政府會計制度改革探討

李叢

摘 要：2019年新政府會計制度實施的具體路徑以及實施過程中遇到的實際問題是當前頗受關注的。本文以某科研單位政執(zhí)行新政府會計制度為例，簡述了該單位實施的基本路徑，并針對實施過程中的具體問題進行分析探討，提供可能的解決辦法，以期為政府會計改革的實施提供參考，以推動政府會計制度改革的真正落地。

關鍵詞：政府會計;制度改革;探討

為了適應市場經(jīng)濟變化，配合政府角色由管理職能向服務職能轉換，2015年10月23日《政府會計準則――基本準則》（以下簡稱“基本準則”）正式頒布，并于2019年1月1日起實施，該準則強調(diào)了預算會計的重要性和改革的迫切性。區(qū)別于傳統(tǒng)的政府會計，新政府會計引入“雙功能”“雙基礎”“雙報告”的核算模式。通過重構，新政府會計制度構建了預算會計與財務會計適度分離又相互銜接的概念框架，這一變革意味著會計主體、會計核算方式的根本性變化，預算會計與財務會計并駕齊驅(qū)，兩者既獨立又統(tǒng)一：獨立――兩者功能定位不一樣，財務會計側重于如實反映經(jīng)濟業(yè)務活動，而預算會計則側重于精細化地反映預算執(zhí)行率;統(tǒng)一――兩者是基于同一經(jīng)濟業(yè)務事項的不同會計處理方式。

2018年8年16日財政部發(fā)布《關于貫徹實施政府會計準則制度的通知》（財會〔2018〕21號），該通知明確要求政府會計準則制度于2019年1月1日在全國各級各類行政事業(yè)單位全面實施。A科研單位作為國家級的科研事業(yè)單位，是中央級部門預算管理單位，政府會計制度的實施更是刻不容緩。為實現(xiàn)預算會計與財務會計的并軌，考慮到單位體量巨大、業(yè)務復雜，為提高工作效率、減少人為差錯，該單位組織專業(yè)人才專門開發(fā)了一套ARP網(wǎng)上辦公軟件，并引進用友公司的NC財務軟件系統(tǒng)代替原來的Oracle財務辦公軟件?？v觀該單位新政府會計制度實施過程，可以將該單位實施路徑分為準備階段和業(yè)務處理階段。

一、A科研單位政府會計制度實施路徑

1.準備階段

（1）系統(tǒng)培訓與專業(yè)團隊。預算會計與財務會計雙軌并行，需要財務人員轉變思路，對財務人員提出了新挑戰(zhàn)，為保障政府會計制度的順利實施，本單位專門成立了政府會計工作小組，并多次組織開展專題學習及業(yè)務研討，對全員進行專業(yè)培訓，提升專業(yè)能力，確保新系統(tǒng)上線后財務工作有條不紊。

（2）全面梳理業(yè)務流程。新政府會計制度的實施必然涉及各項經(jīng)濟業(yè)務，因此，結合本單位實際情況系統(tǒng)梳理各類經(jīng)濟業(yè)務事項，完成起初數(shù)據(jù)工作底稿這一任務就刻不容緩。當然這項工作需要持續(xù)貫穿于新制度實施的整個過程，不斷更新，并盡量固化業(yè)務處理模板，從而規(guī)范業(yè)務流程。

（3）編制科目對照表及預算支出科目映射模板。新舊會計制度的轉換，必然涉及舊會計科目的過渡，在充分梳理本單位業(yè)務流程的基礎上，參照財政部2017年出臺的《政府會計制度――行政事業(yè)單位會計科目和報表》要求，結合本科研單位核算涉及的業(yè)務事項和會計科目編制本單位財務會計和預算會計科目對照表，并完成輔助核算項的相應設置。在會計科目和輔助核算項的設置上，在政府會計制度的框架內(nèi)，還要考慮單位科研項目結題驗收以及相關報表取數(shù)的需要。

（4）新舊數(shù)據(jù)銜接。在科目對照表完成后，根據(jù)2018年12月31日期末數(shù)字分析整理并編制《新舊會計制度財務會計科目銜接對照表》和《原會計科目與預算會計科目銜接表》，從而完成2019年1月1日期初數(shù)據(jù)的轉換工作。

2.業(yè)務處理階段

（1）業(yè)務處理。申請人在ARP辦公頁面提交業(yè)務申請，逐級審批流程結束后到達財務審核頁面，財務人員審核原始憑證無誤后進行網(wǎng)上審核操作，并對該業(yè)務事項采用雙分錄會計處理，通過相應的系統(tǒng)配置，在選擇財務會計科目時自動帶出預算會計科目，審核結束后，出納會計點擊付款完成后生成記賬憑證。對于系統(tǒng)無法實現(xiàn)的復雜事項及調(diào)整業(yè)務則通過NC系統(tǒng)手工實現(xiàn)，為提高手工記賬的效率，對于同一類大量的單據(jù)通過導入模板實現(xiàn)。

（2）結轉?？紤]到該單位的實際經(jīng)濟業(yè)務，本單位一般每年年末進行損益結轉和年終結賬，通過系統(tǒng)配置財務會計和預算會計科目結轉模板，自動完成科目結轉和結轉憑證生成。

（3）報表查詢。參照新政府會計制度，結合本單位實際需求，預設了財務報表（主要包括資產(chǎn)負債表，收入費用表，凈資產(chǎn)變動表，現(xiàn)金流量表，附注）和預算會計報表（主要包括預算收入支出表，預算結轉結余變動表，財政撥款預算收入支出表）。鑒于該單位一個會計年度還沒結束，報表填報和取數(shù)中可能遇到的問題在此文中暫不做過多闡述。

二、A科研單位政府會計實施過程中遇到的問題探討

新政府會計制度的實施是一項巨大的工程，不僅要改變財務處理的基本方式，更要改變財會人員的思想認識，針對新政府會計制度的實施難點，結合A科研單位的實際經(jīng)濟業(yè)務事項，探析該單位新政府會計制度實施過程中問題的解決對策。

（1）科研項目管理費核算問題。間接費用和管理費用主要用于補償項目實施過程中發(fā)生的人力成本等間接成本，并由科研項目承擔單位統(tǒng)籌管理和使用，新政府會計單獨設立“預提費用”核算管理費用，財政部示例中只提出了預提管理費這一種管理方式，但在實際業(yè)務活動中，管理費用的管理方式包括預提、據(jù)實列支、分攤等，因此應該根據(jù)不同的管理方式對應不同的會計處理辦法，據(jù)實列支或分攤方式的，按照支出的金額，財務會計：借記“業(yè)務活動費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目;預算會計：借記“科研支出”等科目，貸記“資金結存”科目;按照分攤的金額，財務會計：借記“業(yè)務活動費用（A項目）”等科目，貸記“業(yè)務活動費用”（B項目）等科目;預算會計：借記“科研支出”（A項目）等科目，貸記“科研支出”（B項目）等科目。

（2）代扣費用問題――以個人所得稅為例（科目設置中的問題）。財政部示例中的處理方法，對于小規(guī)模/不進行項目核算的單位來講執(zhí)行沒有問題，但是對于業(yè)務規(guī)模較大的科研單位如高校等收支進行明細項目核算的單位可操作性就比較差了。以A科研單位代扣代繳個人所得稅金為例，個人所得稅金通常當月扣除下月上交，A科研單位一個月涉及多個核算項目的個人所得稅代扣代繳，而且項目經(jīng)費性質(zhì)復雜，包括財政資金、非財政專項資金、橫向資金等多種，如果按照財政部的處理方式代扣時預算會計不列支出，在實際繳納時再列支出，這就可能面臨兩個問題：實際支出時，項目資金可能已經(jīng)執(zhí)行結束，進而影響預算的執(zhí)行;實際支出時再去區(qū)分項目支出的性質(zhì)已經(jīng)很難分清。為了便于核算，可在會計科目下設置“讇字С靂D―待處理”明細科目，并設置一個公共課題作為輔助核算項，財務會計處理參照財政部的處理方式不變，預算會計在代扣環(huán)節(jié)：借：讇字С觶ˋ項目）貸：讇字С靂D―待處理――個人所得稅代扣（單位公共課題）資金結存;實際繳納時：借：讇字С靂D―待處理――個人所得稅代扣（單位公共課題）貸：資金結存。這一調(diào)整思路，在代扣環(huán)節(jié)保證了預算支出凈額與資金結存相一致，借方按項目核算，代扣環(huán)節(jié)可凍結該項目可用資金，貸方帶公共課題核算，便于在實際繳納時不再細分項目核算，代扣增值稅金、代扣職工的房租、水費、電費等類似問題均可參考該思路處理。

（3）預算會計科目與財務會計科目的邏輯關系有待商榷。新政府會計實際執(zhí)行過程中可能會遇到財務會計科目與預算會計科目期間不配比的現(xiàn)象，并最終導致同一科目下數(shù)據(jù)的不一致，比如財務會計科目與預算會計科目核算“收入――預算收入”“支出――預算支出”“貨幣資金――資金結存”等，在會計持續(xù)經(jīng)營的基本假設下，預算會計“資金結存”與財務會計“貨幣資金”金額是一致的，但在有限的會計期內(nèi)，兩者并沒有明確的鉤稽關系?！笆杖毹D―預算收入”和“支出――預算支出”產(chǎn)生差異的主要原因在于財務會計科目與預算會計科目核算的基礎不一樣，財務會計科目以權責發(fā)生制為基礎，而預算會計以收付實現(xiàn)制為基礎。而預算會計科目“資金結存――貨幣資金”賬戶不一致的主要原因是財務會計中涉及暫收暫付的現(xiàn)金收支、受托代理資產(chǎn)的現(xiàn)金收支、應上繳財政的現(xiàn)金收支等不納入預算管理。因此，在會計持續(xù)經(jīng)營的基本假設下，預算會計科目與財務會計科目是一致的，但在有限的會計期內(nèi)，兩者并沒有明確的鉤稽關系，這也加大了新制度實施的難度。

基本準則頒布實施后，財政部也陸續(xù)頒布了《政府會計準則》第1號―6號文件針對“存貨/投資/固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)/公共基礎設施/政府儲備物資”等補充規(guī)定，這一系列政策的出臺都保障了我國政府會計的健康良性發(fā)展。盡管如此，在實際的實施過程中肯定還會遇到很多阻礙，各單位還需結合本單位實際情況，細化會計科目，滿足日常的管理和核算需求，以推動會計制度改革的真正落地。

參考文獻

1.任偉，林海云.政府會計制度疑難問題深度解析（上）.商業(yè)會計，2018（24）.

2.任偉，林海云.政府會計制度疑難問題深度解析（下）.商業(yè)會計，2019（01）.

3.陳嘉惠.公立醫(yī)院政府會計準則制度實施路徑探討――以B醫(yī)院測試實踐為例.中國總會計師，2018（09）.

（責任編輯：劉海琳）