中國特色社會主義審計制度70年回顧與展望

鹿斌 沈榮華

〔摘要〕 中國特色社會主義審計制度走過了曲折、初創(chuàng)、鞏固、發(fā)展的70年?；仡櫄v史，旨在清晰認識中國審計制度建設的特色，審視中國審計制度面臨的現(xiàn)實困境，進而堅持以習近平新時代中國特色社會主義思想為根本指導，融入國家治理框架，思考審計制度的獨立性、規(guī)范性、運轉性、協(xié)同性，探索審計體制改革的理念更新、組織機構完善、“大監(jiān)督”體系創(chuàng)設的路徑。

〔關鍵詞〕 中國特色社會主義審計制度;國家治理;審計;大監(jiān)督

〔中圖分類號〕F239.22 〔文獻標識碼〕A 〔文章編號〕1000-4769（2019）05-0033-09

伴隨著中華人民共和國的成長，中國審計制度已經(jīng)走過了70年歷程。70年來，在中國共產(chǎn)黨的正確領導下，在探索中創(chuàng)新、在創(chuàng)新中進步，走出了一條具有中國特色的審計發(fā)展道路。中國特色社會主義審計制度是中國特色社會主義制度的重要組成部分。本文旨在回顧中國審計制度的70年發(fā)展歷程，梳理其成就與進步，審視其面臨的困境，從而認識其發(fā)展規(guī)律，明確其未來走向。

一、回顧與梳理：中國特色社會主義

審計制度70年歷程

為貫徹落實依法管理政權、依法治理經(jīng)濟的治國理政思想，中國共產(chǎn)黨早在中央蘇區(qū)時期就已經(jīng)嘗試建立社會主義審計制度。①即使在艱難困苦的抗戰(zhàn)時期以及艱苦卓絕的解放戰(zhàn)爭期間，審計工作也一直堅持前行，沒有停滯，初步形成了以法律法規(guī)為核心的審計制度體系、以因地制宜為原則的多元審計方式、以革命精神為基礎的審計文化，為根據(jù)地和解放區(qū)政治、經(jīng)濟、社會和軍事力量的發(fā)展壯大以及人民政權的鞏固，做出了巨大貢獻。戰(zhàn)爭時期形成的審計好作風、好經(jīng)驗、好形式，為新中國的審計制度建設提供了寶貴經(jīng)驗與借鑒價值。新中國審計制度自此走過了曲折、初創(chuàng)、鞏固、發(fā)展的70年歷程。

（一）1949-1977年：中國審計制度的曲折發(fā)展

新中國成立初期的審計制度，是在革命戰(zhàn)爭時期的審計工作基礎上演變而來的，是“中國共產(chǎn)黨領導的紅色政權審計制度的延續(xù)”。②在參照原有審計模式的基礎上，繼續(xù)保留中央和地方各級人民政府財政機關內(nèi)的審計機構，繼續(xù)發(fā)揮對政府財政財務收支審核與監(jiān)督的功能。1950年初，中央政府頒布的《中華人民共和國暫行審計條例（草案）》，是新中國成立以后第一部有關審計工作的行政法規(guī)，對既有的審計制度予以明確的法律確認。該條例第四條規(guī)定：“在各級人民政府財政機關內(nèi)部設置工作機構或人員，負責財政收支審計”，實現(xiàn)從中央到各大行政區(qū)、省、縣（省轄市同）四級審計工作體制。同年12月，中央人民政府發(fā)布《中央人民政府政務院為加強國家財政管理嚴格執(zhí)行財政紀律令》，再次對各級審計機構的設置做出規(guī)定。由此，正式拉開了新中國審計事業(yè)的序幕。由于歷史的原因，起初開始著手建立并實施財政監(jiān)察制度，主要是學習和借鑒蘇聯(lián)經(jīng)濟監(jiān)督模式。其主要特點是“經(jīng)濟監(jiān)督與行政監(jiān)督相結合，經(jīng)濟監(jiān)督基本上相當于國家審計工作，這一模式的審計職能和政府機構的其他監(jiān)督形式混為一體，不予嚴格區(qū)分”。③隨著全國財政監(jiān)察機構的建立和統(tǒng)一，到1952年前后，審計機構相繼撤并，審計職能也改由財政監(jiān)察機構承擔?；诖?，處于萌芽狀態(tài)中的新中國“國家審計從此中斷”。④顯然，新中國成立初期的審計制度的存續(xù)時間十分短暫，相應的審計制度未能真正實施，統(tǒng)一的審計監(jiān)督體系并未在全國范圍內(nèi)建立。盡管如此，這一時期的審計機關依然認真履行了審計監(jiān)督職責，在國民經(jīng)濟恢復、抗美援朝等重大事項中，發(fā)揮了審計監(jiān)督作用，維護了國家財經(jīng)法紀的嚴肅性。

（二）1978-1994年：中國特色社會主義審計制度的初創(chuàng)

“文革”動蕩造成了全國性的災難，也帶來了國家財政管理偏廢、財經(jīng)紀律松弛，各種違反財經(jīng)紀律的行為屢見不鮮。為保障經(jīng)濟建設健康發(fā)展，適應加強財政經(jīng)濟監(jiān)督的需要，1981年7月10日國務院常務會議明確提出“應在財政部門設立審計機構，以加強財政監(jiān)督”。⑤這是時隔近30年后，審計監(jiān)督制度再次獲得黨和國家的高度關注。在胡喬木等國家領導人的提議下，“審計監(jiān)督被確定為中國的國家制度，其組織設置和職責權限被列入新憲法”。⑥新憲法第九十一條和第一百零九條規(guī)定了中國審計機關的設立、職責和權限⑦，確立了行政型審計監(jiān)督模式和雙重領導體制。1983年9月1日，中華人民共和國審計署正式成立，隸屬于國務院，在國務院總理領導下依法獨立行使審計監(jiān)督權。隨后，地方各級審計機關陸續(xù)成立，初步形成了從中央到地方四級審計工作體制⑧，由此奠定了中國審計制度的根基，并將國家審計建設的重點逐步轉移到審計制度完善上。1985年末召開的第三次全國審計工作會議首次提出，要“建立具有中國特色的社會主義審計監(jiān)督制度”。⑨1988年11月國務院發(fā)布《中華人民共和國審計條例》（以下簡稱《審計條例》），該條例對審計監(jiān)督的原則、范圍、內(nèi)容、領導體制、職能、程序等內(nèi)容做了系統(tǒng)規(guī)定，從而標志著中國特色社會主義審計制度初步創(chuàng)設。1994年，《中華人民共和國審計法》（以下簡稱《審計法》）頒行，這是在《審計條例》基礎上進行的較大補充和調(diào)整，不僅涉及審計職權、審計范圍、審計程序等事項的完善，也提出和創(chuàng)設了諸如本級預算執(zhí)行審計、政府向人大常委會提交審計工作報告、同級審和上下審相結合、審計結果公布等具有中國特色的審計制度?！秾徲嫹ā返念C行，進一步充實了中國特色社會主義審計制度的法律基礎。

（三）1995-2012年：中國特色社會主義審計制度的鞏固

隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的確立和發(fā)展，為滿足加強財政經(jīng)濟監(jiān)督的需求，審計監(jiān)督的范圍不斷擴大，“凡是有國有資產(chǎn)的單位和部門，審計機關都有權進行審計，審計成為一種經(jīng)常性的經(jīng)濟監(jiān)督活動”⑩，中國特色社會主義審計制度進入鞏固階段。在黨的十五大“依法治國”基本方略的指導下，推進“依法審計”被提上議事日程，重大事務主要包括：第一，加強審計立法。1995年國務院發(fā)布《中華人民共和國審計法實施條例》（以下簡稱《審計法實施條例》），同時啟動了對38個審計規(guī)范進行大規(guī)模修訂的工作。十屆全國人大第二十次會議修繕《審計法》，集中對健全審計監(jiān)督機制、完善審計監(jiān)督職責、強化審計監(jiān)督手段、規(guī)范審計監(jiān)督行為等四個方面進行了調(diào)整，著力提升審計監(jiān)督的制度化、法制化和規(guī)范化水平。2010年再次修訂《審計法實施條例》，并發(fā)布《中華人民共和國國家審計準則》。由此，初步形成了以憲法為根本依據(jù)，以《審計法》為核心規(guī)范，以條例、規(guī)章、準則等其他法律文件為支撐的中國特色審計法律體系，成為這一時期中國特色社會主義審計制度鞏固發(fā)展的重要標志;第二，健全審計制度。2001年審計署制定了“依法審計、服務大局、圍繞中心、突出重點、求真務實”的工作方針，明確了進入新千年以后審計工作的方向和目標。2003年審計署創(chuàng)設了審計結果公告制度，并在同年6月首次公布了審計報告，一大批違反財經(jīng)法紀的行為被揭露，在全國范圍內(nèi)掀起“審計風暴”;第三，拓展審計范圍。經(jīng)濟責任審計、經(jīng)濟效益審計、績效審計、環(huán)境審計等新型審計業(yè)務相繼開展，包括全國糧食清查審計、北京奧運會跟蹤審計、汶川地震災后重建跟蹤審計、全國地方政府性債務審計等重大審計項目順利完成。由此，鞏固了中國特色社會主義審計制度，并取得了重大成就。

（四）2013年-至今：中國特色社會主義審計制度走進“新時代”

黨的十八大以來，在以習近平同志為核心的黨中央領導下，中國特色社會主義進入新時代，成為推動中國特色社會主義審計制度發(fā)展的契機。新時代中國審計制度發(fā)展的內(nèi)涵主要有四個方面：第一，提升審計目標。中國特色社會主義審計制度為推動全面建成小康社會和服務國家治理現(xiàn)代化，著力于完善審計體制、審計制度以及各項具體舉措;第二，突出審計效能。2013年，黨的十八屆三中全會提出，“全面深化改革的總目標是完善和發(fā)展中國特色社會主義制度，推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”，中國特色社會主義審計制度必須“成為國家治理的基石，是推動國家治理現(xiàn)代化的重要保障”;第三，完善審計體制。2015年，《關于完善審計制度若干重大問題的框架意見》（以下簡稱《意見》）得以頒布，成為這一時期指導審計制度發(fā)展的總方案?！兑庖姟芬?guī)定，“到2020年，基本形成與國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化相適應的審計監(jiān)督機制”，并要求更好發(fā)揮審計在國家治理中的作用。同年底，《關于實行審計全覆蓋的實施意見》和《關于省以下地方審計機關人財物管理改革試點方案》相繼頒行。前者進一步擴大了國家審計工作的實施范圍，要求對公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源和領導干部履行經(jīng)濟責任情況實行審計全覆蓋;后者從領導干部管理、機構編制和人員管理、經(jīng)費和資產(chǎn)管理、審計結果報告和公告制度等八個方面探索審計管理體制改革;第四，完善審計體系。黨的十九大明確提出了“改革審計管理體制”的要求，隨后，黨的十九屆三中全會通過了《深化黨和國家機構改革方案》，規(guī)定“組建中央審計委員會，作為黨中央決策議事協(xié)調(diào)機構”。同時，優(yōu)化審計署職責，將國家發(fā)改委、財政部、國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會中的有關審計職能全部歸入審計署，構建統(tǒng)一高效的審計監(jiān)督體系。至此，一個比較完備的、適合中國國情的新時代中國特色社會主義審計制度全面建成。

二、認識與歸納：中國特色社會主義

審計制度的發(fā)展規(guī)律

回顧中國特色社會主義審計制度發(fā)展歷程，既要梳理歷史事實、展示發(fā)展脈絡，更要歸納總結中國特色社會主義審計制度的發(fā)展規(guī)律，在此基礎上認識 “中國特色”的優(yōu)勢，為當下和未來的優(yōu)化發(fā)展提供邏輯啟示。

（一）認識深化：從以經(jīng)濟建設為中心到以人民為中心

對國家審計工作的認識，是一個漸進的過程，既是社會經(jīng)濟發(fā)展的推動，更是隨著審計工作在社會經(jīng)濟發(fā)展中作用的變化而不斷深化的。改革開放之初，以經(jīng)濟建設為中心決定了國家審計要以維護財經(jīng)法紀、保障經(jīng)濟健康為基本責任。由此，衍生出國家審計的“經(jīng)濟監(jiān)督論”，認為“審計就是評價、確認和證明受托經(jīng)營者、管理者是否履行了其所負經(jīng)濟責任的一項經(jīng)濟監(jiān)督活動”。這主要是從外在行為認識“審計是什么”，但忽略了對審計本身固有功能的內(nèi)在屬性的把握，可能陷入工具理性的窠臼。隨著經(jīng)濟轉型和民主政治發(fā)展，以人民為中心的理念躍升為時代主題，由此催生國家審計的“民主法治論”。“民主法治論”認為，“現(xiàn)代國家審計既是民主法治的產(chǎn)物，也是推進民主法治的工具。從保障國家的一切權力屬于人民和社會主義民主政治建設重要內(nèi)容的角度，審計的終極目標就是維護人民群眾的根本利益”。此外，“免疫系統(tǒng)論”也強調(diào)國家審計要堅持以人民為中心，認為“國家審計的本質(zhì)是國家治理這個大系統(tǒng)中內(nèi)生的具有預防、揭示和抵御功能的免疫系統(tǒng)，它更好地保障了人民根本利益”。這兩種觀點的共同之處在于二者都強調(diào)了國家審計的源泉，一方面審計過程體現(xiàn)人民意志，維護人民根本利益，另一方面審計權力服務于人民，維護民生、促進發(fā)展。這兩種觀點既從內(nèi)在本質(zhì)上剖析了國家審計的根本屬性，又從外在功能上闡明了國家審計的職責與作用，從而又回到“審計是什么”以及“為什么審計”“為誰審計”“靠誰審計”“怎樣審計”等一系列基本問題。這就從國家審計概念理解的角度，實現(xiàn)了從工具理性邁向價值理性的進步與轉變。

（二）價值轉向：從效率主義轉向公平正義

改革開放以來，黨和國家“以經(jīng)濟建設為中心”的發(fā)展邏輯，深刻影響了中國特色社會主義審計制度建設，形成了帶有鮮明效率主義傾向的發(fā)展模式。這種模式使國家審計與經(jīng)濟性績效高度掛鉤，遵循著“投入-產(chǎn)出”邏輯，體現(xiàn)出經(jīng)濟性、趨利性特征。在實踐中，往往表現(xiàn)為首先關注查處問題的違規(guī)金額，忽視審計的宗旨與目的;注重審計方法與技術，忽視審計質(zhì)量與內(nèi)容。效率主義的價值導向在一定程度和特定時期推動了審計制度的發(fā)展，但“當效率的衡量成為唯一的討論議題時，以自由、正義和公平等術語為代表的價值問題正在失去它們作為評判標準的重要性”。黨的十八大和黨的十九大反復強調(diào)要促進社會公平正義，特別關注人民的獲得感、幸福感、安全感，“國家審計理當堅持問題導向，重點從公平性、正義性進行審計監(jiān)督”，必須使兩者有機統(tǒng)一。一是校正審計的本質(zhì)目的。審計不僅是為了揭露問題，更是為了針對問題提出修正意見，以完善公共經(jīng)濟運行中存在的體制機制問題，保障國家經(jīng)濟健康發(fā)展;二是凸顯審計的民生情結。國家展開的諸多專業(yè)審計，如扶貧審計、生態(tài)責任審計、“三農(nóng)”審計等，核心要義在于落實黨與國家的民生政策，展示國家審計的實體公正與程序公正。實體公正側重于通過審計揭示政策不執(zhí)行、執(zhí)行不到位、執(zhí)行不達標等現(xiàn)象，旨在改善民生，糾正影響和損害人民利益的弊端，實現(xiàn)社會正義;程序公正體現(xiàn)在國家審計的民主化建設方面，“民主政治作為推動國家審計生成與發(fā)展的最深層次動力源，也是國家審計的本質(zhì)所在”。這就要求審計公開，吸納公眾參與。當下，公眾參與國家審計已如火如荼，“問審于民”、網(wǎng)絡審計政務大廳、網(wǎng)絡調(diào)查以及審計協(xié)調(diào)會、入戶調(diào)查等線上線下審計參與方式，已經(jīng)蔚然成風，構成了助推國家審計民主化的重要源泉。

（三）功能擴展：從單一性轉向綜合性

長期以來，國家審計一直以財政財務收支審計為主，通過“獨立檢查會計賬目，發(fā)揮監(jiān)督財政財務收支真實、合法、效益的功能”，運作機制多次調(diào)整，但“功能依然單一，都是經(jīng)濟監(jiān)督”。新時代要求重新定位國家審計功能，若繼續(xù)囿于傳統(tǒng)概念的束縛，將有負于國家治理的歷史使命。擴展國家審計功能，要求從專注經(jīng)濟領域的財政財務監(jiān)督，轉變?yōu)榻⒕哂蓄A防性、揭示性和抵御性功能的“免疫系統(tǒng)”，從注重對會計賬目真實性的審查，延伸到對有關公共經(jīng)濟運行和公共權力行使中具有普遍性和整體性問題的審查。事實上，就審計規(guī)律而言，由于其客觀的過程性與復雜性，審計行為在不同階段、不同領域、不同層面會呈現(xiàn)不同特征，審計功能應基于不同階段、不同領域、不同層面的差異性，發(fā)揮不同的功能。審計功能的差異性體現(xiàn)在以下四個方面：1.認知性維度。以對審計工作的認知為前提，審計監(jiān)督的目的在于使被審計單位在承擔嚴重后果之前改變其違法違紀行為，進而發(fā)揮預防、威懾和預警風險隱患等功能，從而提升認知能力;2.制度性維度。以公共權力控制為源頭，以法律法規(guī)為標準，對被審計對象進行合法性鑒定，通過糾正違法違規(guī)行為，保障治理目標實現(xiàn)。發(fā)揮審計的揭示功能、糾正功能、規(guī)范功能、處罰功能，增強制度權威;3.建設性維度。以組織改革和優(yōu)化為目標，對被審計對象進行合理性評價，通過建議、規(guī)勸，“促進被審計單位及相關單位、部門建立和完善相關制度、優(yōu)化流程”，進而提高相關活動的創(chuàng)新、抵御、溝通與持續(xù)功能;4.政治性維度。以國家利益與人民利益為塑造核心，通過國家審計的旋風效應與風暴力度，展示國家政治制度內(nèi)含的深層建構功能，進而帶動整個社會的合法性再確認功能、公共價值再澄清功能、政治信任再建樹功能?？傊?，彰顯新時代中國特色社會主義審計制度的功能體系，就是綜合不同層面、不同領域、不同階段的審計功能，共同構筑國家審計服務于國家治理的大功能體系，共同服務于治理能力現(xiàn)代化目標的實現(xiàn)。

（四）范式更替：從運動式走向常態(tài)化

審計屬于公共權力的一個組成部分，其運行范式也會受行政權力的影響，20世紀八九十年代，審計中運動式干預模式的廣泛應用便是例證。在審計工作中采用運動式干預模式主要表現(xiàn)為，貫徹領導者意志，憑借強制力和威懾力，快速、集中、強力解決經(jīng)濟領域中的監(jiān)督問題。伴隨著建設責任政府、有限政府、法治政府的時代重任，國家審計的健全發(fā)展，必然要求用常態(tài)化審計取代運動式審計。進入21世紀以來，黨和國家高度重視常態(tài)化審計工作的推進，一是通過完善法律制度，不斷規(guī)范國家審計的流程與標準，對待審計案件，要求應審盡審、凡審必嚴、嚴肅問責、及時公開。從2004年正式實施審計結果公告制度以來，各級審計機關大多平息了“審計風暴”，公開審計報告成為常態(tài)，這對依法保障公眾在國家審計中的知情權和參與權有直接意義;二是從“事后審計”轉向“全過程審計”。2014年頒行的《關于加強審計工作的意見》，明確將國家重大決策部署和有關政策措施的貫徹落實“提升為審計機關的首要職責”。次年，審計署出臺《國家重大政策措施和宏觀調(diào)控部署落實情況跟蹤審計實施意見（試行）》，進一步明確了跟蹤審計的目的、對象、周期、內(nèi)容、職責等，從而將審計提到規(guī)范化的高度;三是推行“審計全覆蓋”。2015年中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發(fā)《關于實行審計全覆蓋的實施意見》，明確要求“對公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源和領導干部履行經(jīng)濟責任情況實行審計全覆蓋”，并對審計周期、審計頻次、審計重點等內(nèi)容予以具體規(guī)定。

三、發(fā)現(xiàn)與審視：中國特色社會主義

審計制度的現(xiàn)實困境

70年來，中國特色社會主義審計制度在維護財經(jīng)秩序、完善宏觀調(diào)控、促進廉政建設、保障國家經(jīng)濟安全等方面發(fā)揮了巨大作用。但是，中國的審計制度依然存在一些不足，在獨立性、規(guī)范性、運轉性、協(xié)同性等方面面臨現(xiàn)實困境。

（一）獨立性問題

“獨立性是審計的靈魂，也是國家審計最本質(zhì)的特征”，要求審計主體行使審計權必須客觀公正，不受任何人和任何組織的干涉，這既是審計制度的本質(zhì)規(guī)定性，也是判斷審計工作優(yōu)劣的重要標準。中國《憲法》第九十一條和《審計法》第五條都明確規(guī)定：“審計機關依照法律規(guī)定獨立行使審計監(jiān)督權，不受其他行政機關、社會團體和個人的干涉”。但在實踐中，國家審計的獨立性還有待進一步加強，主要表現(xiàn)在三個方面：一是財政不獨立?！秾徲嫹ā返谑粭l規(guī)定：“審計機關履行職能所需經(jīng)費，應當列入財政預算，由本級人民政府予以保證”，這一規(guī)定體現(xiàn)了審計對現(xiàn)有行政體制的遷就，由被審計主體（本級政府）來決定審計主體的經(jīng)費來源結構，導致了審計獨立地位的內(nèi)在矛盾，審計經(jīng)費還時時處處受制于各級政府的財政狀態(tài);二是人事不獨立。依據(jù)《審計法》和《審計法實施條例》的規(guī)定，地方各級審計機關領導者的任免，尤其是主要負責人的任免，應當征求上級審計機關的意見。但是，在實踐中往往是各級政府“包辦”了人事任免權，“征求上級審計機關的意見”淪為了“形式化告知”，“當一項權力得以行使的基礎條件——人事和財政都掌握在另一權力手中時，前項權力就沒有對后項權力監(jiān)督的獨立性可言了”;三是審計結果受影響。審計機關向人大提交審計報告以及向社會發(fā)布審計公告，并非是審計機關直接遞交，而是需要事先經(jīng)過政府相關部門的審定。換言之，審計報告和審計內(nèi)容需要事先經(jīng)過“行政過濾”，過濾的結果當然體現(xiàn)政府相關部門的意志，審計的意志與主張完全處于被動狀態(tài)。

（二）規(guī)范性問題

目前，中國審計制度已有相當規(guī)模的法律體系。但是，審計制度的規(guī)范性建設還存在以下問題：一是法律條文表述模糊。已經(jīng)頒行的部分法律文件，表述不清晰、內(nèi)容不具體。如《審計法》第九條規(guī)定：“地方各級審計機關對本級人民政府和上一級審計機關負責并報告工作”，這是一條確立“雙重領導體制”的法律依據(jù)，其重要性不言而喻。但是，法條中并沒有對雙重領導主體的職權進行原則的劃分，更談不上怎么實施雙重領導的具體規(guī)定，只是簡單提到“審計業(yè)務以上級審計機關領導為主?！奔葲]有界定審計業(yè)務中的相關內(nèi)容，也沒有界分審計業(yè)務與行政業(yè)務的界限，更沒有解釋“為主”的內(nèi)容、“為主”的程度與“為主”的標準。類似的模糊性問題在其他法律文件中同樣存在;二是執(zhí)行性制度不成熟。審計制度的權威性與嚴肅性還需要在具體條款中得以落實與體現(xiàn)。例如，《審計法》第五條規(guī)定了審計獨立，但是，實施這個獨立性的審計財政經(jīng)費的執(zhí)行性條款，卻要受制于本級人民政府，這直接影響了審計權威性與審計制度法治性;三是關鍵性法律用語不準確。從審計原則角度看，審計結果公告應該是強制性規(guī)定，但是《審計法》第十四條的規(guī)定，容易讓人理解為審計結果公告是審計機關的一項權利，而不是強制性的規(guī)定，并且還出現(xiàn)了“審前公告”或“積極的公告”等表述。因此，有人認為，審計結果公告“屬于審計機關任意性、選擇性的‘自由裁量，導致‘不公告是常態(tài)，公告是例外”;四是程序和標準缺失?！秶覍徲嫓蕜t》是為解決具體審計工作“如何開展”這一問題而出臺的，遺憾的是僅僅在國家層面設定了一些原則性、統(tǒng)一性的程序和標準，而在地方層面，包括計劃、取證、調(diào)查、報告、評估、詢證等在內(nèi)的審計程序和有關質(zhì)量指標體系、指標評價體系、審計技術方法的審計標準體系均尚未建立，因而嚴重制約了審計制度的落實和審計工作的精準性。

（三）協(xié)同性問題

國家審計與紀檢、監(jiān)察、檢察、社會監(jiān)督共同構成了黨和國家的“大監(jiān)督”體系，諸多監(jiān)督功能得以整合，旨在增強監(jiān)督合力、形成合理有效的監(jiān)督體系，更好地發(fā)揮權力制約作用，“協(xié)同成為我國國家審計治理的理想模式與未來發(fā)展方向之一”。在實踐中，監(jiān)督主體的協(xié)同問題依然存在：第一，對協(xié)同的認知表現(xiàn)遲鈍。目前，一些大城市紛紛出臺了關于審計機關與紀檢監(jiān)察機關協(xié)調(diào)配合的政策，從南京、成都、廣州、上海等城市的政策內(nèi)容看，其中“什么是協(xié)同”“如何協(xié)同”“協(xié)同什么”“協(xié)同需要注意什么事項”等方面的表述，缺乏明確說明和具體的實施方案;第二，協(xié)同的實施存在組織壁障。各監(jiān)督主體隸屬于不同的系統(tǒng)，各自的監(jiān)督形式出自不同的組織，在行政體制改革遠未到位的情況下，“條塊分割”傳統(tǒng)導致協(xié)同組織之間的監(jiān)督存在罅隙，難以整合;第三，協(xié)同存在技術障礙。雖然通過“金審”工程建設，中國已經(jīng)基本建立起審計信息化平臺，但是信息僅在審計機關內(nèi)部共享，而審計機關與其他監(jiān)督組織之間，尚未形成可以共享的互聯(lián)互通信息數(shù)據(jù)庫。協(xié)同優(yōu)勢理論認為，由于“協(xié)同各方存在諸多重大差異，協(xié)同優(yōu)勢很難獲得，反而協(xié)同惰性常常出現(xiàn)”。事實證明，國家審計與其他監(jiān)督主體之間在組織結構、權力形式、目標設定、監(jiān)督對象、責任類型、技術方法、實施依據(jù)方面存在差異，協(xié)同惰性已經(jīng)出現(xiàn)，導致協(xié)同過程中的繁雜甚至沖突，信息壁壘已成為協(xié)同面臨的重要技術障礙，“導致國家監(jiān)督資源重復投入、不同部門監(jiān)管權力相互掣肘及造成各層級黨政官員的職務腐敗案件屢查屢犯、屢禁難止，嚴重破壞了黨的形象與政府聲譽”。

（四）執(zhí)行性問題

中國特色社會主義審計制度的有效性，有賴于審計機制的有力支撐，由此也才能夠提升審計的執(zhí)行力。在實踐中，審計機制存在一些不足，具體表現(xiàn)為：一是審計的互動性、專業(yè)性不足。在互動性上，主要表現(xiàn)在參與機制上互動困難、協(xié)商機制上對話無序、信息公開機制上共享滯后。在現(xiàn)代信息技術應用的大環(huán)境下，已有的線上互動模式存在呆板性、狹隘性、滯后性，無法適應民眾、專家學者對國家審計的參與。在專業(yè)性上，與企業(yè)審計相比，國家審計的過程、方法、形式等方面帶有明顯的行政色彩，缺少專業(yè)獨立性與特色，主要是“上級怎么說，下級怎么做”，很難保證審計質(zhì)量;二是審計各自為政、自相矛盾。長期以來，國家審計側重“結果”的解決，忽視了對審計權的控制，也忽視了對審計結果的有效應用。對審計權的控制問題，實質(zhì)上“演化出‘誰來監(jiān)督監(jiān)督者的問題”，然而，審計監(jiān)督機制、審計績效評價機制、查證審計核查機制等并未建立起來，依法審計、依規(guī)審計、公正審計因為缺乏制度保障舉措，變得更具隨意性、隨機性。就審計結果的應用而言，由于審計結果轉化和審計結果應用的具體制度尚未確立，國家審計常常止步于發(fā)現(xiàn)問題或提出意見，于是“屢審屢犯”“再審再犯”現(xiàn)象頻頻出現(xiàn);三是審計機制耦合度偏低。國家審計是一個復雜的系統(tǒng)與有機的過程，其中各種審計主體、審計元素、審計執(zhí)行不僅需要自身完善，更需要相互配合、協(xié)調(diào)運轉。但在實際運行中，一方面，各審計主體之間缺乏制度性連接，審計耦合機制缺乏質(zhì)的規(guī)定，導致參與機制偏重對外參與，協(xié)商機制偏重對內(nèi)協(xié)商，忽視了參與與協(xié)商的全方位性;另一方面，審計主體對審計信息公開不及時、不全面，審計信息共享缺乏明確性、有效性和持續(xù)性，導致公眾參與審計往往流于形式、止于起步，無法參與審計全過程。

四、構想與展望：中國特色社會主義

審計制度的走向

新時代，完善中國特色社會主義審計制度的唯一途徑，就是要貫徹黨的新思想、新方針、新理念，始終堅持社會主義方向不動搖，這也是對“新時代建設什么樣的中國特色社會主義審計制度”和“怎樣建設中國特色社會主義審計制度”時代命題的準確回答。

（一）在理念上，破解審計改革之爭

當下，理論界對審計體制改革之策眾說紛紜，有立法論、垂直論、并行論、雙軌論、合一論，觀點各異、思路不一。本文認為，審計體制改革的核心是審計機關由誰領導、審計對誰負責、最高審計機關與地方審計機關之間關系如何調(diào)整。傳統(tǒng)的審計體制體現(xiàn)的是“內(nèi)部審計”特征，關注如何“自己監(jiān)督自己”，是一種在中國政治制度、歷史傳統(tǒng)及特定歷史背景共同作用下形成的行政型模式。在新時代，審計體制改革并不是全盤否定行政型模式，而是在此基礎上，進行調(diào)整與完善。推進中國特色社會主義審計制度，絕不能再重復“國外怎么樣，我們也怎么樣”的簡單拿來主義邏輯，不能只關注審計系統(tǒng)內(nèi)部“自娛自樂”“自說自話”。改革旨在提升審計體制的合理性，完善其有效性，根本標準在于是否與本國的制度、法律、文化及歷史傳統(tǒng)相銜接，是否與國家經(jīng)濟社會發(fā)展需要相配合。其根本對策是加強黨的領導，突出中國共產(chǎn)黨對審計工作的全面領導，為依法審計、獨立審計提供堅實的保障與明確的方向;另一方面明確劃分行政權與審計權。通過法律制度的設計與完善，清晰界定行政工作與審計業(yè)務的邊界，明確政府哪些可以做、必須做，哪些不能做、不必做，最大限度降低行政權對審計業(yè)務的干擾。

（二）在組織上，落實審計機構健全

黨的十九大報告提出“改革審計管理體制”的要求，組建了中央審計委員會，這是以習近平為核心的黨中央的重大戰(zhàn)略部署，也是習近平總書記站在新的歷史起點，對健全黨和國家監(jiān)督體系的具體組織安排。接下來的任務是：第一，加快審計組織建構。各級政府和審計機關緊跟黨中央的部署，盡快制定相關制度、優(yōu)化組織職能、調(diào)配人員編制，確保各級審計委員會盡早運轉起來。第二，整合審計職能。以黨的十九屆三中全會開啟的新一輪國家機構改革為契機，以職能轉型為抓手，重點加強審計職能的整合，凡是其他機構現(xiàn)有的監(jiān)督檢查職能，統(tǒng)一劃入審計機關，避免重復審計、交叉審計、分散審計帶來的弊端。第三，構建審計垂直體制。在深入開展省以下審計機關人財物統(tǒng)一管理工作的基礎上，著重探索省直管地方審計機關的人事、編制、財政、資產(chǎn)等事項，嘗試建立省以下審計機關垂直管理體制。第四，推進審計機制創(chuàng)新。在修繕參與機制、協(xié)商機制、信息公開機制的基礎上，進一步創(chuàng)設監(jiān)督機制、績效評價機制、查證核查機制，以公共性為價值導向、以服務性為運行目標、以控制性為基本手段，在互為條件、相互作用的基礎上，實現(xiàn)多種機制有機整合，確保國家審計體系有效運轉，極大提高審計監(jiān)督質(zhì)量。

（三）在結構上，創(chuàng)設“大監(jiān)督”體系

黨的十九大提出“健全黨和國家監(jiān)督體系”的結構性目標，要求將國家審計同紀檢、監(jiān)察、檢察、社會監(jiān)督融會貫通，協(xié)同整合，這是中國特色社會主義審計制度建設的新要求、新使命。構建“大監(jiān)督”結構體系，主要是在戰(zhàn)略、管理與操作三個層面構建審計與紀檢監(jiān)察的協(xié)同治理體系。其中，以監(jiān)督項目為目標，以職能分工為內(nèi)容，以信息共享為紐帶，以綜合評價為抓手。監(jiān)督項目是“大監(jiān)督”體系中的具體事項，這需要多元監(jiān)督主體共同參與，從多個角度合作;職能分工是協(xié)同的基礎與前提，這就是不同監(jiān)督主體在完成“規(guī)定動作”的基礎上，實現(xiàn)互相耦合、分工明確、協(xié)同整合;信息共享是各監(jiān)督主體的視聽耳目，是帶動各監(jiān)督主體綜合審計的“紐帶”，也就是在審計中發(fā)現(xiàn)腐敗案線索，通過共享渠道將有關信息分享給其他監(jiān)督主體，經(jīng)過具體查證，最終反饋給審計機關，確保及時、準確處理;綜合評價是多方參與、協(xié)同評判，審計機關側從經(jīng)濟角度、紀檢部門側從黨紀角度、監(jiān)察機關側從行政角度、檢察機關側從司法角度、社會監(jiān)督側從輿論角度，分別推進，最后由審計機關綜合把握。這樣，既提升了審計工作的嚴肅性，也構成了對被監(jiān)督對象的綜合評價的客觀性，從而提高審計工作的權威性。

（四）在目標上，契合國家治理現(xiàn)代化趨勢

中國特色社會主義審計制度建設必須融入國家治理現(xiàn)代化，通過善治來實現(xiàn)善政，其中包括嚴明的法律、清廉的官員、良好的行政服務，國家審計是國家治理體系中實現(xiàn)“善政”的立體性舉措。從宏觀層面看，國家審計從監(jiān)督和批判功能中保障政府行為的合法性，從建設和服務功能中推動政府改革的正義性。從此以后，審計不再拘囿于“經(jīng)濟責任監(jiān)督”范疇，將涉及政府建設和發(fā)展的各個方面;從中觀層面看，加強國家審計制度建設，就是加強黨領導下的現(xiàn)代化國家治理體系，強化國家治理體系現(xiàn)代化的內(nèi)容。其中，一方面是推進審計法律制度不斷完善，針對現(xiàn)行法律條文中存在的不清晰、不具體的問題，盡快予以修正;另一方面是加快審計的具體制度建構，例如在審計結果公告制度中，具體規(guī)定公告時間、周期、頻次、內(nèi)容、主體以及不公告的責任，從而使審計權力同時轉變?yōu)閷徲嬝熑?從微觀層面看，順應國家治理需求的一項重要內(nèi)容是落實民眾參與架構?，F(xiàn)代國家治理不是黨與政府的“專利”，必然需要社會的參與。特別需要強調(diào)合作，國家審計過程不再僅僅是落實基本監(jiān)督功能，同樣需要兼顧社會組織、公民以及其他相關者參與審計的民主趨向，從而形成共管、共監(jiān)、共治的格局。這需要各級審計機關積極創(chuàng)造條件、創(chuàng)新渠道、創(chuàng)設制度，積極引導。

70年來，中國特色社會主義審計制度為中華人民共和國廉政建設與經(jīng)濟秩序穩(wěn)定，做出了重大貢獻。新時代，中國特色社會主義審計制度必將在習近平新時代中國特色社會主義思想的指導下，全面融入中國特色社會主義建設事業(yè)中，推進財經(jīng)法紀，創(chuàng)新審計制度，為中華人民共和國繁榮發(fā)展保駕護航。

① 1932年8月，中央人民委員會第二十二次常會決定，在中央政府財政部設立審計處，各省、市財務部門下設審計科、審計室（股），“統(tǒng)一掌管對各級政府預決算的審核，簿記之審查及審核國家預備之支出、國庫現(xiàn)金及存款事項”。翌年，蘇區(qū)中央政府成立審計委員會，獨立于財政部之外，與人民委員會（即中央政府）、中央革命軍事委員會、臨時最高法庭并列，同屬于中央執(zhí)行委員會直接領導。由此奠定了中央蘇區(qū)時期審計監(jiān)督的整體框架。參見方寶璋：《中國審計史稿》，福州：福建人民出版，2006年，第456-459頁。

② 方寶璋、何瑞鏵：《中華人民共和國成立初期審計考論》，《審計研究》2016年第2期。

③ 文碩：《世界審計史》，北京：中國審計出版社，1990年，第160頁。

④ 曹越、李晶：《中國國家審計制度變遷：歷史與邏輯勾畫》，《財經(jīng)理論與實踐》2016年第1期。

⑤ ⑨ 李金華：《中國審計史》第3卷上，北京：中國時代經(jīng)濟出版社，2005年，第41、117、216頁。

⑥ 顧為銘：《胡喬木與審計監(jiān)督制度的確立》，《當代中國史研究》2006年第2期。

⑦ 《中華人民共和國憲法》（1982）第九十一條：“國務院設立審計機關，對國務院各部門和地方各級政府的財政收支，對國家的財政金融機構和企業(yè)事業(yè)組織的財務收支，進行審計監(jiān)督。審計機關在國務院總理領導下，依照法律規(guī)定獨立行使審計監(jiān)督權，不受其他行政機關、社會團體和個人的干涉?！钡谝话倭憔艞l：“縣級以上的地方各級人民政府設立審計機關。地方各級審計機關依照法律規(guī)定獨立行使審計監(jiān)督權，對本級人民政府和上一級審計機關負責?！?/p>

⑧ 國務院設立中華人民共和國審計署，省、自治區(qū)、直轄市人民政府設立審計局，自治州、市人民政府設立審計局，縣（市）、市轄區(qū)人民政府設立審計局。

⑩ 《中國審計年鑒》編輯委員會：《中國審計年鑒（1994-1998）》，北京：中國審計出版社，1999年，第7頁。

王常松：《中國特色社會主義審計理論若干問題的思考》，《審計研究》2010年第3期。

張慶龍、沈征：《政府審計學》，北京：中國人民大學出版社，2015年，第7頁。

劉家義：《國家治理現(xiàn)代化進程中的國家審計：制度保障與實踐邏輯》，《中國社會科學》2015年第9期。

閻金鍔：《審計定義探討》，《審計研究》1989年第2期。

王會金、王素梅：《國家審計“免疫系統(tǒng)”建設：目標定位與路徑選擇》，《審計與經(jīng)濟研究》2010年第2期。

劉家義：《論國家治理與國家審計》，《中國社會科學》2012年第6期。

羅伯特·登哈特：《公共組織理論》，扶松茂譯，北京：中國人民大學出版社，2003年，第117頁。

趙昊東、趙景濤：《公平正義綜合指數(shù)對國家審計的啟示》，《審計研究》2016年第3期。

高曉霞：《論黨和國家監(jiān)督體系中的審計監(jiān)督：政治邏輯、治理功能與行動路向》，《江海學刊》2018年第6期。

李金華：《審計干部審計知識讀本》，北京：中國審計出版社，2000年，第12頁。

李明輝：《論政府審計的建設性功能》，《現(xiàn)代經(jīng)濟探討》2018年第10期。

魏明、席小歡：《政策落實跟蹤審計評價研究》，《南京審計大學學報》2017年第6期。

劉家義：《中國特色社會主義審計理論研究》，北京：商務印書館，2015年，第93頁。

魏昌東：《中國國家審計權屬性與重構》，《審計與經(jīng)濟研究》2010年第2期。

董大全：《基于國家治理視角的審計監(jiān)督法律制度研究》，《審計與經(jīng)濟研究》2015年第6期。

王會金：《政府審計協(xié)同治理的研究態(tài)勢、理論基礎與模式構建》，《審計與經(jīng)濟研究》2016年第6期。

鹿斌、金太軍：《協(xié)同惰性：集體行動困境分析的新視角》，《社會科學研究》2015年第4期。

葉陳云、葉陳剛：《基于國家審計視角的國家監(jiān)察委制度創(chuàng)新的動因、障礙與路徑研究》，《審計與經(jīng)濟研究》2018年第3期。

張立民、張陽：《國家審計的定位與中國政治民主建設》，《中山大學學報》2004年第3期。

主張將審計機關改歸于全國人大和地方各級人大領導，直接向其負責并報告工作。參考趙勁松：《關于我國政府審計質(zhì)量特征的一個分析框架》，《審計研究》2005年第4期;謝志華：《走向制衡的審計制度》，《審計與經(jīng)濟研究》2008年第1期;錢小平、魏昌東：《國家審計與法治國家建設》，《審計與經(jīng)濟研究》2008年第6期。

主張下級審計機關接受上級審計機關的垂直領導，并向其負責。參考吳聯(lián)生：《政府審計機構隸屬關系評價模型》，《審計研究》2002年第5期;胡建國：《當前我國國家審計制度存在的問題及對策研究》，《審計與經(jīng)濟研究》2008年第3期;張竹林：《內(nèi)部審計組織體制：理論框架和例證分析》，《會計之友》2017年第9期。

主張在中央層面設立與國務院、最高人民法院、最高人民檢察院相并行的最高審計院，向全國人大負責并報告工作;同樣，在地方層面設立與地方各級政府、地方各級人民法院、地方各級人民檢察院相并行的地方審計院，向地方人大負責并報告工作。地方審計院接受中央審計院的領導。參考魏昌東：《中國國家審計權屬性與重構》，《審計與經(jīng)濟研究》2010年第2期。

主張在全國人大中設立中央審計委員會，只負責政府的預算審計工作，其他審計工作仍由原審計機關承擔。參考楊肅昌：《試論中國國家審計“雙軌制”體制改革》，《審計與經(jīng)濟研究》2004年第1期;葛玉峰：《關于我國國家審計“雙軌制”改革的探討》，《赤峰學院學報》2015年第16期等。

主張審計機關和監(jiān)察機關合并，建立審計監(jiān)察院，負責國家審計監(jiān)察工作。參考馬曙光：《政治制度、歷史傳統(tǒng)與中國政府審計體制選擇》，《審計與經(jīng)濟研究》2006年第6期。

（責任編輯：陳 果）