新稅法下購進(jìn)固定資產(chǎn)時增值稅的處理

劉偉生

[摘? ? ? ? ? ?要]? 首先闡述了新稅法對固定資產(chǎn)的定義，其次說明了新稅法對固定資產(chǎn)的核算規(guī)定，然后分別對新稅法對固定資產(chǎn)的購入環(huán)節(jié)和固定資產(chǎn)的處置環(huán)節(jié)的稅務(wù)處理進(jìn)行分析，希望對企業(yè)在新稅法下購進(jìn)固定資產(chǎn)時增值稅的處理工作能有所幫助。

[關(guān)? ? 鍵? ?詞]? 新稅法;固定資產(chǎn);增值稅

[中圖分類號]? D922.22? ? ? ? ? ? ?[文獻(xiàn)標(biāo)志碼]? A? ? ? ? ? ? ? [文章編號]? 2096-0603（2019）24-0114-02

新修訂后的增值稅暫行條例和與其相關(guān)的政策使企業(yè)設(shè)備投資的稅收負(fù)擔(dān)得以降低并使重復(fù)征稅的因素被進(jìn)一步消除。因此，企業(yè)的財(cái)務(wù)人員為了減少不必要的損失與依法抵扣和納稅，應(yīng)及時適應(yīng)并理解新稅法的精神實(shí)質(zhì)，從而做好新稅法下購進(jìn)固定資產(chǎn)時增值稅的處理工作。

一、新稅法對固定資產(chǎn)的定義

使用年限超過一年的不屬于生產(chǎn)經(jīng)營主要設(shè)備的物品且單位價值在兩千元以上，與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的其他器具、工具、設(shè)備等以及使用期限超過一年的運(yùn)輸工具、機(jī)械、機(jī)器等是舊稅法中對固定資產(chǎn)的定義。而使用期限超過十二個月的其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的器具、工具、設(shè)備以及運(yùn)輸工具、機(jī)械、機(jī)器等則是新稅法中對于固定資產(chǎn)的定義，并且在新稅法中對在建工程劃分為動產(chǎn)在建工程和不動產(chǎn)在建工程。因此，把使用期限超過一年改為了十二個月是新舊稅法關(guān)于固定資產(chǎn)定義的主要差別，企業(yè)確定固定資產(chǎn)的計(jì)算也因?yàn)檫@一改變而更加準(zhǔn)確[1]。

二、新稅法對固定資產(chǎn)的核算規(guī)定

（一）新稅法對納入可抵扣的固定資產(chǎn)的范圍規(guī)定

關(guān)于對固定資產(chǎn)征收生產(chǎn)型增值稅的問題在舊稅法中規(guī)定購進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不允許納稅人從本期銷項(xiàng)稅額中進(jìn)行抵扣。而新稅法對其新增固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額的規(guī)定則是允許一般納稅人抵扣所有增值稅[2]。納稅人固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額納稅允許抵扣的時間是指2009年1月1日及其以后實(shí)際發(fā)生的，納稅人固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額納稅允許抵扣的條件則是納稅人取得2009年1月1日以后依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額或者是開具的增值稅扣稅憑證上注明的，新稅法固定資產(chǎn)允許抵扣的范圍與舊稅法增值稅征稅范圍中的規(guī)定相同。

（二）新稅法允許固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額可以從銷項(xiàng)稅額中抵扣

允許企業(yè)主要指一般納稅人從銷項(xiàng)稅額中抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額根據(jù)新增值稅實(shí)施細(xì)則和暫行條例等有關(guān)規(guī)定應(yīng)當(dāng)涵蓋以下四個方面：（1）取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額的包括實(shí)物投資和接受捐贈等國內(nèi)采購的固定資產(chǎn);（2）取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額的進(jìn)口固定資產(chǎn);（3）取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額的購進(jìn)用于自制包括安裝、改擴(kuò)建等固定資產(chǎn)的貨物或接受用于自制固定資產(chǎn)的應(yīng)稅勞務(wù);（4）按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和百分之七的扣除率來計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額的在生產(chǎn)經(jīng)營過程中為固定資產(chǎn)支付運(yùn)輸費(fèi)用的或購進(jìn)以及銷售固定資產(chǎn)的[3]。

三、新稅法對固定資產(chǎn)購入環(huán)節(jié)的稅務(wù)處理

購入固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額對符合條件的企業(yè)按照新稅法的規(guī)定是可以抵扣的，并且也可以按照7%的稅率來計(jì)算運(yùn)費(fèi)抵扣。企業(yè)主要指未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人在2009年1月1日以前在購入固定資產(chǎn)時，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，如果運(yùn)費(fèi)由買方負(fù)責(zé)的話所購買固定資產(chǎn)的初始入賬價值包括相關(guān)運(yùn)輸費(fèi)用和進(jìn)項(xiàng)稅額，這樣在一定程度上抑制了企業(yè)的消費(fèi)和生產(chǎn)能力的提高，也增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，從而不利于拉動經(jīng)濟(jì)的發(fā)展[4]。我們通過例一來說明新稅法對固定資產(chǎn)購入環(huán)節(jié)的稅務(wù)處理的具體的賬務(wù)處理。

例一：甲公司為路橋公司，現(xiàn)在甲公司因?yàn)闃I(yè)務(wù)發(fā)展需要從乙公司購入一套設(shè)備，于是甲公司與乙公司達(dá)成了協(xié)議，以60萬的價格由甲公司從乙公司購入該設(shè)備，并且運(yùn)費(fèi)一萬元由甲公司來負(fù)責(zé)，且運(yùn)費(fèi)款項(xiàng)目前已經(jīng)支付。

我們在第一種情況下，假設(shè)甲公司和乙公司均為一般納稅人，并且稅法規(guī)定的允許從銷項(xiàng)稅額中抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的情形，甲公司完全符合，則甲公司具體的賬務(wù)處理記錄如下所示：

借：固定資產(chǎn)? 60.93（60+1×93%）

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 10.27（60×17%+1×7%）

貸：銀行存款? 74.2

我們在第二種情況下假設(shè)乙公司是小規(guī)模納稅人，而甲公司是一般納稅人，甲公司的賬務(wù)處理與第一種情況相同的前提是由稅務(wù)機(jī)關(guān)為乙公司代開的增值稅專用發(fā)票甲公司已經(jīng)取得，而甲公司的進(jìn)項(xiàng)稅不能進(jìn)行扣除的情形則是甲公司沒有取得增值稅專用發(fā)票，那么甲公司具體的賬務(wù)處理記錄如下所示：

借：固定資產(chǎn)? 71.13（60+60×17%+1×93%）

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）? 0.07（1×7%）

貸：銀行存款? 71.2

我們在第三種情況下假設(shè)甲公司是小規(guī)模納稅人其進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣。小規(guī)模納稅人一般由會計(jì)核算制度不健全，因此不能對進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額進(jìn)行準(zhǔn)確地核算，所以其稅款抵扣制度實(shí)行簡易的計(jì)稅辦法，而不是實(shí)行按照銷項(xiàng)稅額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的稅款來求得應(yīng)納稅額的抵扣制度[5]。為了促進(jìn)中小企業(yè)的擴(kuò)大就業(yè)和進(jìn)一步發(fā)展，同時平衡一般納稅人和小規(guī)模納稅人之間的稅負(fù)水平，我國從2009年1月1日以后，對小規(guī)模納稅人計(jì)算增值稅額時統(tǒng)一按照3%的稅率來進(jìn)行征收。在這種情況下甲公司具體的賬務(wù)處理記錄如下所示：

借：? 固定資產(chǎn)? 61

貸：? 銀行存款? 61

四、新稅法對固定資產(chǎn)處置環(huán)節(jié)的稅務(wù)處理

固定資產(chǎn)處置環(huán)節(jié)的稅務(wù)處理自從2009年實(shí)施新《增值稅暫行條例》以后，進(jìn)行計(jì)算征收時在不同情況下要注意區(qū)分使用不同的稅率。在具體的執(zhí)行過程中則可以分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人[6]。我們通過例二來說明新稅法對固定資產(chǎn)處置環(huán)節(jié)的稅務(wù)處理的具體的賬務(wù)處理。

例二：丙公司出于更新公司設(shè)備的目的，準(zhǔn)備出售一臺公司的機(jī)器設(shè)備，該機(jī)器設(shè)備丙公司購入的原值為20萬元，丙公司于2010年初的時候出售。

根據(jù)新《增值稅暫行條例》規(guī)定2008年12月31日以前納稅人未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的，如果納稅人銷售自己使用過的在2008年12月31日以前自制或者購進(jìn)的固定資產(chǎn)，則其銷售時的增值稅按簡易辦法來進(jìn)行稅務(wù)處理，征收增值稅時依照百分之四的征收率減半。納稅人如果在2008年12月31日以前已經(jīng)被納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)，征收增值稅時按照百分之四稅率減半的情形是銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購進(jìn)或自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅的情形則是銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)[7]。

我們在第一種情況下假設(shè)丙公司為一般納稅人，且該設(shè)備購置于2006年初，則丙公司進(jìn)行稅務(wù)處理時的固定資產(chǎn)是銷售自己所使用過的2006年還沒有抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，預(yù)估該設(shè)備的使用年限為10年，按照年限平均法計(jì)提折舊，凈殘值為零，售價為10萬。則丙公司具體的賬務(wù)處理記錄如下：

借：固定資產(chǎn)清理? ? 12

累計(jì)折舊? ? ? ? 8

貸：固定資產(chǎn)? ? ? 20

借：銀行存款? ? ? 10

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 0.19（10÷（1+4%）×4%÷2）

固定資產(chǎn)清理? 9.81

借：營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失? 2.19

貸：固定資產(chǎn)清理? 2.19

固定資產(chǎn)如果在2009年1月1日以后自制或者購進(jìn)的，在購進(jìn)時由于已經(jīng)進(jìn)行了進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，所以在處置時征收增值稅按照正常銷售貨物適用稅率。我們假設(shè)該設(shè)備丙公司與2009年初進(jìn)行購置的，16萬為其處置時的售價，其他條件都保持不變，那么丙公司的具體的賬務(wù)處理記錄如下：

借：固定資產(chǎn)清理 18

累計(jì)折舊? ? 2

貸：固定資產(chǎn)? ? 20

借：銀行存款? ? 16

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）2.32（16÷（1+17%）×17%）

固定資產(chǎn)清理? 13.68

借：營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失 4.32

貸：固定資產(chǎn)清理 4.32

在第二種情況下我們假設(shè)丙公司小規(guī)模納稅人，則其固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理為銷售自己使用過的。征收增值稅時由于銷售的固定資產(chǎn)是小規(guī)模納稅人自己使用過的，因此統(tǒng)一按照百分之二的稅率進(jìn)行征收，且購置的年份與該征收的稅率無關(guān)[8]。其增值稅征收時的計(jì)算公式為：售價÷（1+3%）×2%=增值稅。在該題目中，若該設(shè)備于2008年初購置，且丙公司為小規(guī)模納稅人，該設(shè)備預(yù)計(jì)使用年限為10年，按照平均年限法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零，且15萬元為其處置時售價。

按照平均年限法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，處置時售價為15萬元。那么丙公司的具體的賬務(wù)處理記錄如下：

借：固定資產(chǎn)清理 16

累計(jì)折舊 4

貸：固定資產(chǎn) 20

借：銀行存款 15

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 0.29（15÷（1+3%）×2%）

固定資產(chǎn)清理 14.71

借：營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失 1.29

貸：固定資產(chǎn)清理 1.29

綜上所述，不斷完善稅務(wù)制度的途徑就是對稅務(wù)制度進(jìn)行改革，稅務(wù)制度是我國的公共服務(wù)機(jī)制，因此稅務(wù)制度要隨著經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展而不斷地進(jìn)行完善與改革。企業(yè)和國家需要對稅務(wù)制度的改革給予相應(yīng)的支持，在實(shí)施稅務(wù)制度改革的過程中，國家應(yīng)當(dāng)出臺相應(yīng)的政策并進(jìn)行一定的指導(dǎo)，而企業(yè)既是市場經(jīng)濟(jì)的微觀單位也是國家具體政策的實(shí)施者。為了適應(yīng)稅務(wù)制度改革給企業(yè)帶來的業(yè)務(wù)上的變化，作為企業(yè)的財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)主動學(xué)習(xí)新的會計(jì)制度和稅法變化以便能夠及時地了解并掌握。固定資產(chǎn)作為企業(yè)生產(chǎn)資料的重要組成部分，其稅務(wù)變化特別是增值稅的征收對企業(yè)的影響較大，企業(yè)是否愿意改進(jìn)生產(chǎn)能力和改進(jìn)生產(chǎn)能力的積極性都直接受其影響，而新稅法為了應(yīng)對金融危機(jī)拉動我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，在實(shí)行稅務(wù)制度的改革中充分考慮了這一點(diǎn)。

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◎編輯 李 靜