國(guó)有企業(yè)對(duì)混合所有制子公司的內(nèi)部審計(jì)探討

張耀勻

摘要：國(guó)有企業(yè)的現(xiàn)狀急需進(jìn)行體制改革，深化混合所有制改革引入民營(yíng)資本可有效增強(qiáng)國(guó)有企業(yè)活力和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。面對(duì)混合所有制這種新型組織形式，內(nèi)部審計(jì)迎來新挑戰(zhàn)，如何有效識(shí)別混改企業(yè)特殊性，有針對(duì)性的適當(dāng)調(diào)整內(nèi)部審計(jì)重點(diǎn)和方式，優(yōu)化內(nèi)部審計(jì)模式，確保國(guó)有資產(chǎn)保值增值、不發(fā)生系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)和危及全局的個(gè)別重大風(fēng)險(xiǎn)，成為內(nèi)部審計(jì)新的課題。

關(guān)鍵詞：國(guó)有企業(yè);混合所有制;內(nèi)部審計(jì)

中圖分類號(hào)：F239.45 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1008-4428（2019）10-0108-02

《國(guó)務(wù)院關(guān)于國(guó)有企業(yè)發(fā)展混合所有制經(jīng)濟(jì)的意見》指出：國(guó)有資本、集體資本、非公有資本等交叉持股、相互融合的混合所有制經(jīng)濟(jì)，是基本經(jīng)濟(jì)制度的重要實(shí)現(xiàn)形式。發(fā)展混合所有制經(jīng)濟(jì)。是深化國(guó)有企業(yè)改革的重要舉措。要求分類推進(jìn)引導(dǎo)在子公司層面有序推進(jìn)混合所有制改革。黨的十八大以來，混合所有制改革作為國(guó)有企業(yè)改革的突破口推進(jìn);2019年政府工作報(bào)告中要求，加快國(guó)資國(guó)企改革，積極穩(wěn)妥推進(jìn)混合所有制改革。

國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門面對(duì)混合所有制子公司這種特殊的組織形式。在工作中需考慮其不同于全資子公司的治理結(jié)構(gòu)、人員身份、經(jīng)營(yíng)方式等，結(jié)合具體情況調(diào)整內(nèi)部審計(jì)重點(diǎn)、優(yōu)化內(nèi)部審計(jì)模式。

一、國(guó)有企業(yè)存在的問題和實(shí)施混合所有制改革的意義

我國(guó)的國(guó)有大中型企業(yè)。擁有雄厚的資產(chǎn)。具有一流的技術(shù)水平、較高的管理經(jīng)營(yíng)水平和良好的企業(yè)素質(zhì)。它的存在和發(fā)展，對(duì)于壯大國(guó)有經(jīng)濟(jì)，鞏固公有制的主體地位。鞏固社會(huì)主義制度。推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)進(jìn)步，搞好社會(huì)主義精神文明建設(shè)。具有重大的現(xiàn)實(shí)意義。但規(guī)模相對(duì)比較大、歷史比較悠久的老牌國(guó)有企業(yè)由于體制機(jī)制問題，普遍存在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)和官僚主義問題。在面臨激烈市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的變革中逐漸暴露出不足。

（一）戰(zhàn)略目標(biāo)不明確

因?yàn)闆]有人需要真正為企業(yè)的未來負(fù)責(zé)，導(dǎo)致大家只注重眼前利益，公司發(fā)展缺乏明確的導(dǎo)向，嚴(yán)重脫離市場(chǎng)和客戶。

（二）經(jīng)營(yíng)管理失控

由于管理者抱著“大家好才是真的好，我才坐得牢”的心態(tài)，導(dǎo)致監(jiān)督流于形式，缺乏有效的監(jiān)督機(jī)制和內(nèi)控體系，管控模式不清晰、職責(zé)不分離。

（三）組織結(jié)構(gòu)臃腫，體制僵硬

管理層級(jí)過多、決策程序復(fù)雜、信息流通不暢、部門間職能劃分不明確，導(dǎo)致無法迅速應(yīng)對(duì)市場(chǎng)變化，出現(xiàn)“人人審批、人人不負(fù)責(zé)”的結(jié)果。

（四）內(nèi)部架構(gòu)混亂

職能混淆權(quán)責(zé)不清、組織功能缺位、多頭管理，導(dǎo)致經(jīng)常出現(xiàn)推諉塞責(zé)現(xiàn)象，內(nèi)部協(xié)調(diào)成本過高。

（五）思想僵化活力不足

由于抱著“鐵飯碗”沒有競(jìng)爭(zhēng)壓力，人員“能進(jìn)不能出、能上不能下”，導(dǎo)致員工大多習(xí)慣于等待上級(jí)安排工作，缺乏主觀能動(dòng)性和進(jìn)取精神，墨守成規(guī)、缺乏創(chuàng)新意識(shí)。

（六）官僚主義作風(fēng)

高度集權(quán)式管理。導(dǎo)致“山頭主義”“形式主義…‘論資排輩”等官僚現(xiàn)象蔓延。面對(duì)這些“老國(guó)企病”，實(shí)施混改顯得迫切而意義重大。引入民營(yíng)資本的混合所有制改革可以提升國(guó)企的公司治理結(jié)構(gòu)、補(bǔ)充完善國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理體制、充分發(fā)揮國(guó)有經(jīng)濟(jì)的導(dǎo)向作用、吸納社會(huì)資本做大做強(qiáng)、實(shí)現(xiàn)多種所有制經(jīng)濟(jì)共同發(fā)展、形成協(xié)同效應(yīng)、實(shí)現(xiàn)資源有效配置。

二、國(guó)有企業(yè)對(duì)全資子公司的內(nèi)部審計(jì)重點(diǎn)

2018年新修訂的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》對(duì)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作提出了新的更高的要求，拓寬了審計(jì)職責(zé)權(quán)限：除常規(guī)的財(cái)務(wù)收支審計(jì)外。還需要關(guān)注貫徹落實(shí)國(guó)家重大政策措施情況;企業(yè)發(fā)展規(guī)劃、戰(zhàn)略決策、重大措施以及年度業(yè)務(wù)計(jì)劃執(zhí)行情況;自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)責(zé)任的履行情況;境外審計(jì);內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理情況;領(lǐng)導(dǎo)人履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況等。

結(jié)合審計(jì)署相關(guān)規(guī)定，國(guó)有企業(yè)對(duì)全資子公司內(nèi)部審計(jì)時(shí)，財(cái)務(wù)規(guī)范性審計(jì)外的關(guān)注點(diǎn)具體體現(xiàn)在：

（一）黨建工作開展情況

黨委黨支部的建立健全和黨員隊(duì)伍的建設(shè)情況，黨組織生活的開展情況，對(duì)中央等各級(jí)文件的貫徹落實(shí)舉措。

（二）領(lǐng)導(dǎo)人員遵守中央八項(xiàng)規(guī)定和廉潔自律情況

辦公場(chǎng)所面積、公務(wù)用車、公務(wù)接待、差旅費(fèi)等是否符合規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，薪酬、福利發(fā)放、工會(huì)經(jīng)費(fèi)使用是否合法合規(guī)。

（三）“三重一大”決策程序履行情況

重大決策、重要干部任免、重要項(xiàng)目安排、大額度資金使用等重要問題是否應(yīng)經(jīng)黨委（常委）會(huì)集體決定。

（四）內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行情況

制度的建立設(shè)計(jì)是否完善合理可行，實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中是否嚴(yán)格按照內(nèi)控制度的規(guī)定履行：崗位分工互相監(jiān)督、采購(gòu)公開詢比價(jià)、銷售價(jià)格公允、工程建設(shè)公開招標(biāo)、合同簽訂程序條款合法合規(guī)、人員招聘信息公開程序完整等。

三、混合所有制企業(yè)的特殊性

混合所有制企業(yè)是由公有資本（國(guó)有資本和集體資本）與非公有制資本（民營(yíng)資本和外國(guó)資本）共同參股組建而成的新型企業(yè)。與由國(guó)家對(duì)其資本擁有所有權(quán)或控制權(quán)的國(guó)有企業(yè)存在較大差異，就內(nèi)部審計(jì)的關(guān)注點(diǎn)而言主要體現(xiàn)在：

（一）領(lǐng)導(dǎo)身份多元化

管理層不再是單一的國(guó)企領(lǐng)導(dǎo)干部。而出現(xiàn)民營(yíng)企業(yè)老板擔(dān)任總經(jīng)理、外部引進(jìn)職業(yè)經(jīng)理人等多種可能性，這就給內(nèi)部審計(jì)工作帶來了新的課題：如何界定此類企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員身份，是否按原國(guó)有企業(yè)干部標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行監(jiān)管，在對(duì)其進(jìn)行廉潔自律的審計(jì)中是否需要遵照例如辦公場(chǎng)所面積、公務(wù)用車標(biāo)準(zhǔn)、差旅標(biāo)準(zhǔn)等問題。

（二）經(jīng)營(yíng)方式自由靈活

與傳統(tǒng)國(guó)有企業(yè)運(yùn)行效率不高、投入與產(chǎn)出不協(xié)調(diào)、沒有實(shí)現(xiàn)資源利用效率最大化不同，混合所有制企業(yè)中的民營(yíng)資本受到市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)壓力和利益的驅(qū)使，長(zhǎng)期以來更傾向于自由靈活的經(jīng)營(yíng)方式和財(cái)務(wù)決策。例如減少內(nèi)部決策程序和簡(jiǎn)化審批流程以便對(duì)市場(chǎng)變化做出快速反應(yīng)、針對(duì)價(jià)格波動(dòng)幅度大的原材料在市場(chǎng)低價(jià)時(shí)采用全額預(yù)付款方式囤貨鎖定價(jià)格、放寬銷售政策采用賒銷等方式擴(kuò)大市場(chǎng)占有率和銷售規(guī)模等。這給內(nèi)部審計(jì)工作帶來了新的困難：在“三重一大”決策程序和內(nèi)部控制審計(jì)中。是否要求其嚴(yán)格按照國(guó)有企業(yè)內(nèi)部管理制度執(zhí)行，這種要求是否會(huì)對(duì)其經(jīng)營(yíng)效率及效益產(chǎn)生負(fù)面影響。

（三）治理結(jié)構(gòu)不規(guī)范完善

民營(yíng)資本長(zhǎng)期以來遵從以所有者個(gè)人意志為中心、效益至上的原則，導(dǎo)致治理結(jié)構(gòu)不規(guī)范、經(jīng)營(yíng)行為隨意性較大、管理水平有待提升，在與國(guó)有資本融合過程中，由于經(jīng)營(yíng)理念和主導(dǎo)思想的差異可能導(dǎo)致企業(yè)管理文化沖突和審計(jì)文化沖突，這就給內(nèi)部審計(jì)工作帶來了新的挑戰(zhàn)：如何在確保國(guó)有資產(chǎn)保值增值的大前提下。充分考慮民營(yíng)資本的發(fā)展特殊性，在企業(yè)文化沖突中求同存異尋求融通。

四、國(guó)有企業(yè)對(duì)混合所有制子公司的內(nèi)部審計(jì)重點(diǎn)及策略

黨的十九大做出改革審計(jì)管理體制的決策部署。黨的十九屆三中全會(huì)決定組建中央審計(jì)委員會(huì)，作為黨中央決策議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)，目的是構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系，更好地發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督作用。當(dāng)前，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入新時(shí)代，由高速增長(zhǎng)階段轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展階段。這要求審計(jì)工作理解和準(zhǔn)確把握新時(shí)代的新特點(diǎn)、新使命、新部署、新要求，堅(jiān)持質(zhì)量第一、效益優(yōu)先，統(tǒng)籌兼顧審計(jì)全覆蓋與突出重點(diǎn)任務(wù)，著力推動(dòng)完善制度機(jī)制和全面深化改革，更好地發(fā)揮了審計(jì)建設(shè)性作用。

具體到國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作，要求戰(zhàn)略定位和目標(biāo)也應(yīng)圍繞國(guó)有企業(yè)改革的正確方向和重點(diǎn)任務(wù)，根據(jù)企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境及自身發(fā)展?fàn)顩r進(jìn)行重塑。改變以往真實(shí)、合法、效益單一的審計(jì)目標(biāo)。構(gòu)建政策性為主的外部目標(biāo)和功能性為主的內(nèi)部目標(biāo)。隨著國(guó)有企業(yè)混合所有制改革穩(wěn)步推進(jìn)，企業(yè)活力得到增強(qiáng)、效率效益得到提高的同時(shí)，也出現(xiàn)了一系列轉(zhuǎn)型升級(jí)中不可避免的矛盾和風(fēng)險(xiǎn)，內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)第一道防線，需要強(qiáng)化企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，落實(shí)風(fēng)險(xiǎn)防控各級(jí)主體責(zé)任，提高風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)能力，筑牢風(fēng)險(xiǎn)防控底線，確保不發(fā)生系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)、不發(fā)生危及全局的個(gè)別重大風(fēng)險(xiǎn)，提升企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力，為實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展目標(biāo)提供保障。

總結(jié)國(guó)有企業(yè)混合所有制改革的失敗案例我們不難看出，所有的風(fēng)險(xiǎn)最終均表現(xiàn)為國(guó)有資產(chǎn)的流失。因此，內(nèi)部審計(jì)在新的工作環(huán)境中。應(yīng)充分考慮新企業(yè)形式的特殊性，把握審計(jì)重點(diǎn)、嚴(yán)控重大風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，切忌照搬國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的老思路、老模式、老方法。國(guó)有資產(chǎn)流失主要發(fā)生在兩個(gè)環(huán)節(jié)：一是改制過程中，國(guó)有資產(chǎn)授權(quán)經(jīng)營(yíng)和產(chǎn)權(quán)交易等行為，涉及清產(chǎn)核資、資產(chǎn)評(píng)估、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、產(chǎn)權(quán)登記等國(guó)有產(chǎn)權(quán)流轉(zhuǎn)程序;在國(guó)有企業(yè)產(chǎn)權(quán)和股權(quán)轉(zhuǎn)讓、增資擴(kuò)股、上市公司增發(fā)時(shí)，涉及潛在投資者選擇、交易價(jià)格比較、信息公開披露等環(huán)節(jié)，內(nèi)部審計(jì)工作應(yīng)適當(dāng)前移，關(guān)注改制過程中的重點(diǎn)程序和環(huán)節(jié)，嚴(yán)控通過暗箱操作、低價(jià)轉(zhuǎn)讓、利益輸送、以權(quán)謀私、逃廢債務(wù)等人為手段造成國(guó)有資產(chǎn)流失的風(fēng)險(xiǎn)。二是經(jīng)營(yíng)過程中，鑒于民營(yíng)資本方掌握了供應(yīng)商、客戶資源、市場(chǎng)信息、關(guān)鍵生產(chǎn)技術(shù)、行業(yè)地位等優(yōu)勢(shì)。仍由其實(shí)施日常經(jīng)營(yíng)管理和決策;而國(guó)有資本方由于管理層制度缺失、自身知識(shí)結(jié)構(gòu)所限等客觀原因，對(duì)新興行業(yè)的投資大多采取股權(quán)控制和委派總經(jīng)理、財(cái)務(wù)總監(jiān)等高級(jí)管理人員的方式實(shí)施管理。內(nèi)部審計(jì)工作應(yīng)重視關(guān)鍵崗位的監(jiān)管、關(guān)注內(nèi)部決策程序的規(guī)范性、嚴(yán)禁同業(yè)競(jìng)爭(zhēng)行為，防止國(guó)有資本因過于倚重外部資本方團(tuán)隊(duì)、對(duì)真實(shí)情況掌握不準(zhǔn)確等。導(dǎo)致合作項(xiàng)目出現(xiàn)大額虧損，而民營(yíng)資本方卻從相關(guān)的采購(gòu)、銷售等關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)中獲取不當(dāng)?shù)美斐蓢?guó)有資產(chǎn)的流失。

五、內(nèi)部審計(jì)存在的問題和困難

習(xí)近平總書記在省部級(jí)主要領(lǐng)導(dǎo)干部學(xué)習(xí)貫徹黨的十八屆五中全會(huì)精神專題研討班上的講話指出：要把干部在推進(jìn)改革中因缺乏經(jīng)驗(yàn)、先行先試出現(xiàn)的失誤和錯(cuò)誤，同明知故犯的違紀(jì)違法行為區(qū)分開來;把上級(jí)尚無明確限制的探索性試驗(yàn)中的失誤和錯(cuò)誤，同上級(jí)明令禁止后依然我行我素的違紀(jì)違法行為區(qū)分開來;把為推動(dòng)發(fā)展的無意過失，同為謀取私利的違紀(jì)違法行為區(qū)分開來。內(nèi)部審計(jì)人員面對(duì)新形勢(shì)下的審計(jì)紀(jì)檢要求，顯現(xiàn)出自身的不足：一是內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的容錯(cuò)標(biāo)準(zhǔn)不夠明確，對(duì)容錯(cuò)免責(zé)的前提條件、改革試錯(cuò)的認(rèn)定依據(jù)。免責(zé)認(rèn)定的規(guī)范程序等內(nèi)容還缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。容易存在責(zé)任認(rèn)定隨意性;二是審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)和專業(yè)能力較為單一，在判斷涉及經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略、重大決策等復(fù)雜問題的專業(yè)水平方面存在明顯不足，欠缺多元化、全面化、系統(tǒng)化分析問題的綜合素質(zhì)和能力。在實(shí)際執(zhí)行容錯(cuò)機(jī)制中容易出現(xiàn)主觀偏差、能力不足導(dǎo)致的誤判、誤審或誤評(píng)價(jià)。

對(duì)于存在多種類型混合所有制形式的國(guó)有企業(yè)集團(tuán)。內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)拓展的瓶頸還在于獲取數(shù)據(jù)難、對(duì)行業(yè)信息的不了解、掌握的企業(yè)經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)信息不全，導(dǎo)致無法對(duì)被審計(jì)對(duì)象有充分深刻的認(rèn)知。多種類型混合所有制的集團(tuán)公司具有復(fù)雜的公司治理體系、多元化發(fā)展戰(zhàn)略以及橫跨多領(lǐng)域的經(jīng)營(yíng)范圍，審計(jì)廣度和深度增大了集團(tuán)層面的內(nèi)部審計(jì)難度，全方位獲取有價(jià)值的審計(jì)數(shù)據(jù)成為破解內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)擴(kuò)展瓶頸的關(guān)鍵。