上市公司內(nèi)部控制缺陷的識別認定研究

勾敏 吳雪蓮

1.遼寧冶金設(shè)計研究院有限公司 遼寧鞍山 114051；2.遼寧福鞍重工股份有限公司 遼寧鞍山 114016

從內(nèi)部控制這一概念形成以來，其發(fā)展經(jīng)歷了許多坎坷，逐漸發(fā)展成為現(xiàn)今國際經(jīng)濟及管理行業(yè)不可或缺的一部分，良好的內(nèi)部控制能夠為企業(yè)的正常運行提供有力的支持。只有建立嚴格的監(jiān)督審計制度才能保證內(nèi)部控制能夠發(fā)揮其最大的作用。一大部分企業(yè)的管理層越來越認識到內(nèi)部控制審計在公司運營中所發(fā)揮的作用，從而將關(guān)注點放在了內(nèi)部控制監(jiān)督機制的完善上，而不只關(guān)注于企業(yè)的外部環(huán)境。

1 重要概念的理論分析

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》（以下簡稱《審計指引》），內(nèi)部控制審計是指會計師事務(wù)對特定基準日被審企業(yè)的內(nèi)部控制設(shè)計與運行的有效性進行評估。這里所指的有效性包括內(nèi)部控制設(shè)計的有效性與運行的有效性。內(nèi)部控制設(shè)計的有效性指企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)部控制能夠保證實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制的目標。內(nèi)部控制運行的有效性是指企業(yè)的內(nèi)部控制能夠發(fā)揮作用，以便實現(xiàn)內(nèi)部控制的目標。財務(wù)報表審計過程中，也要求注冊會計師了解被審計單位的內(nèi)部控制。兩者測試企業(yè)內(nèi)部控制的目的是不同的：財務(wù)報表審計是為了評估企業(yè)錯報風(fēng)險，而內(nèi)部控制審計是為了評價企業(yè)內(nèi)部控制的有效性。但是，由于其工作的相似性，整合審計是具有可行性的。注冊會計師在進行財務(wù)報表審計時需要借助內(nèi)部控制有效性的測試結(jié)果，在實施內(nèi)部控制審計時，又需要評估財務(wù)報表審計時實質(zhì)性程序中發(fā)現(xiàn)問題的影響。因此，兩種審計在實務(wù)上很難分開。整合審計通過結(jié)合兩種審計過程中的相同的流程，可以避免注冊會計師重復(fù)勞動，提高審計的整體效率。整合審計使得注冊會計師在實施財務(wù)報告審計時更加了解企業(yè)風(fēng)險所在，從而有利于提高審計的質(zhì)量[1]。

2 上市公司內(nèi)部控制缺陷在識別和認定方面的不足

2.1 關(guān)聯(lián)方交易存在缺陷

目前，關(guān)聯(lián)方交易廣泛出現(xiàn)在上市公司的日常經(jīng)營活動中。從有利的方面來看，交易雙方因為存在著關(guān)聯(lián)關(guān)系，從中可以節(jié)約大量的交易成本，如商業(yè)談判成本，同時也可以提高交易效率；從不利的方面來看，這種交易方式可能出現(xiàn)不公正的情況。由于有些公司的內(nèi)部控制存在缺陷，從而導(dǎo)致關(guān)聯(lián)方交易的不利方面尤為突出。從前文的統(tǒng)計數(shù)據(jù)中可以發(fā)現(xiàn)，關(guān)聯(lián)方交易方面的缺陷占33.33%，如有的公司未按照內(nèi)部控制制度要求識別關(guān)聯(lián)方及其交易；有的公司與關(guān)聯(lián)方發(fā)生多筆資金往來，款項用途不明且應(yīng)收應(yīng)付關(guān)聯(lián)方資金余額巨大；有的公司在對外擔(dān)保業(yè)務(wù)中，未通過職能部門申請和管理層的審核，對其關(guān)聯(lián)方公司提供長達4年的貸款擔(dān)保；有的公司日常關(guān)聯(lián)交易議案在未獲得股東大會通過的情況下，仍然與關(guān)聯(lián)方進行該議案所涉及的日常關(guān)聯(lián)交易。

2.2 公司對內(nèi)部控制缺陷的識別和認定的建立

在相應(yīng)的制度上，而且只有公司的實際操作運行和制度相一致，才能發(fā)揮應(yīng)有的作用。例如：有的公司規(guī)定，門店的團購部在銷售預(yù)付卡時，應(yīng)該根據(jù)顧客的支付方式進行收款，再在客戶管理系統(tǒng)中錄入收款方式，以此來確定預(yù)付卡款項已經(jīng)支付以后發(fā)放儲值卡；儲值卡應(yīng)視同現(xiàn)金來進行管理，庫存已發(fā)行的儲值卡應(yīng)該放置在專用保險柜內(nèi)，門店的團購部每個月都應(yīng)對儲值卡的庫存情況進行隨機檢查，并填制相關(guān)表格；公司財務(wù)中心應(yīng)安排相關(guān)人員對儲值卡的庫存狀況進行隨機抽查。雖然大部分公司按照要求設(shè)有相應(yīng)的內(nèi)部控制制度，但由于企業(yè)管理者以及業(yè)務(wù)部門員工的重視程度不夠，導(dǎo)致公司內(nèi)部控制制度的執(zhí)行存在缺陷。例如：其下屬子公司有的存在未收款卻提前開卡的現(xiàn)象，沒有按照制度來經(jīng)營，進而導(dǎo)致出現(xiàn)財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷；有的公司未能識別資產(chǎn)存在減值的跡象，在估計資產(chǎn)的可回收金額時出現(xiàn)了嚴重的偏差；有的公司印章管理和使用存在個別人員未履行職責(zé)、未經(jīng)審批將公章帶出用印，不符合公司印章管理規(guī)定的情形。

2.3 內(nèi)部控制審計費用披露少

雖然我國披露內(nèi)部控制審計費用的企業(yè)越來越多，但是相比于美國等發(fā)達國家，我國披露內(nèi)部控制審計費用的企業(yè)還是太少。自安然等舞弊事件發(fā)生后，美國一直致力于保證會計師事務(wù)所的獨立性。美國證券交易委員會（SEC）2003年規(guī)定，會計師事務(wù)所需要在委托聲明中按照審計費用的明細披露，費用明細主要包括：各項審計費用，與審計相關(guān)的費用，稅收收費，其他費用匯總。除了數(shù)量不夠，由于缺乏政策指導(dǎo)，我國審計費用披露的質(zhì)量不足，還存在企業(yè)披露審計費用時未披露具體數(shù)額的現(xiàn)象。強制性披露審計費用在一定程度上會增加注冊會計師的獨立性。不合理的審計費用可以反映出會計師事務(wù)所與被審企業(yè)之間不合理的關(guān)系。如果審計費用不用強制披露，不合理的費用就不會被外界得知，不合理的委托關(guān)系就會被隱瞞，進而滋生財務(wù)造假，舞弊等情況。

3 如何優(yōu)化建設(shè)上市公司的內(nèi)部控制體系

3.1 完善相關(guān)法律法規(guī)，建立有效的信息披露監(jiān)控機制

對于證券市場來說，上市公司內(nèi)部控制缺陷信息的披露離不開法律法規(guī)的規(guī)范，為此，相關(guān)法律法規(guī)的完善應(yīng)盡快提上日程。隨著我國證券市場與國外接軌程度的不斷深入，現(xiàn)行法律法規(guī)中的一些規(guī)定已不適應(yīng)我國的具體情況，這就要求及時做出修改和完善，以減少不同法律之間的矛盾。除此之外，還應(yīng)加強證券監(jiān)管機構(gòu)的監(jiān)管力度，充分發(fā)揮中介機構(gòu)對上市公司信息的核查評價力度。上市公司在信息披露中的首要監(jiān)督機構(gòu)就是中介，因而其占有相當(dāng)重要的地位。我國現(xiàn)階段雖然存在一些審計機構(gòu)，但相關(guān)從業(yè)人員的素質(zhì)也亟需提高，要在監(jiān)管體制中加入誠信教育，在日常工作中形成潛移默化的影響[2]。

3.2 積極強化公司的內(nèi)部控制執(zhí)行力

一是，成立相對獨立的內(nèi)部審計監(jiān)管機構(gòu)。內(nèi)部審計監(jiān)管機構(gòu)的工作有著較強的獨立性，可以很好地履行監(jiān)督職責(zé)，同時，內(nèi)部審計監(jiān)察機構(gòu)具備相對獨立的審計監(jiān)督能力，發(fā)揮著絕對的、非常權(quán)威的監(jiān)督作用；二是，深入發(fā)揮財務(wù)部門的監(jiān)管、監(jiān)督作用。對于整個公司而言，財務(wù)部門最適合內(nèi)部控制的落實者，財務(wù)部門同時具備監(jiān)督職能和反映職能，其中的反映職能，指的是把收集到的信息，加工成為可以科學(xué)、及時反映公司財務(wù)情況、運營結(jié)果的職能。財務(wù)部門是企業(yè)監(jiān)管的中心，作為財務(wù)人員，一定要深入公司經(jīng)營過程中的“第一線”，更好地了解企業(yè)的生產(chǎn)過程，熟悉產(chǎn)品市場，可以科學(xué)、專業(yè)地分析地進行判斷，對于財務(wù)部門的工作人員，要公正客觀地履職，以更好地體現(xiàn)出控制機制的客觀存在性。

3.3 完善內(nèi)部控制審計費用披露與收費標準

監(jiān)管者制定合理的指導(dǎo)價格與提高監(jiān)管力度可以減少被審企業(yè)通過增減內(nèi)部控制審計費用金額來影響注冊會計師行為的情況發(fā)生。監(jiān)管者在制定內(nèi)部控制審計指導(dǎo)價格時，應(yīng)該考慮內(nèi)部控制審計工作的復(fù)雜性、審計人員為此付出的時間與精力以及內(nèi)部控制審計在整個審計工作中的重要地位。當(dāng)下，應(yīng)該適當(dāng)?shù)恼{(diào)增審計費用，

以支持注冊會計師合理的完成內(nèi)部控制審計的所有流程。監(jiān)管者應(yīng)該重視會計師事務(wù)所惡性競爭的現(xiàn)象，嚴懲惡意低價攬客的事務(wù)所，整頓審計市場環(huán)境。同時，我國應(yīng)強制上市公司披露內(nèi)部控制審計費用，并以此為契機規(guī)范審計費用的披露內(nèi)容，披露內(nèi)容除了審計費用的金額外，最好包括審計費用的明細與其他相關(guān)費用。

3.4 提升注冊會計師的專業(yè)勝任能力

會計師事務(wù)所應(yīng)成立項目組，負責(zé)內(nèi)控審計工作，應(yīng)加大對注冊會計師培訓(xùn)。第一，會計師事務(wù)所可以聘請信息技術(shù)方面的專家，專門負責(zé)培訓(xùn)工作?？梢詾槊總€項目組配備一名專家，解決審計工作中的技術(shù)問題。第二，由于內(nèi)控的范圍很廣，這就需要有關(guān)部門定期對注冊會計師進行培訓(xùn)，使其熟練掌握一些專業(yè)以外的知識，進而提高勝任能力。再次，后續(xù)教育對注冊會計師必不可少，注冊會計師應(yīng)當(dāng)及時關(guān)注相關(guān)政策和準則的變化，真正做到終身學(xué)習(xí)。最后，注冊會計師應(yīng)提高自身職業(yè)道德素養(yǎng)，主動學(xué)習(xí)相關(guān)知識，保持自身的獨立性，保證出具的內(nèi)部控制審計報告的真實完整[3]。

4 結(jié)語

本文從監(jiān)管機構(gòu)、企業(yè)自身以及注冊會計師三個方面進行分析得出以下結(jié)論：我國的內(nèi)部控制審計制度還不太完善，許多企業(yè)的內(nèi)部控制審計只是流于形式，沒有真正起到規(guī)避企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的作用，增加了企業(yè)人員舞弊的風(fēng)險。如果企業(yè)不遵守內(nèi)控審計的規(guī)定，違規(guī)成本的付出比較少，現(xiàn)在很多企業(yè)都還沒有實施內(nèi)控審計。因此，內(nèi)部控制在我國上市公司中的實施還需要不斷改進。