基于供給側(cè)改革背景下的A市中小企業(yè)稅負(fù)研究

宗彩霞

(廣東財經(jīng)大學(xué)，廣東 廣州510320)

面對經(jīng)濟(jì)新常態(tài)，習(xí)近平同志在十九大報告中提出深化供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的新時期國家戰(zhàn)略部署。供給側(cè)改革意味著我國宏觀經(jīng)濟(jì)的管理中心將以供給側(cè)為重點，相對于需求側(cè)改革，供給側(cè)改革側(cè)重對生產(chǎn)端進(jìn)行改革，從而提高生產(chǎn)能力。中小企業(yè)作為生產(chǎn)端的重要組成部分，也是供給側(cè)改革的重要對象。政府應(yīng)重視中小企業(yè)發(fā)展面臨的問題，做好政策的配合，激勵中小企業(yè)的發(fā)展。

從企業(yè)的角度看，根據(jù)中國企業(yè)家調(diào)查系統(tǒng)發(fā)布的《2017 中國企業(yè)經(jīng)營者問卷跟蹤調(diào)查報告》，在關(guān)于“當(dāng)前企業(yè)經(jīng)營發(fā)展中遇到的最主要困難”中，“社保、稅費負(fù)擔(dān)過重”成為企業(yè)家選擇的第二大比重的選項，僅次于“人工成本上升”，可以看出當(dāng)前稅負(fù)問題是企業(yè)發(fā)展的重要難題。稅費作為從企業(yè)的經(jīng)營利益中拿走的部分，影響企業(yè)的現(xiàn)金流，對于融資難的中小企業(yè)，稅負(fù)問題更是直接關(guān)系中小企業(yè)的投融資問題。

結(jié)合政府和中小企業(yè)兩個方面可以得出，政府若要進(jìn)行供給側(cè)改革，優(yōu)化中小企業(yè)發(fā)展的環(huán)境，必須直面中小企業(yè)的稅負(fù)問題。所以本文認(rèn)為當(dāng)前的中小企業(yè)稅負(fù)問題應(yīng)在目前供給側(cè)改革的背景下進(jìn)行考慮，本文通過對A 市中小企業(yè)的整體稅負(fù)、主要稅種稅負(fù)的相關(guān)情況進(jìn)行研究，探討供給側(cè)改革在幫助中小企業(yè)降低稅負(fù)方面可以做哪些努力。

一、中小企業(yè)稅負(fù)的研究現(xiàn)狀

在探討供給側(cè)改革背景下的中小企業(yè)稅負(fù)問題前，先要明確兩個內(nèi)容： 一是供給側(cè)改革的內(nèi)容，二是目前對中小企業(yè)稅負(fù)的研究現(xiàn)況。

一方面，多數(shù)學(xué)者在分析供給側(cè)改革時，都提及當(dāng)前需求側(cè)管理存在的問題。李智、原錦鳳(2015)認(rèn)為，我國的需求拉動的邊際效益遞減趨向日益明顯，加之我國存在隱性的通脹風(fēng)險，這為實行供給側(cè)改革提供了合理的契機(jī)。賈康、張斌(2016)和林衛(wèi)斌、蘇劍(2016)從供需兩側(cè)不匹配說明實行供給側(cè)改革的重要性。劉偉、蘇劍(2007)則發(fā)現(xiàn)，在短期內(nèi)，供給管理政策可以擴(kuò)大總供給和總需求，其中財政政策效果比貨幣政策效果更顯著； 長期實行供給管理政策會帶來產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和地區(qū)結(jié)構(gòu)的改變，對宏觀經(jīng)濟(jì)的影響更為深遠(yuǎn)。這些研究針對我國當(dāng)前的國情，認(rèn)為應(yīng)改革當(dāng)前供給側(cè)，并在宏觀經(jīng)濟(jì)管理中以供給管理為重點。

另一方面，大量學(xué)者通過調(diào)查報告的方式闡述中小企業(yè)稅負(fù)問題。劉倩蕾(2012)、喻曉嵐等(2013)、黃志春等(2015)和高雪雅(2015)等的調(diào)查報告表明中小微型企業(yè)的稅負(fù)較重，同時發(fā)現(xiàn)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)與企業(yè)規(guī)模成反比，而企業(yè)的實際負(fù)擔(dān)除了稅負(fù)以外，還面臨較大金額的政府性收費和融資困難等問題，不利于中、小微型企業(yè)的發(fā)展。此外，章和杰(2016)研究發(fā)現(xiàn)中小企業(yè)存在稅負(fù)重的問題。楊天宇(2003)在稅負(fù)來源上提出體制上存在的具體問題，如政府職能。馮鈺媛(2014)對影響中小企業(yè)發(fā)展的稅制結(jié)構(gòu)進(jìn)行了具體研究，更有利于針對這些具體問題分析中小企業(yè)稅負(fù)。

在明確供給側(cè)改革和中小企業(yè)稅負(fù)相關(guān)內(nèi)容后，再將關(guān)注的重點放在二者相結(jié)合的問題上：供給側(cè)改革背景下的中小企業(yè)稅負(fù)研究。而目前針對供給側(cè)改革與中小企業(yè)稅負(fù)的研究較少。陳雅(2016)認(rèn)為，實行供給側(cè)改革的一個關(guān)鍵途徑是激發(fā)中小企業(yè)的生產(chǎn)力，但是目前我國中小企業(yè)因為自身條件和外在制度環(huán)境，需要更多的財稅制度支持。桂金祥(2018)研究發(fā)現(xiàn)，我國的企業(yè)稅負(fù)總體較重，且稅負(fù)中流轉(zhuǎn)稅占比較高，認(rèn)為當(dāng)前供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革應(yīng)以結(jié)構(gòu)性減稅為重點。總體而言，我國當(dāng)前的供給側(cè)改革應(yīng)重視供給發(fā)展，更應(yīng)重視中小企業(yè)發(fā)展對國民經(jīng)濟(jì)的帶動。

我國已經(jīng)認(rèn)識到供給側(cè)改革的重要性，宏觀經(jīng)濟(jì)的重點是從供給管理的角度出發(fā)，在這個過程中，中小企業(yè)的重要性不容忽視。已有文獻(xiàn)大多考慮到中小企業(yè)面臨較重的稅負(fù)，而對中小企業(yè)稅負(fù)與當(dāng)前我國重要的供給側(cè)改革背景的結(jié)構(gòu)分析存在不足。因此，本文結(jié)合供給側(cè)改革的具體背景，調(diào)查分析A 市企業(yè)的稅負(fù)問題，并針對A 市中小企業(yè)稅負(fù)問題提出相關(guān)的建議。

二、A 市樣本企業(yè)經(jīng)營情況和稅費負(fù)擔(dān)現(xiàn)狀

(一)樣本企業(yè)選取情況

本次調(diào)查年限為2012—2016年，數(shù)據(jù)主要來源于稅務(wù)部門，剔除報表不連續(xù)、數(shù)據(jù)缺失較多以及稅收收入全部減免情況下仍然虧損的企業(yè)后，有效樣本為40 家。其中，從規(guī)模類別看，大型企業(yè)8 家，中型企業(yè)12 家，小微企業(yè)20 家； 從行業(yè)類別看，樣本企業(yè)主要來源于A 市重點產(chǎn)業(yè)，其中采礦業(yè)4 家，制造業(yè)8 家，電力、熱力、燃?xì)饧八a(chǎn)和供應(yīng)業(yè)4家，建筑業(yè)4 家，批發(fā)和零售業(yè)4 家，交通運輸、倉儲和郵政業(yè)4 家，住宿和餐飲業(yè)4 家，金融業(yè)4 家，房地產(chǎn)業(yè)4 家。

(二)A市企業(yè)的整體稅負(fù)現(xiàn)狀

2016年，40 家樣本企業(yè)中，虧損企業(yè)有5 家，較2012 的9 家下降了 44.44%。由表1 可知，2016年35 家樣本企業(yè)實現(xiàn)主營業(yè)務(wù)收入956 255.75 萬元、營業(yè)成本810 144.58 萬元、稅前利潤84 289.13 萬元，較2012年主營業(yè)務(wù)收入655 553.4 萬元、營業(yè)成本 636 906.12 萬元、稅前利潤 33 636.9 萬元，分別增長了 45.87%、27.20%、150.58%，年均分別增長了 11.47%、6.80%、37.49%； 上繳的各項稅費76 531.02萬元，較2012年增長了176.83%，年均增長了30.78%； 其中 2016年樣本企業(yè)中，大型企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本、稅前利潤、實繳稅費的年均增長率分別為 9. 75%、5. 89%、36. 98%、22.84%； 中 型 企 業(yè) 分 別 為 12. 19%、14. 34%、25.30% 、169. 99% ； 小 微 企 業(yè) 分 別 為 17. 20% 、25.20%、11.20%、205.09%。如表 1 所示，中、小微型企業(yè)實繳稅費和主營業(yè)務(wù)成本的年均增幅均大于主營業(yè)務(wù)收入和稅前利潤的增幅，導(dǎo)致中、小微企業(yè)稅費負(fù)擔(dān)重，經(jīng)營情況不容樂觀。

表1 2016年A 市樣本企業(yè)盈利情況和納稅情況統(tǒng)計表

從表1 中的規(guī)模類別來看，不同經(jīng)濟(jì)規(guī)模的企業(yè)稅費負(fù)擔(dān)差異明顯，企業(yè)的稅費負(fù)擔(dān)與企業(yè)規(guī)模成反比，規(guī)模越大、稅負(fù)越輕，規(guī)模越小、稅負(fù)越重，基本符合規(guī)模效益對稅負(fù)的影響。大型企業(yè)稅收籌劃能力和盈利能力較強(qiáng)，稅費負(fù)擔(dān)最低；小微企業(yè)因盈利能力較差而稅費負(fù)擔(dān)最重，2016年小微型樣本企業(yè)的平均稅費負(fù)擔(dān)率達(dá)到70.27%，如表2 所示。

表2 2016年A 市不同經(jīng)濟(jì)規(guī)模樣本企業(yè)平均稅費負(fù)擔(dān)率

(三)A市企業(yè)主要稅種的稅負(fù)現(xiàn)狀

1.2016年，中、小微企業(yè)所得稅稅負(fù)均有所降低，且中型企業(yè)下降幅度最大。

2016年，樣本企業(yè)共上繳了企業(yè)所得稅18 483.22萬元，較2015年的14 818.44 萬元增長了24.73%。其中大型企業(yè)繳納了17 642.98 萬元，增長了23.33%； 中型企業(yè)繳納了824.03 萬元，增長了62.87%； 小微企業(yè)繳納了 16.22 萬元，增長133.66%。企業(yè)所得稅的增長幅度從大到小依次是：小微企業(yè)、中型企業(yè)和大型企業(yè)。

對于不同經(jīng)濟(jì)規(guī)模的企業(yè)，2012—2016年間，大型企業(yè)的企業(yè)所得稅稅負(fù)整體呈上升趨勢，且在2016年仍然保持較快的增長態(tài)勢； 中、小微型企業(yè)2016年的企業(yè)所得稅稅負(fù)較2015年都下降了，其中中型企業(yè)稅負(fù)降低幅度最大，降低了6.55%，小微企業(yè)只是小幅下降了0.67%，如表3 所示。企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān)與企業(yè)規(guī)模成正比，規(guī)模越大、稅負(fù)越重，規(guī)模越小、稅負(fù)越輕。

表3 2012—2016年A 市不同經(jīng)濟(jì)規(guī)模樣本企業(yè)的企業(yè)所得稅稅負(fù)

2.樣本企業(yè)增值稅稅負(fù)下降，且不同規(guī)模企業(yè)和行業(yè)之間存在差異。

2016年，樣本企業(yè)共繳納增值稅17 429.62 萬元，較2015年的20 868.54 萬元減少了16.48%。其中大型企業(yè)繳納了8 431.67 萬元，較2015年減少了 40.02%； 中型企業(yè)繳納了 864.97 萬元，較2015年增長了12.32%； 小微企業(yè)繳納了8 132.97萬元，較2015年增長了34.65%。

從規(guī)模角度看，樣本企業(yè)增值稅稅負(fù)下降。2012—2016年間，增值稅稅負(fù)從高到低排序分別是小微企業(yè)、大型企業(yè)和中型企業(yè)，如表4 所示。2016年相比于2015年，三個經(jīng)濟(jì)規(guī)模企業(yè)的增值稅負(fù)擔(dān)都降低了，其中小微企業(yè)下降幅度最大，降低了0.33%；大型企業(yè)下降了0.06 個%； 中型企業(yè)下降幅度最小，降低了0.02%?？梢?，“營改增”以來，A市大多數(shù)企業(yè)享受到了改革帶來的減稅紅利。但是企業(yè)增值稅稅負(fù)只是輕微的降低，未來應(yīng)進(jìn)一步減費降稅。

表4 2012—2016年A 市不同經(jīng)濟(jì)規(guī)模樣本企業(yè)增值稅稅負(fù)

從行業(yè)類別看，不同行業(yè)的增值稅稅負(fù)差距明顯。A 市主要行業(yè)企業(yè)的增值稅稅負(fù)率從高到低排序依次是采礦業(yè)，電力、熱力、燃?xì)饧八a(chǎn)和供應(yīng)業(yè)，房地產(chǎn)業(yè)，交通運輸、倉儲和郵政業(yè)，金融業(yè)，制造業(yè)，建筑業(yè)，批發(fā)和零售業(yè)，住宿和餐飲業(yè)，如表5所示。上述行業(yè)的稅負(fù)率均較低，尤其是屬于“營改增”行業(yè)的稅負(fù)下降明顯，這有利于減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。雖然企業(yè)的整體稅負(fù)較低，但仍然存在部分行業(yè)企業(yè)稅負(fù)較高，尤其是“營改增”后，部分企業(yè)稅負(fù)增加。

表5 2016年A 市樣本企業(yè)行業(yè)增值稅稅負(fù)

三、A市中小企業(yè)稅負(fù)問題分析

通過以上分析發(fā)現(xiàn)，A 市企業(yè)稅負(fù)主要存在以下問題：

(一)小微企業(yè)的企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策效果甚微

在所得稅方面，近幾年，小微企業(yè)的企業(yè)所得稅優(yōu)惠范圍實現(xiàn)“連環(huán)跳”，享受減半征收企業(yè)所得稅的年應(yīng)納稅所得額從2014年的10 萬元以下，先后提升至20 萬元以下、30 萬元以下，優(yōu)惠政策落實面超過95%。然而，2014—2016年間A 市小微企業(yè)的所得稅稅負(fù)水平呈下降趨勢但下降幅度比較小，遠(yuǎn)小于中型企業(yè)的所得稅稅負(fù)水平下降幅度，主要是因為稅收優(yōu)惠形式以及征管方面有待完善，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

1.稅收優(yōu)惠政策形式簡單、程序繁瑣、局限性強(qiáng)?，F(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策以稅率優(yōu)惠和減免稅等直接優(yōu)惠方式為主，加速折舊、投資抵免、延期納稅、專項費用扣除等間接優(yōu)惠方式運用較少。而享受優(yōu)惠政策涉及申請、證明、審批等諸多環(huán)節(jié)，程序較為繁瑣，導(dǎo)致依政策應(yīng)該享受的優(yōu)惠實際并未享受到。有的優(yōu)惠政策受益范圍和幅度有限，限制了小微企業(yè)的受惠面。

2.稅收征管制度亟待完善。通過調(diào)研發(fā)現(xiàn)，一方面，稅收征管存在一定的問題。稅法相關(guān)制度規(guī)定納稅人不設(shè)賬簿、賬簿混亂或者計稅依據(jù)明顯偏低的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)采用“核定征收”，而現(xiàn)實卻是稅務(wù)機(jī)關(guān)往往沒有對相關(guān)企業(yè)的真實情況進(jìn)行了解，擴(kuò)大了“核定征收”的范圍。另一方面，還有稅務(wù)機(jī)關(guān)對小微企業(yè)的征稅具有一貫性思想。小微企業(yè)在納稅波動較大的情況下就會遭到稅務(wù)機(jī)關(guān)的嚴(yán)格審查，在小微企業(yè)賬務(wù)存在問題的情況下，其不敢按真實的經(jīng)營情況納稅，甚至不進(jìn)行優(yōu)惠申報。

(二)增值稅抵扣鏈條不夠完善以及相關(guān)產(chǎn)業(yè)的自身弱勢特征顯著

在增值稅方面，全面“營改增”的結(jié)構(gòu)性減稅不但消除了對企業(yè)的重復(fù)征稅，更重要的是消除了企業(yè)與下游企業(yè)之間的重復(fù)征稅，從而減輕了產(chǎn)業(yè)鏈稅收負(fù)擔(dān)。然而，全面“營改增”以來，A 市采礦業(yè)、電力、熱力、燃?xì)饧八a(chǎn)和供應(yīng)業(yè)以及交通運輸業(yè)較高的增值稅稅負(fù)仍然沒有得到改善，主要是因為抵扣鏈條不夠完善以及相關(guān)產(chǎn)業(yè)的自身弱勢特征顯著，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

1.增值稅抵扣鏈條不夠完善。抵扣鏈條不夠完善，在“營改增”后一些業(yè)務(wù)的稅率由原來3%的營業(yè)稅上升到11%或6%的增值稅，這無疑在稅率上增加了納稅人的負(fù)擔(dān)，雖然符合條件的企業(yè)可以選擇簡易計稅方法，按3%的征收率計算增值稅，但對于選擇一般計稅方法的納稅人，如果無法取得完整增值稅進(jìn)項抵扣鏈條，將造成稅負(fù)上升。

2.優(yōu)質(zhì)資源的存儲量和開采量與市場需求存在一定差距。A 市采礦企業(yè)中，大規(guī)模企業(yè)數(shù)量少，多數(shù)為中小型企業(yè)，規(guī)模小且生產(chǎn)經(jīng)營模式落后。一些中小型企業(yè)由于自身經(jīng)濟(jì)實力有限，企業(yè)的技術(shù)水平較低，生產(chǎn)設(shè)施落后，采礦技術(shù)不夠先進(jìn)，從而導(dǎo)致資源利用率較低，生產(chǎn)的損耗率大，生產(chǎn)效益下降，從而影響了礦產(chǎn)冶金業(yè)的增值稅稅負(fù)。

(三)中、小微企業(yè)普遍存在做假賬嫌疑

筆者對樣本企業(yè)提供的利潤表和現(xiàn)金流量表進(jìn)行分析時發(fā)現(xiàn)：大型企業(yè)的會計報表非常規(guī)范，處理數(shù)據(jù)時沒有遇到什么極端情況； 中型企業(yè)的會計報表規(guī)范性較差，一些企業(yè)出現(xiàn)利潤為負(fù)或稅費負(fù)擔(dān)是稅前利潤的1 倍以上的情況； 小微型企業(yè)的會計報表規(guī)范性最差，有的企業(yè)的利潤表和現(xiàn)金流量表從2012—2016年都沒有數(shù)據(jù)，幾乎所有樣本企業(yè)的2012—2016年會計報表中顯示稅前利潤為負(fù)，甚至出現(xiàn)稅費負(fù)擔(dān)是稅前利潤的8 倍以上的情況。因此，中、小微企業(yè)均存在做假賬偷稅漏稅的嫌疑。

(四)中、小微企業(yè)自身因素導(dǎo)致財稅政策未能有效發(fā)揮

大多數(shù)中小型企業(yè)規(guī)模小，生產(chǎn)經(jīng)營模式落后。一些中小型企業(yè)由于自身經(jīng)濟(jì)實力有限，企業(yè)的技術(shù)水平較低，生產(chǎn)設(shè)施落后，技術(shù)不夠先進(jìn)，從而導(dǎo)致資源利用率較低，生產(chǎn)的損耗率大，生產(chǎn)效益下降，因此存在經(jīng)營機(jī)制不活、技術(shù)水平較低、市場開拓力不強(qiáng)等狀況。

四、供給側(cè)改革背景下降低A市中小企業(yè)稅負(fù)的建議

(一)政府應(yīng)完善職能，做好對中小企業(yè)的政策引導(dǎo)、公共服務(wù)和監(jiān)督約束

第一，完善現(xiàn)有的財稅政策措施，擴(kuò)大政策惠及面。首先，要合理制定并落實稅費優(yōu)惠政策，真正惠及大多數(shù)中小企業(yè)；其次，深入落實“營改增”政策，進(jìn)一步減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，結(jié)合實際情況，通過擴(kuò)大其增值稅抵扣范圍、部分項目計稅扣除等各種方式，延長增值稅抵扣鏈條。

第二，強(qiáng)化納稅服務(wù)工作。首先，全面推進(jìn)納稅服務(wù)績效評價體系建設(shè)，優(yōu)化納稅服務(wù)品質(zhì)，形成完善的服務(wù)規(guī)范體系； 其次，強(qiáng)化對企業(yè)的服務(wù)意識，積極探索涉稅審批事項辦稅服務(wù)廳的前置辦理，積極打造“網(wǎng)上辦稅廳”，提高辦稅效率； 再次，大力推進(jìn)服務(wù)體系建設(shè)，建立和完善公共服務(wù)平臺，加強(qiáng)公共服務(wù)平臺網(wǎng)絡(luò)建設(shè)，為企業(yè)提供優(yōu)質(zhì)的服務(wù)； 最后，維護(hù)納稅人合法權(quán)益，建設(shè)納稅人涉稅風(fēng)險的防范機(jī)制。

第三，加強(qiáng)對中小企業(yè)的稅收監(jiān)督。首先，加快建立企業(yè)信息電子數(shù)據(jù)庫并制作數(shù)據(jù)分析平臺，充分利用先進(jìn)的信息技術(shù)避免信息不對稱的情況； 其次，要對核定征收制度進(jìn)行完善，在對稅種和計稅依據(jù)進(jìn)行核定的過程中，盡量采取規(guī)范透明的程序及科學(xué)合理的方法，防止發(fā)生徇私舞弊現(xiàn)象； 最后，要加強(qiáng)對稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)督，對減免稅工作和核定征收工作等要發(fā)揮檢察機(jī)關(guān)的監(jiān)督作用和廣大納稅人的檢查力量，防止濫用權(quán)力，保障納稅人的合法利益。

(二)中小企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)自身管理能力和競爭能力

第一，要加強(qiáng)企業(yè)管理，完善財務(wù)制度。要嚴(yán)格按照稅收政策的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行人員管理，企業(yè)賬冊要合理、合規(guī)、合法，同時要加強(qiáng)企業(yè)管理人員依法納稅意識，提高財務(wù)人員或辦稅人員的稅收知識水平，確保能夠及時享受稅收優(yōu)惠政策，履行納稅義務(wù)，合理有效地籌劃稅收業(yè)務(wù)。對一些增值稅抵扣項目要按規(guī)定取得有效憑證，做到應(yīng)抵盡抵。

第二，由于增值稅稅收優(yōu)惠政策繁多，企業(yè)應(yīng)根據(jù)實際情況，了解并充分利用稅收優(yōu)惠政策，在合法、合理的范圍內(nèi)充分享受稅收優(yōu)惠政策，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。

第三，要加強(qiáng)與外部企業(yè)的規(guī)范合作。嚴(yán)格按照增值稅有關(guān)規(guī)定計算繳納稅款，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中要加強(qiáng)對購入環(huán)節(jié)的管理與籌劃，同時增強(qiáng)索取增值稅專用發(fā)票的意識，因增值稅的特點之一是憑票抵扣稅款。