在线播放免费不卡| 国产精品影院久久| 免费在线观看影片大全网站| 亚洲国产av新网站| 性少妇av在线| 国产单亲对白刺激| 国产aⅴ精品一区二区三区波| 成人18禁在线播放| 在线观看免费高清a一片| 国产精品久久久久成人av| 一本综合久久免费| 热99国产精品久久久久久7| 欧美日韩av久久| 亚洲精品在线美女| 国产精品影院久久| 日韩精品免费视频一区二区三区| 91成人精品电影| 99re在线观看精品视频| 69av精品久久久久久 | av电影中文网址| 老司机午夜十八禁免费视频| 精品国产超薄肉色丝袜足j| 欧美 亚洲 国产 日韩一| 不卡av一区二区三区| 啦啦啦中文免费视频观看日本| 日韩中文字幕视频在线看片| 日本vs欧美在线观看视频| 久久久久久久精品吃奶| 国产一区二区三区在线臀色熟女 | 欧美黑人精品巨大| 国产成人啪精品午夜网站| 久久ye,这里只有精品| 制服人妻中文乱码| 我的亚洲天堂| 免费在线观看影片大全网站| 免费高清在线观看日韩| 可以免费在线观看a视频的电影网站| 黑人操中国人逼视频| 99久久人妻综合| 成人免费观看视频高清| av片东京热男人的天堂| 五月天丁香电影| 波多野结衣av一区二区av| 老司机影院毛片| 国产精品秋霞免费鲁丝片| 国产免费视频播放在线视频| 日韩成人在线观看一区二区三区| 国产成人精品久久二区二区91| 亚洲综合色网址| 欧美国产精品va在线观看不卡| 无遮挡黄片免费观看| 日韩视频一区二区在线观看| 可以免费在线观看a视频的电影网站| 欧美 亚洲 国产 日韩一| 国产精品久久久av美女十八| 啪啪无遮挡十八禁网站| 久久影院123| 女同久久另类99精品国产91| 91精品三级在线观看| 中文欧美无线码| 久久人人爽av亚洲精品天堂| 亚洲全国av大片| 在线观看免费视频网站a站| 国产男靠女视频免费网站| 麻豆国产av国片精品| 日本a在线网址| 亚洲av欧美aⅴ国产| 极品人妻少妇av视频| 久久久久视频综合| 91麻豆av在线| 日韩中文字幕视频在线看片| 窝窝影院91人妻| 亚洲色图av天堂| 日本五十路高清| 亚洲男人天堂网一区| 中文字幕另类日韩欧美亚洲嫩草| 美女主播在线视频| 色综合欧美亚洲国产小说| 看免费av毛片| 一区二区三区乱码不卡18| 女同久久另类99精品国产91| 大香蕉久久网| 久久久久国产一级毛片高清牌| 手机成人av网站| 国产免费av片在线观看野外av| 免费看十八禁软件| 热re99久久国产66热| 乱人伦中国视频| 成人亚洲精品一区在线观看| av超薄肉色丝袜交足视频| 亚洲色图 男人天堂 中文字幕| 操出白浆在线播放| 亚洲精品国产一区二区精华液| 午夜福利影视在线免费观看| 中文字幕av电影在线播放| 国产在线视频一区二区| 日韩欧美一区视频在线观看| 亚洲第一青青草原| 大香蕉久久网| 日本a在线网址| 男女之事视频高清在线观看| 99热网站在线观看| 亚洲午夜精品一区,二区,三区| 亚洲精品久久成人aⅴ小说| 中亚洲国语对白在线视频| 欧美大码av| 国产高清视频在线播放一区| 最近最新中文字幕大全免费视频| 人人澡人人妻人| 亚洲精品在线美女| 男女之事视频高清在线观看| 久久久久久久久免费视频了| 女人高潮潮喷娇喘18禁视频| 亚洲一区二区三区欧美精品| 亚洲中文日韩欧美视频| 精品一品国产午夜福利视频| 日韩有码中文字幕| 777久久人妻少妇嫩草av网站| 亚洲av美国av| 69精品国产乱码久久久| 无限看片的www在线观看| 精品人妻在线不人妻| 波多野结衣一区麻豆| 午夜日韩欧美国产| 国产淫语在线视频| bbb黄色大片| 亚洲自偷自拍图片 自拍| 人妻 亚洲 视频| 别揉我奶头~嗯~啊~动态视频| 久久精品亚洲精品国产色婷小说| 久久亚洲精品不卡| 黄色片一级片一级黄色片| 亚洲va日本ⅴa欧美va伊人久久| 国产一卡二卡三卡精品| 日本一区二区免费在线视频| 一二三四在线观看免费中文在| 一二三四社区在线视频社区8| 桃花免费在线播放| 精品一区二区三区视频在线观看免费 | 亚洲成人手机| 午夜福利免费观看在线| 国产精品一区二区在线观看99| 亚洲av日韩在线播放| 国产欧美日韩综合在线一区二区| 亚洲欧洲精品一区二区精品久久久| 成年版毛片免费区| 好男人电影高清在线观看| 91麻豆精品激情在线观看国产 | 亚洲综合色网址| 亚洲欧美一区二区三区久久| av欧美777| 99热网站在线观看| 9191精品国产免费久久| 日韩免费av在线播放| 一二三四社区在线视频社区8| 少妇裸体淫交视频免费看高清 | 成年版毛片免费区| 久久天堂一区二区三区四区| 黄色片一级片一级黄色片| a级毛片黄视频| 黄色视频不卡| 国产精品欧美亚洲77777| 老熟妇仑乱视频hdxx| 亚洲欧美一区二区三区黑人| 99国产精品99久久久久| 97在线人人人人妻| 视频区欧美日本亚洲| 最新的欧美精品一区二区| √禁漫天堂资源中文www| av不卡在线播放| 丝袜在线中文字幕| 亚洲久久久国产精品| 国产黄频视频在线观看| 黄片播放在线免费| 亚洲成av片中文字幕在线观看| 一级片'在线观看视频| 国产伦人伦偷精品视频| 视频区欧美日本亚洲| 老汉色av国产亚洲站长工具| 欧美日韩中文字幕国产精品一区二区三区 | 男男h啪啪无遮挡| 黑人操中国人逼视频| 成年版毛片免费区| 夜夜骑夜夜射夜夜干| 啦啦啦视频在线资源免费观看| 一区二区三区国产精品乱码| 午夜日韩欧美国产| 久久精品亚洲熟妇少妇任你| 国产精品一区二区精品视频观看| 中文字幕最新亚洲高清| 国产一区二区在线观看av| 国产激情久久老熟女| 看免费av毛片| 久久精品亚洲精品国产色婷小说| 日韩一区二区三区影片| 国产日韩欧美亚洲二区| 国产91精品成人一区二区三区 | 成人18禁在线播放| 亚洲av成人一区二区三| 亚洲专区国产一区二区| 精品亚洲成国产av| 日韩欧美一区视频在线观看| 精品国产乱码久久久久久小说| 亚洲自偷自拍图片 自拍| 18禁国产床啪视频网站| 大片电影免费在线观看免费| 亚洲全国av大片| 亚洲av第一区精品v没综合| 9色porny在线观看| 亚洲欧美色中文字幕在线| 成年人黄色毛片网站| 精品久久久精品久久久| 日本黄色日本黄色录像| 丰满人妻熟妇乱又伦精品不卡| 亚洲av成人不卡在线观看播放网| 黄片大片在线免费观看| 亚洲色图av天堂| 女性生殖器流出的白浆| 久久人妻av系列| 精品亚洲成a人片在线观看| 中亚洲国语对白在线视频| 国产99久久九九免费精品| 日本欧美视频一区| 少妇裸体淫交视频免费看高清 | 国产精品秋霞免费鲁丝片| 国产成人免费观看mmmm| xxxhd国产人妻xxx| 国产亚洲一区二区精品| 免费少妇av软件| 男女床上黄色一级片免费看| 国产精品 国内视频| 欧美日韩亚洲国产一区二区在线观看 | 欧美变态另类bdsm刘玥| 极品教师在线免费播放| 老司机午夜十八禁免费视频| 少妇猛男粗大的猛烈进出视频| 成人av一区二区三区在线看| 十八禁网站免费在线| 国产欧美日韩一区二区精品| 9色porny在线观看| 国产成人欧美| 国产午夜精品久久久久久| 别揉我奶头~嗯~啊~动态视频| 久久热在线av| 悠悠久久av| 日本精品一区二区三区蜜桃| 日本精品一区二区三区蜜桃| 国产精品成人在线| 欧美另类亚洲清纯唯美| 看免费av毛片| 欧美性长视频在线观看| av天堂在线播放| 精品国产一区二区三区四区第35| 亚洲精品美女久久久久99蜜臀| 久久精品91无色码中文字幕| 久久久久国产一级毛片高清牌| 色综合婷婷激情| 国产成人欧美| 十八禁网站免费在线| 欧美亚洲 丝袜 人妻 在线| 中文字幕色久视频| 亚洲欧美一区二区三区久久| 中文字幕制服av| 十八禁网站免费在线| 亚洲五月婷婷丁香| 亚洲综合色网址| 老熟妇仑乱视频hdxx| a在线观看视频网站| 久久久久网色| 18禁美女被吸乳视频| 国产成人精品久久二区二区免费| 欧美日本中文国产一区发布| 亚洲情色 制服丝袜| av在线播放免费不卡| 久久久精品国产亚洲av高清涩受| 免费在线观看影片大全网站| 欧美日韩视频精品一区| 亚洲中文字幕日韩| 久久天躁狠狠躁夜夜2o2o| 日韩免费高清中文字幕av| 日本黄色日本黄色录像| 黄色怎么调成土黄色| 国产不卡av网站在线观看| 日韩中文字幕视频在线看片| 涩涩av久久男人的天堂| 亚洲成a人片在线一区二区| 婷婷成人精品国产| 国产黄频视频在线观看| 女同久久另类99精品国产91| 久久精品成人免费网站| 建设人人有责人人尽责人人享有的| 日韩三级视频一区二区三区| 青青草视频在线视频观看| 午夜福利乱码中文字幕| 午夜久久久在线观看| 在线观看人妻少妇| 免费不卡黄色视频| 亚洲全国av大片| 成人黄色视频免费在线看| 一级a爱视频在线免费观看| 成在线人永久免费视频| 色播在线永久视频| 女性生殖器流出的白浆| 精品少妇内射三级| 五月开心婷婷网| 黄片播放在线免费| 91精品三级在线观看| 国产日韩一区二区三区精品不卡| 热99久久久久精品小说推荐| 色尼玛亚洲综合影院| 搡老岳熟女国产| 亚洲伊人久久精品综合| 老熟女久久久| 精品国产一区二区久久| 亚洲精品在线观看二区| 久久这里只有精品19| 成人av一区二区三区在线看| 亚洲人成电影免费在线| 少妇粗大呻吟视频| 99热国产这里只有精品6| 妹子高潮喷水视频| 欧美精品一区二区免费开放| 动漫黄色视频在线观看| 成人手机av| 亚洲中文字幕日韩| 两性夫妻黄色片| 女同久久另类99精品国产91| 一区二区三区精品91| 麻豆乱淫一区二区| 两性夫妻黄色片| 久久久精品区二区三区| 久久九九热精品免费| 亚洲五月色婷婷综合| 久久亚洲真实| 九色亚洲精品在线播放| 中亚洲国语对白在线视频| 欧美日韩av久久| 亚洲精品中文字幕一二三四区 | 日韩人妻精品一区2区三区| 欧美激情久久久久久爽电影 | 丰满饥渴人妻一区二区三| 亚洲精品自拍成人| 女同久久另类99精品国产91| 亚洲五月婷婷丁香| 久久婷婷成人综合色麻豆| 久久精品亚洲av国产电影网| 妹子高潮喷水视频| 最黄视频免费看| 悠悠久久av| 欧美日韩福利视频一区二区| 好男人电影高清在线观看| 中文字幕人妻熟女乱码| 国产精品影院久久| e午夜精品久久久久久久| 国产亚洲精品第一综合不卡| 日韩大片免费观看网站| 亚洲第一av免费看| 亚洲精品国产一区二区精华液| 国产真人三级小视频在线观看| 成人国语在线视频| 涩涩av久久男人的天堂| 老司机福利观看| 欧美在线黄色| 亚洲精品国产色婷婷电影| 日韩欧美一区二区三区在线观看 | 丝袜美足系列| 中文字幕人妻丝袜制服| 下体分泌物呈黄色| 超色免费av| 黄网站色视频无遮挡免费观看| 99riav亚洲国产免费| 又紧又爽又黄一区二区| 在线观看免费日韩欧美大片| 在线亚洲精品国产二区图片欧美| 色婷婷av一区二区三区视频| 日韩视频在线欧美| 国产精品欧美亚洲77777| 80岁老熟妇乱子伦牲交| 青青草视频在线视频观看| 国产一区二区三区综合在线观看| 国产免费视频播放在线视频| 黑丝袜美女国产一区| 又黄又粗又硬又大视频| 一级片免费观看大全| 黑人巨大精品欧美一区二区mp4| 午夜福利在线观看吧| 精品少妇一区二区三区视频日本电影| 久久精品亚洲av国产电影网| 亚洲专区中文字幕在线| 亚洲成国产人片在线观看| 国产精品久久久av美女十八| 高清在线国产一区| 深夜精品福利| 色综合婷婷激情| 欧美激情高清一区二区三区| 97人妻天天添夜夜摸| 中国美女看黄片| 最近最新免费中文字幕在线| 黄色成人免费大全| 成人手机av| 久久久久久久国产电影| 免费不卡黄色视频| 一区福利在线观看| 成人18禁高潮啪啪吃奶动态图| 一本一本久久a久久精品综合妖精| 啦啦啦中文免费视频观看日本| 亚洲中文av在线| 9191精品国产免费久久| 天天添夜夜摸| www日本在线高清视频| 精品福利永久在线观看| 999久久久精品免费观看国产| 在线观看免费午夜福利视频| 免费看a级黄色片| 少妇的丰满在线观看| 国产又色又爽无遮挡免费看| 国产一区二区 视频在线| 精品人妻熟女毛片av久久网站| 成人18禁高潮啪啪吃奶动态图| 久久久水蜜桃国产精品网| 男男h啪啪无遮挡| 精品免费久久久久久久清纯 | 午夜福利一区二区在线看| 黑人欧美特级aaaaaa片| 女性生殖器流出的白浆| 五月天丁香电影| 一级,二级,三级黄色视频| 在线观看一区二区三区激情| 精品国产一区二区久久| 国产不卡一卡二| 久久ye,这里只有精品| 日韩三级视频一区二区三区| 亚洲自偷自拍图片 自拍| 最近最新免费中文字幕在线| 国产高清视频在线播放一区| 日韩中文字幕视频在线看片| 国产精品免费一区二区三区在线 | 国产在视频线精品| 老鸭窝网址在线观看| 麻豆乱淫一区二区| 热99re8久久精品国产| 丁香六月天网| 国产精品 欧美亚洲| 美女高潮喷水抽搐中文字幕| 热re99久久国产66热| 在线看a的网站| 亚洲精品成人av观看孕妇| 欧美日韩福利视频一区二区| 日本欧美视频一区| 青青草视频在线视频观看| 国产一区二区三区在线臀色熟女 | 欧美乱码精品一区二区三区| 69av精品久久久久久 | 亚洲免费av在线视频| 国产不卡一卡二| 我的亚洲天堂| 俄罗斯特黄特色一大片| 亚洲五月色婷婷综合| 日本一区二区免费在线视频| 国产精品香港三级国产av潘金莲| 精品一区二区三区av网在线观看 | 亚洲精品av麻豆狂野| 99国产综合亚洲精品| 一级a爱视频在线免费观看| 99香蕉大伊视频| 国产亚洲精品第一综合不卡| av天堂久久9| 五月开心婷婷网| 国产老妇伦熟女老妇高清| 嫁个100分男人电影在线观看| 日韩免费av在线播放| 精品午夜福利视频在线观看一区 | 多毛熟女@视频| 十八禁网站免费在线| 一本大道久久a久久精品| 亚洲精华国产精华精| 三上悠亚av全集在线观看| 亚洲精品乱久久久久久| 宅男免费午夜| 精品卡一卡二卡四卡免费| 老鸭窝网址在线观看| 纯流量卡能插随身wifi吗| 一本—道久久a久久精品蜜桃钙片| 国产精品久久久人人做人人爽| 精品国内亚洲2022精品成人 | 成年人黄色毛片网站| videos熟女内射| 制服人妻中文乱码| 极品教师在线免费播放| 国产日韩欧美视频二区| 精品一区二区三区四区五区乱码| 国产精品国产av在线观看| 国产成人精品久久二区二区免费| 一级,二级,三级黄色视频| 伊人久久大香线蕉亚洲五| 91麻豆av在线| 十八禁网站免费在线| 欧美 亚洲 国产 日韩一| 成人手机av| 国产一区有黄有色的免费视频| 久久人人爽av亚洲精品天堂| 丝袜美腿诱惑在线| 热re99久久精品国产66热6| 亚洲国产av影院在线观看| 另类亚洲欧美激情| 亚洲欧美一区二区三区久久| 黄片大片在线免费观看| tube8黄色片| 久久国产精品人妻蜜桃| 国产伦人伦偷精品视频| 999精品在线视频| 精品午夜福利视频在线观看一区 | 国产精品一区二区在线不卡| 露出奶头的视频| 亚洲欧美精品综合一区二区三区| 免费在线观看黄色视频的| 国产高清激情床上av| 男男h啪啪无遮挡| 亚洲一区二区三区欧美精品| 新久久久久国产一级毛片| 两个人看的免费小视频| 欧美日韩亚洲综合一区二区三区_| 侵犯人妻中文字幕一二三四区| 日本vs欧美在线观看视频| 国产精品免费一区二区三区在线 | 亚洲中文字幕日韩| 亚洲成国产人片在线观看| 精品少妇黑人巨大在线播放| av不卡在线播放| 别揉我奶头~嗯~啊~动态视频| 一区福利在线观看| 王馨瑶露胸无遮挡在线观看| 一边摸一边抽搐一进一小说 | 少妇裸体淫交视频免费看高清 | 国产成人精品久久二区二区免费| 视频在线观看一区二区三区| 亚洲伊人色综图| 正在播放国产对白刺激| 少妇裸体淫交视频免费看高清 | 国产成人精品久久二区二区免费| 这个男人来自地球电影免费观看| av天堂在线播放| 人人澡人人妻人| 纵有疾风起免费观看全集完整版| 三上悠亚av全集在线观看| av一本久久久久| 91av网站免费观看| 老司机靠b影院| 国产亚洲欧美精品永久| 午夜福利免费观看在线| 又紧又爽又黄一区二区| 18禁裸乳无遮挡动漫免费视频| 天堂动漫精品| 国产老妇伦熟女老妇高清| 国产成人一区二区三区免费视频网站| 欧美变态另类bdsm刘玥| 久久精品亚洲精品国产色婷小说| 69精品国产乱码久久久| avwww免费| 亚洲成人手机| 成人手机av| av欧美777| 色播在线永久视频| 成年人黄色毛片网站| 一区福利在线观看| 女人爽到高潮嗷嗷叫在线视频| 大香蕉久久成人网| 国产又爽黄色视频| 丝袜美足系列| 日本av免费视频播放| 久久精品aⅴ一区二区三区四区| 国产成人精品久久二区二区免费| 青草久久国产| 欧美黑人精品巨大| 午夜91福利影院| 欧美乱妇无乱码| 男女无遮挡免费网站观看| netflix在线观看网站| 后天国语完整版免费观看| 两个人免费观看高清视频| 无限看片的www在线观看| 国产精品美女特级片免费视频播放器 | 性少妇av在线|