公立醫(yī)院執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度改革的變化及銜接準(zhǔn)備

頡黎莊

【摘要】隨著政府會(huì)計(jì)制度的不斷改革，公立醫(yī)院作為國(guó)家事業(yè)單位中的一部分也必須盡快適應(yīng)改革計(jì)劃，建立與國(guó)家會(huì)計(jì)制度統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算體系。本文基于政府會(huì)計(jì)制度改革的背景，對(duì)公立醫(yī)院如何銜接政府會(huì)計(jì)制度改革進(jìn)行分析，并提出一些方法建議。

【關(guān)鍵詞】公立醫(yī)院;政府會(huì)計(jì)制度改革;銜接準(zhǔn)備

一、公立醫(yī)院執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度改革的背景

實(shí)際上，一些發(fā)達(dá)國(guó)家政府或企業(yè)使用的會(huì)計(jì)制度都是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。而我國(guó)近幾年來(lái)不斷對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整和改進(jìn)，一方面是為了提高政府管控國(guó)家財(cái)務(wù)收支的效率和水平，另一方面也希望我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能夠盡快與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌并趨向一致。新的國(guó)際形勢(shì)下，政府進(jìn)行會(huì)計(jì)制度改革，建立能夠反映政府財(cái)政狀況、績(jī)效以及政府預(yù)算執(zhí)行情況的會(huì)計(jì)制度體系，借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家政府權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的成功案例，促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)改革的不斷深化。

權(quán)責(zé)發(fā)生制是以本期的收支作為標(biāo)準(zhǔn)判斷政府或企業(yè)的損益情況，是一種會(huì)計(jì)核算的制度。它所囊括的范圍包括已支付或未支付的資金、已收到或未收到的資金，可以通過(guò)會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)確地反映出當(dāng)期的收支情況和盈虧狀況。政府建立權(quán)責(zé)發(fā)生制就是期望通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表全面的反映出政府財(cái)務(wù)管理狀況和實(shí)際負(fù)債狀況，為政府的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)提供可靠的數(shù)據(jù)支持。政府會(huì)計(jì)制度的改革就是將政府的經(jīng)營(yíng)情況如實(shí)、透明地反映給民眾，在保證民眾知情權(quán)的同時(shí)，也能對(duì)政府的權(quán)利進(jìn)行制約監(jiān)督，建立一個(gè)法治的政府。

自2017年政府發(fā)布了最新的《政府會(huì)計(jì)制度一一行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》（以下簡(jiǎn)稱《政府會(huì)計(jì)制度》），要求各級(jí)事業(yè)單位在2019年1月1日正式實(shí)施。為了確保各級(jí)行政事業(yè)單位能夠貫徹落實(shí)新的《政府會(huì)計(jì)制度》，政府又立即發(fā)布了“新舊制度的銜接問(wèn)題處理規(guī)定”，其涵蓋了測(cè)繪事業(yè)單位、地質(zhì)勘探事業(yè)單位、中小學(xué)校、公立醫(yī)院、基層醫(yī)療衛(wèi)生組織等，保證事業(yè)單位能夠基于自身的實(shí)際情況順利過(guò)渡新舊制度。在系列補(bǔ)充規(guī)定中，經(jīng)過(guò)專題的討論與對(duì)社會(huì)意見(jiàn)的廣泛收集，要求補(bǔ)充規(guī)定要遵循整體統(tǒng)一、繼承創(chuàng)新和服務(wù)改革原則，更好地適應(yīng)會(huì)計(jì)制度改革的需要。

公立醫(yī)院作為政府會(huì)計(jì)制度改革的重點(diǎn)對(duì)象，要時(shí)刻關(guān)注政府會(huì)計(jì)制度改革的動(dòng)向，基于國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)制度改革經(jīng)驗(yàn)的借鑒，能夠促進(jìn)公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)改革。

二、公立醫(yī)院執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度改革面臨的變化

（一）會(huì)計(jì)核算模式的變化

“雙基礎(chǔ)”的核算模式指的是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制。對(duì)于醫(yī)院的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度，政府還明確規(guī)定了醫(yī)院本身的收支采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而對(duì)于政府的補(bǔ)貼等計(jì)入收付現(xiàn)實(shí)制中。公立醫(yī)院作為我國(guó)非營(yíng)利機(jī)構(gòu)，其本身具有面向社會(huì)的公益性質(zhì)，因此進(jìn)行“雙基礎(chǔ)”的核算模式既是針對(duì)當(dāng)前的醫(yī)改政策，將藥品收支納入醫(yī)療收支，并且在醫(yī)院補(bǔ)充規(guī)定中明確藥品采購(gòu)運(yùn)雜費(fèi)的處理，以適應(yīng)公立醫(yī)院取消藥品加成的改革需求，大幅度地削減了公立醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益，從而提升醫(yī)院的社會(huì)效益：同時(shí)，對(duì)政府的補(bǔ)助、采購(gòu)進(jìn)行單獨(dú)核算，有助于公立醫(yī)院形成良好的財(cái)務(wù)核算方式，提升公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理水平。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)告的變化

政府會(huì)計(jì)制度采用雙報(bào)告體系，從不同角度反映醫(yī)院的整體情況。資產(chǎn)負(fù)債信息表也就是財(cái)務(wù)狀況表，反映一定時(shí)期內(nèi)企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債以及業(yè)主權(quán)益狀況。對(duì)公立醫(yī)院來(lái)說(shuō)，依照新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)社會(huì)全面披露出醫(yī)院的資產(chǎn)負(fù)債狀況，尤其要對(duì)公立醫(yī)院的固定資產(chǎn)評(píng)估與折舊、固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中的消耗和損害情況進(jìn)行全面的分析和反映。此外，政府還要求醫(yī)院將大型設(shè)備采買信息以及醫(yī)院基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)情況都要納入會(huì)計(jì)核算中，詳實(shí)地反映在負(fù)債情況中。這既是強(qiáng)化醫(yī)院對(duì)固定資產(chǎn)的管理能力，也是為醫(yī)院后期的會(huì)計(jì)收支核算打下夯實(shí)的基礎(chǔ)。

（三）成本控制的變化

政府會(huì)計(jì)制度下醫(yī)院應(yīng)建立全面完善的成本預(yù)算管理制度，及時(shí)掌握財(cái)務(wù)收支和預(yù)算完成情況。在成本核算中將醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目、各個(gè)科室的基本成本、每日的診療次數(shù)以及每日床位使用的成本都作為成本核算的要素。這一規(guī)定還將各地的一些三甲醫(yī)院或治療條件比較好的醫(yī)院都納入其中，要求將最基本的服務(wù)項(xiàng)目和病種治療成本納入成本核算，還進(jìn)一步明確提出了成本核算的對(duì)象、方法，以及最終的成本分析和成本控制等，完善了公立醫(yī)院的成本管理制度。核算口徑的統(tǒng)一和核算程序的清晰化在一定程度上能夠促進(jìn)醫(yī)院對(duì)各個(gè)服務(wù)項(xiàng)目進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化定價(jià)，便于醫(yī)院向政府申請(qǐng)補(bǔ)助，也促進(jìn)了醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理水平。

（四）凈資產(chǎn)內(nèi)涵意義的變化

新的制度中設(shè)置了“專業(yè)基金”科目，核算按制度規(guī)定從結(jié)余和收入或支出中計(jì)提的具有專門用途的基金。取消了原來(lái)的“待沖基金”，保留了“醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金”，作為專項(xiàng)處理醫(yī)療糾紛風(fēng)險(xiǎn)的管理資金，規(guī)定針對(duì)醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)處理這一方面，指出如果醫(yī)院實(shí)際的賠償金額超過(guò)了醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)計(jì)提金額，可以將這部分超出的資金作為醫(yī)院的醫(yī)療支出，大大降低了醫(yī)院在遭受醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)時(shí)的經(jīng)濟(jì)損失

（五）公共財(cái)政核算相關(guān)內(nèi)容的變化

新的醫(yī)院會(huì)計(jì)改革制度將公共財(cái)政核算趨于與政府核算一致的趨向下，規(guī)定對(duì)國(guó)庫(kù)集中收付、財(cái)政分支收付、國(guó)有資產(chǎn)管理等進(jìn)行統(tǒng)一的財(cái)務(wù)核算，解決了公立醫(yī)院原本因?yàn)椴块T科室過(guò)多而導(dǎo)致的預(yù)算混亂的問(wèn)題，也使公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算制度與公共財(cái)政核算相互協(xié)調(diào)。

三、公立醫(yī)院如何銜接政府會(huì)計(jì)制度改革

在政府會(huì)計(jì)改革和醫(yī)療改革同步進(jìn)行的背景下，公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)改革制度既要按照國(guó)家會(huì)計(jì)改革制度進(jìn)行，還要兼顧公立醫(yī)院醫(yī)改的規(guī)定，建立符合公立醫(yī)院特征的、操作性強(qiáng)的會(huì)計(jì)制度。新舊制度的銜接使公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)核算方式以及財(cái)務(wù)報(bào)表呈現(xiàn)形式都發(fā)生了巨大的變化，因此公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人員要充分學(xué)習(xí)《政府會(huì)計(jì)制度》和《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》改革內(nèi)容，縮短過(guò)渡時(shí)期，盡快適應(yīng)改革方案，貫徹落實(shí)新的改革制度。

（一）編制合理的會(huì)計(jì)科目梳理表

根據(jù)現(xiàn)行的制度，公立醫(yī)院對(duì)于接受政府補(bǔ)助方面的資產(chǎn)要進(jìn)行單獨(dú)核算，一些三甲醫(yī)院以及醫(yī)療條件相對(duì)較好的醫(yī)院在成本核算時(shí)要將醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目和病種治療成本納入成本核算中。再加上政府對(duì)凈資產(chǎn)的重新定義，公立醫(yī)院要依據(jù)自身的情況和新舊制度銜接規(guī)定，設(shè)置出與醫(yī)院會(huì)計(jì)核算符合的會(huì)計(jì)科目梳理表，全面反映公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)收支情況。

（二）處理好會(huì)計(jì)科目銜接點(diǎn)

新舊會(huì)計(jì)制度的銜接需要醫(yī)院處理好上一時(shí)期的科目余額結(jié)算工作，在對(duì)核算數(shù)據(jù)進(jìn)行歸納保留的同時(shí)，設(shè)置好新制度下的余額，認(rèn)真核對(duì)末級(jí)會(huì)計(jì)科目，做好新舊制度之間的銜接過(guò)渡工作。

（三）設(shè)置“雙體系”平行記賬模式

原本公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算是對(duì)醫(yī)院的所有項(xiàng)目進(jìn)行統(tǒng)一核算，但新制度的規(guī)定下要求公立醫(yī)院實(shí)行兩種會(huì)計(jì)記賬方式，對(duì)醫(yī)院的現(xiàn)金收支進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算，對(duì)醫(yī)院的其他項(xiàng)目進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，基于此，政府還提出了三種處理方式。第一種是在一個(gè)賬套之內(nèi)對(duì)一個(gè)會(huì)計(jì)核算項(xiàng)目設(shè)置一張憑證，并在該項(xiàng)目下設(shè)立其他分支項(xiàng)目反映同一事項(xiàng)下不同的記賬方式;第二種是在同一賬套下填制兩個(gè)記賬憑證，通過(guò)記賬憑證之間的關(guān)聯(lián)體現(xiàn)不同的記賬方式：第三種是直接設(shè)置兩個(gè)賬套，在兩個(gè)賬套下填制兩個(gè)憑證進(jìn)行獨(dú)立記賬和核算，但這種方法不能直觀反映出同一事項(xiàng)的兩種記賬方式。這三種方式在使用的時(shí)候需要公立醫(yī)院依據(jù)自身的科目設(shè)置情況和業(yè)務(wù)特征，選擇合適的記賬模式。

四、結(jié)束語(yǔ)

政府所規(guī)定的會(huì)計(jì)改革制度與公立醫(yī)院所適應(yīng)的會(huì)計(jì)改革制度有許多不能統(tǒng)一的地方，需要公立醫(yī)院在執(zhí)行政府會(huì)計(jì)改革制度的同時(shí)也要兼顧醫(yī)院的實(shí)際情況，充分研究會(huì)計(jì)制度改革的內(nèi)容，做好新舊制度之間的銜接和轉(zhuǎn)換。在提高公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理水平和效率的同時(shí)，也要發(fā)揮公立醫(yī)院的社會(huì)效益功能，更好地服務(wù)于民眾。