糧食加工企業(yè)增值稅稅收籌劃分析

陳立峰

摘要：在當(dāng)前全面“營改增”的大背景之下，糧食加工企業(yè)進(jìn)行增值稅稅收籌劃分析一方面可以幫助企業(yè)降低稅負(fù)，從而提高企業(yè)效益，另一方面也可以幫助糧食加工企業(yè)降低納稅的風(fēng)險。同時，糧食加工企業(yè)通過增值稅稅收籌劃分析也可以幫助企業(yè)及時享受各項(xiàng)相關(guān)的優(yōu)惠政策，正確處理好混合銷售和兼營行為。文章首先對糧食加工企業(yè)的各項(xiàng)稅收政策進(jìn)行了簡單梳理，然后詳細(xì)地分析了糧食加工企業(yè)進(jìn)行增值稅稅收籌劃的各種辦法，期望能對糧食加工企業(yè)的增值稅稅收籌劃工作提供一些借鑒。

關(guān)鍵詞：糧食加工企業(yè);增值稅;稅收籌劃

稅收籌劃是納稅主體在不違反法律法規(guī)的前提下，在納稅行為發(fā)生之前對自身的經(jīng)營活動或投資行為等事先安排以達(dá)到為納稅主體降低稅負(fù)目標(biāo)的一系列活動。糧食加工企業(yè)關(guān)系國計民生，而增值稅作為糧食加工企業(yè)的重要稅種，對企業(yè)的稅負(fù)有著直接且重要的影響。糧食加工企業(yè)進(jìn)行增值稅稅收籌劃的主要目標(biāo)是降低企業(yè)的稅負(fù)和納稅風(fēng)險，由于我國的糧食加工企業(yè)目前仍然存在毛利率水平低和微幅盈利甚至是虧損的狀態(tài)，效益的提升是糧食加工企業(yè)當(dāng)前面臨的最主要難題，通過稅收籌劃，糧食加工企業(yè)可以在企業(yè)稅負(fù)的降低和收益水平的提升等方面有很大的改變。而糧食加工企業(yè)為了達(dá)到給自身降低納稅風(fēng)險的目標(biāo)，必須要對各種相關(guān)的政策和程序有充分的了解和掌握，而且由于糧食加工企業(yè)的特殊性質(zhì)，還具有財務(wù)核算的不夠規(guī)范、發(fā)票日常管理較為薄弱等不足，這對于企業(yè)納稅風(fēng)險的降低有一定影響，需要糧食加工企業(yè)加強(qiáng)自身學(xué)習(xí)和管理。

一、糧食加工企業(yè)相關(guān)稅收政策梳理

國家稅務(wù)局和財政部雖然有出臺很多的相關(guān)政策來促進(jìn)糧食加工企業(yè)的發(fā)展，給予了糧食加工企業(yè)很多在稅收政策上的優(yōu)惠，但由于稅收政策出臺間隔時間長和很多企業(yè)對政策理解和執(zhí)行的不到位等問題，相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策并不能給糧食加工企業(yè)帶來更多實(shí)質(zhì)性的優(yōu)惠，以下對糧食加工企業(yè)的增值稅稅收籌劃相關(guān)政策進(jìn)行簡單梳理，希望能為糧食加工企業(yè)在實(shí)際工作的執(zhí)行中提供一些參考。

在《關(guān)于國有糧食購銷企業(yè)銷售糧食免征增值稅審批事項(xiàng)取消后有關(guān)管理事項(xiàng)的公告》（國稅公告2015年第42號）中的相關(guān)規(guī)定，將免稅資格的認(rèn)定辦法由行政審批改為了備案登記，自2015年5月19日以來，承擔(dān)糧食收儲任務(wù)的國有糧食購銷企業(yè)是否可以享受免征增值稅的優(yōu)惠政策改為了備案登記管理，實(shí)際上大大簡化了糧食相關(guān)企業(yè)的免稅資格認(rèn)定所需手續(xù)。

在《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財稅[2018]32號）中的相關(guān)規(guī)定，將糧食銷售的增值稅稅率從原來的11%降為了10%，自從2018年的5月1 日開始，納稅人銷售或進(jìn)口農(nóng)產(chǎn)品（糧食）、食用植物油等的增值稅稅率均為10%，這項(xiàng)政策可以從維持進(jìn)項(xiàng)稅額和降低銷項(xiàng)稅額的角度對糧食加工企業(yè)的增值稅稅收籌劃起到一定作用。

二、糧食加工企業(yè)增值稅稅收籌劃分析

（一）銷項(xiàng)稅額籌劃

一般納稅人增值稅是按照銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額的方式計算的，所以糧食加工企業(yè)的增值稅稅收籌劃應(yīng)該在遵守各個規(guī)定的前提之下，盡量提高納稅人的進(jìn)項(xiàng)稅額或者降低納稅人的銷項(xiàng)稅額。首先來說降低銷項(xiàng)稅額的部分，糧食加工企業(yè)的銷項(xiàng)稅額籌劃重點(diǎn)就是要處理好混合銷售行為和兼營行為，因?yàn)檫@兩種行為在糧食加工企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中都屬于比較普遍存在的行為，由于糧食加工企業(yè)本身具有很強(qiáng)的特殊性，因此能否將混合銷售行為和兼營行為處理得好，將會是糧食加工企業(yè)增值稅稅收籌劃能否成功的關(guān)鍵所在。

1. 糧食加工企業(yè)的混合銷售行為籌劃

混合銷售行為是一種既涉及高稅率涉低稅率的貨物或勞務(wù)的行為，一般是按照企業(yè)的主營項(xiàng)目性質(zhì)來確定企業(yè)應(yīng)繳納稅的稅率，舉一個糧食加工企業(yè)包裝物處理的例子，糧食加工企業(yè)的產(chǎn)品銷售需要把包裝物作為產(chǎn)品的容器，根據(jù)相關(guān)產(chǎn)品性質(zhì)和用途的不同，會涉及到糧食和包裝這兩種不同的貨物，是一種混合銷售的企業(yè)行為，糧食加工企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時若銷售的是低稅率貨物或免稅貨物，包裝物應(yīng)當(dāng)合并計價，而包裝物的價值是可以免交增值稅的。

2. 糧食加工企業(yè)的兼營行為籌劃

根據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定，當(dāng)企業(yè)同時兼營不同稅率、不同稅目的貨物銷售和勞務(wù)時，若企業(yè)沒有對貨物銷售額和勞務(wù)銷售額進(jìn)行分開核算的話，這將會給企業(yè)稅負(fù)造成很大的影響，假如企業(yè)不對兼營行為分別核算就要按照從高原則繳納增值稅，會大大增加企業(yè)的稅負(fù)，如果企業(yè)能夠分開核算不同稅率的兼營銷售行為，則可以按照不同產(chǎn)品不同稅率的原則來繳納增值稅。若糧食加工企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中同時經(jīng)營增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目和免稅項(xiàng)目，按照稅法的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)需要對兩種項(xiàng)目的銷售額進(jìn)行分別核算，在糧食加工企業(yè)的增值稅稅收籌劃中若不分開核算，就不能夠享受到相應(yīng)的減稅或者免稅收益。同樣，如果糧食加工企業(yè)同時經(jīng)營農(nóng)產(chǎn)品初加工業(yè)務(wù)和深加工業(yè)務(wù)，按照現(xiàn)行稅法的要求，農(nóng)產(chǎn)品初加工銷售業(yè)務(wù)現(xiàn)行稅率為10%，而農(nóng)產(chǎn)品深加工銷售業(yè)務(wù)現(xiàn)行稅率為16%，如果在會計核算中不能將兩者分開核算，則全部要按照深加工業(yè)務(wù)進(jìn)行納稅。

（二）進(jìn)項(xiàng)稅額籌劃

對于糧食加工企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額主要是原材料即農(nóng)產(chǎn)品購進(jìn)時產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額。目前，《增值稅暫行條例》第十五條第一款規(guī)定，“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)品”免征增值稅。第二十一條第二款第（二）項(xiàng)規(guī)定，“銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)適用免稅規(guī)定的”不得開具增值稅專用發(fā)票。因此企業(yè)購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品只能夠通過取得銷售企業(yè)開具的銷售發(fā)票，或者向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者開具收購發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額扣除。這就需要糧食加工企業(yè)的經(jīng)營者在收購農(nóng)產(chǎn)品的過程中注意甄別農(nóng)產(chǎn)品種植企業(yè)和個人是否銷售的是自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，需要對供應(yīng)商的相關(guān)資質(zhì)及農(nóng)產(chǎn)品來源進(jìn)行調(diào)查，并要求對方出具相關(guān)證明，對農(nóng)產(chǎn)品種植企業(yè)需要驗(yàn)證其營業(yè)執(zhí)照經(jīng)營范圍、土地承包合同等材料，對農(nóng)產(chǎn)品種植戶需要驗(yàn)證其身份證復(fù)印件、土地承包合同及自產(chǎn)自銷證明，最后還需要看其銷售的農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量是否與其土地承包面積相匹配，減少納稅風(fēng)險。需要注意的是，財稅﹝2018﹞32號規(guī)定：“納稅人購進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托加工16%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品，按照12%的扣除率計算進(jìn)項(xiàng)稅額?！?/p>

另外，糧食加工企業(yè)還需要在甄別供應(yīng)商資質(zhì)方面需要區(qū)分供應(yīng)商為小規(guī)模納稅人還是一般納稅人，在供應(yīng)商是一般納稅人的情況下，糧食加工企業(yè)需要取得一般納稅人的增值稅專用發(fā)票，可以分別按照16%、10%、6%的對應(yīng)業(yè)務(wù)稅率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額;而在供應(yīng)商為小規(guī)模納稅人的情況下，糧食加工企業(yè)可以要求小規(guī)模納稅人到稅務(wù)局代開增值稅專用發(fā)票，按照3%的稅率進(jìn)行稅額的抵扣。而在全面“營改增”的背景之下，糧食加工企業(yè)的增值稅可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額范圍也大大地擴(kuò)展，包括不動產(chǎn)購進(jìn)、糧食倉儲費(fèi)、力支短駁費(fèi)用及勞務(wù)費(fèi)用等與糧食加工企業(yè)息息相關(guān)的業(yè)務(wù)均可取得增值稅專用發(fā)票，而企業(yè)需要做的就是加強(qiáng)增值稅專用發(fā)票的獲取并及時進(jìn)行認(rèn)證抵扣和納稅申報。

（三）降低稅收風(fēng)險

財政部在2016年12月發(fā)布的《增值稅會計處理規(guī)定》對增值稅的相關(guān)處理進(jìn)行了規(guī)范，包括增值稅核算中的會計科目和專欄設(shè)置、企業(yè)的銷售業(yè)務(wù)和取得資產(chǎn)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理過程以及明確了相關(guān)項(xiàng)目列示問題，糧食加工企業(yè)需要采用增值稅核算的最新規(guī)定來開展相關(guān)工作，這對于企業(yè)增值稅申報工作、稅務(wù)信息披露質(zhì)量的提升和降低納稅錯誤的稅務(wù)風(fēng)險等方面都有比較明顯的意義。糧食加工企業(yè)對免稅糧食和應(yīng)稅糧食的采購、生產(chǎn)和銷售等環(huán)節(jié)需要被精準(zhǔn)細(xì)化的核算，因?yàn)樵鲋刀惖匿N項(xiàng)額籌劃中有對免稅糧食的明確范圍，將這些相關(guān)數(shù)據(jù)分開核算既是為了充分地用好稅收優(yōu)惠政策，也是為了幫助企業(yè)更好地降低稅負(fù)，提升效益。增值稅的稅收籌劃一般是要在經(jīng)濟(jì)主體的經(jīng)濟(jì)行為發(fā)生之前進(jìn)行決策的，但是由于稅收法規(guī)定的極具時效性和市場環(huán)境以及企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的不斷變化，糧食加工企業(yè)的增值稅稅收籌劃可能會受到眾多不確定因素的影響，這就需要糧食加工企業(yè)根據(jù)自身的實(shí)際經(jīng)營情況和市場環(huán)境的變化情況做出相應(yīng)的應(yīng)對。

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（作者單位：江蘇省農(nóng)墾米業(yè)集團(tuán)有限公司臨海分公司）