增值稅改革對制造業(yè)轉型的影響研究

馬瑞鵬 喬詩詞

【摘 要】為了促進制造業(yè)更高質量發(fā)展，近年來我國持續(xù)推出減稅降費新政，尤其是2019年制造業(yè)適用的增值稅稅率下調3個百分點，大大降低了制造企業(yè)的稅收負擔。本文旨在研究稅率調整之后，制造業(yè)企業(yè)能否在符合法律和政策規(guī)定的前提下通過合理的納稅籌劃提升利潤空間，為轉型升級提供資金支持。文章首先介紹稅收籌劃相關的理論基礎，然后運用比較分析法結和案例分析法，結合當前我國制造業(yè)的特點和資金流轉中存在的問題，提出合理的增值稅納稅籌劃方案，并通過案例進行驗證。最終得出制造業(yè)企業(yè)對增值稅進行科學的納稅籌劃之后可以增加企業(yè)的現(xiàn)金流量，進而加大科研投入，促進制造業(yè)的轉型升級。

【關鍵詞】增值稅改革;制造業(yè);稅收籌劃

一、引言

增值稅是對商品流轉和勞務提供等各個環(huán)節(jié)中的實現(xiàn)的增值額作為計稅依據而征收的一種流轉稅。由于其既具備較強的增加財政收入和提高資源配置的功能，又在很大程度上體現(xiàn)了稅收公平的原則，全球約有140多個國家采用了這一稅種。

增值稅的概念最早由美國耶魯大學經濟學教授亞當斯于1917年提出，他認為營業(yè)毛利等于銷售額減進貨額，也就是商品的增加額。1953年，為了應付連年的財政赤字，美國的密歇根州曾試著推行過增值稅。在法國稅務總局局長的推動下，1954年4月10日法國出臺了首部增值稅法律，并從此后在全國范圍內進行增值稅改革，取得了較大的成功，在此基礎上，歐共體各國也相繼推行了增值稅。1965年以后，增值稅被廣大發(fā)展中國家所青睞，并基于本國國情采用了不同類型的增值稅。

增值稅進入我國，最早是1979年財政科研所的一本雜志介紹了國外增值稅的推行情況，引起了國家稅政司多數人的關注。20世紀80年代初，國家在部分城市的機器、機械兩個行業(yè)進行了增值稅試點，然后又擴大到自行車、電風扇和縫紉機三個產品中。1984年，國務院正式將增值稅列為三大流轉稅之一，并將征收范圍擴大到12個稅目;1987年增值稅實行范圍進一步擴大，征收方法也進一步完善。1994年財稅體制改革擴大了增值稅征稅范圍，繼續(xù)實行生產型增值稅，減并了稅率，并按照經營規(guī)模標準和財務核算能力將納稅人分類。

2019年增值稅改革將稅率調整為13%、9%和6%三檔，制造業(yè)企業(yè)作為最高一檔稅率的主要納稅人，如何抓住此次改革的機遇實現(xiàn)轉型升級至關重要。本文將為制造業(yè)企業(yè)提出納稅籌劃方案，從而減輕企業(yè)稅收負擔，促進其轉型升級。自從營改增試點以來，大多數學者對增值稅改革的進一步深化和總體取得的減稅效果進行了研究，但在增值稅改革對制造業(yè)轉型的影響方面分析較少。本文的創(chuàng)新點在于從企業(yè)的視角探討增值稅改革對企業(yè)自身帶來的切實利益，最大程度的從這次改革中獲益，為轉型升級助力。

二、增值稅納稅籌劃概述

（一）稅收籌劃含義與目標

稅收籌劃是指企業(yè)在符合國家法律政策的規(guī)定下，對生產、經營和投資等涉及納稅的事項做出合理的籌劃與安排。企業(yè)中涉及增值稅的納稅籌劃包括納稅人選擇的籌劃、增值稅計稅依據的籌劃、增值稅優(yōu)惠政策的籌劃以及增值稅征收管理方面的籌劃等。

納稅籌劃的最為直接的目標在于減輕企業(yè)的稅收負擔，這一目標基于絕對節(jié)稅理論，即通過納稅籌劃使得企業(yè)納稅總額減少。其次，納稅籌劃為了爭取納稅延期，這充分利用了貨幣的時間價值，相當于企業(yè)獲得了一筆短期的“無息貸款”，為企業(yè)的現(xiàn)金流提供了一定的保證。最后，進行納稅籌劃還可以提升企業(yè)的財務管理水平，為進一步發(fā)展壯大奠定基礎。

（二）稅收籌劃的原則

（1）合法性原則：顧名思義，合法性原則要求企業(yè)的納稅籌劃活動必須在法律允許的范圍內進行，無論是納稅人主觀還是無意違反稅法的相關規(guī)定都要受到相應的處罰。企業(yè)進行稅收籌劃，合法是基本前提。

（2）整體性原則：整體性原則強調納稅籌劃要統(tǒng)籌考慮各個稅種。不同稅種的稅基相互關聯(lián)，某種稅的稅基減少可能會使得其他稅的稅基增加，導致整體納稅反而多于納稅籌劃之前的稅額;同時也要考慮不同納稅期限的情況。因此，稅收籌劃要立足于降低企業(yè)的整體的稅收負擔，多個稅種統(tǒng)籌起來進行籌劃。

（3）謹慎性原則：納稅籌劃本身就是一項具有風險的活動，一方面可能導致納稅人承擔過多的稅負，另一方面可能由于違反相應的法律法規(guī)而受到國家稅務機關的處罰。因此，稅務籌劃要在悉知國家相關法律的前提下進行，當企業(yè)對某些行為不確定是否合法時，應主動咨詢稅務機關。

三、籌劃思路與案例

（一）納稅人身份選擇的籌劃

從不同身份的納稅人增值稅的計稅基礎看，小規(guī)模納稅人與一般納稅人增值稅的計算分別是以不含稅的全部收入和增值額為計稅基礎。在這里我們可以通過引入無差別平衡點增值率來對兩種納稅人身份的選擇進行區(qū)分，增值率達到某一數值時，兩種身份的納稅人稅負相同，高于或低于這一數值時，應分別選擇作為小規(guī)模納稅人或一般納稅人。此次增值稅改革將制造業(yè)一般納稅人適用稅率降為13%，小規(guī)模納稅義務人仍是3%的征收率。查閱資料發(fā)現(xiàn)這種情況下含稅平衡點為25.32%，不含稅平衡點為23.08%。

案例一：某制造業(yè)企業(yè)年不含稅銷售收入為600萬元，可抵扣的購進價款為450萬元，作為一般納稅人年應納增值稅額為（600-450）×13%=19.5（萬元）。

分析：企業(yè)的增值率（600-450）÷600=25%，大于23.08%，企業(yè)選擇作為小規(guī)模納稅義務人稅負更低。但該企業(yè)不含稅銷售收入大于500萬，不符合小規(guī)模納稅人標準，因此，可以通過分設為兩個獨立核算的企業(yè)，使得兩個企業(yè)的銷售額為300萬，并認證為小規(guī)模納稅義務人。分設后納稅600×3%=18（萬元），可以節(jié)稅1.5萬元。

（二）增值稅銷售行為的籌劃

根據新的增值稅暫行條例，我國增值稅仍實三檔稅率，制造業(yè)發(fā)生的銷售行為按照13%的稅率進行征收，?交通運輸業(yè)的運輸服務按9%的稅率征收。對于制造企業(yè)來說，生產的產品多數由本企業(yè)運送到購貨方手中，同時企業(yè)會向對方收取一定的運輸費用，此時運輸費計入銷售收入還是獨立進行核算需要提前進行籌劃。

案例二：某制造業(yè)企業(yè)將其生產的產品提供給下游制造商，取得年不含稅銷售收入3000萬元，同時收取對方運輸費250萬元，那么該企業(yè)的銷項稅額為（3000+250）×13%=422.5（萬元）

分析：如果企業(yè)對其銷售行為進行調整，通過設立獨立的運輸車隊，將發(fā)生的運輸費用以企業(yè)車隊的名義向對方收取款項，那么企業(yè)當年的銷項稅額為3000×13%=390（萬元）;運輸業(yè)應繳納的增值稅為 250×9%=22.5（萬元），共計412.5萬元。經過納稅籌劃，企業(yè)應繳納的增值稅銷項稅額減少了10萬元，也就是整體稅負降低10萬元。

（三）包裝物的籌劃

包裝物即企業(yè)在銷售產品時，為了保證產品不受損壞而隨同產品一起交付給購買方的物品。根據稅法相關條例，包裝物押金不并入銷售額計算應納稅額，但包裝物租金應該算入銷售額計算應納稅額。納稅人額外收取包裝物押金是為了促使購買方盡快退回包裝物，以便于企業(yè)的周轉使用。除酒類（不含黃酒、啤酒），其他產品的包裝物押金一般只會在逾期時繳納增值稅（時間界定為一年）。企業(yè)在銷售產品時，既可以把包裝物作價出售，也可以只收取押金。不同的會計處理方式下企業(yè)的稅收負擔也會有所差距，企業(yè)可以對此進行納稅籌劃，以降低稅負。

案例三：假設某新材料研發(fā)生產企業(yè)為增值稅一般納稅人，2019年5月賣出產品40000件，單件價值380元，此外收取包裝物租金每件113元。

分析：采用收取包裝物租金的方式。那么企業(yè)當期銷項稅額：40000×380×13%+40000×113÷（1+13%）×13%=2496000（元）。

采用收取包裝物押金的方式。假設包裝物在一年內歸還，則企業(yè)當期銷項稅額：40000×380×13%=1976000（元）。

與第一種方式相比較，企業(yè)對包裝物收取押金可以少繳納增值稅520000元。

假設包裝物一年內未收回，企業(yè)補交增值稅40000×113÷（1+13%）×13%=520000（元）。雖然此時與第一種方式相比，企業(yè)的納稅額沒有減少，但是納稅期限延緩了一年，這些資金可以用于企業(yè)的研發(fā)投資，創(chuàng)造更多的價值。

四、結語

現(xiàn)金流是企業(yè)發(fā)展運行的血液，減少不必要的資金支出和充分發(fā)揮資金的時間價值有助于企業(yè)在與同行業(yè)的競爭中處于有利地位，特別是對于我國正處在轉型發(fā)展中的制造業(yè)來說，擁有充足的現(xiàn)金流就代表了源源不斷的科研投入，在全球化趨勢加快和市場競爭日益激烈的今天，先人一步的研發(fā)成果所帶來的收益是巨大的。距我國步入制造業(yè)強國行列的2025年越來越近，國家針對制造業(yè)必將推出更多的優(yōu)惠政策，這就要求企業(yè)財務人員及時調整納稅籌劃方案，以將更多的資金用于科研投入，加快轉型升級的步伐。

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作者簡介：馬瑞鵬（1999—），男，漢族，河北邢臺人，江蘇大學本科在讀，會計方向。喬詩詞（1999—），女，漢族，河北邢臺人，江蘇大學本科在讀，國際經濟與貿易方向。

項目信息：本文系江蘇大學第18批科研立項資助項目，項目編號：18C093