權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府綜合財務(wù)報告編制

陳翀

我國近年來推行了部門預(yù)算績效管理、完善了國庫集中支付運(yùn)行機(jī)制、落實了支出經(jīng)濟(jì)分類科目改革、嚴(yán)格執(zhí)行公務(wù)卡制度、深化非稅收入收繳管理改革，在保障資金安全的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步提高了財政資金運(yùn)行的效率和效益。2019年以前的預(yù)算報告體系主要反映財政資金的年度預(yù)算執(zhí)行情況，不能全面反映政府部門的資產(chǎn)負(fù)債情況，使政府難以掌握家底情況，對公共資源的管理不利，也無法有效防范財政風(fēng)險。在信息化建設(shè)越來越完善的當(dāng)下，社會公眾對于政府資產(chǎn)使用效率、債務(wù)承擔(dān)等愈加關(guān)注，對政府會計信息披露提出了越來越高的要求。2018年12月29日，第十三屆全國人民代表大會常務(wù)委員會對《中華人民共和國預(yù)算法》作出第二次修正，其中第九十七條指出：各級政府部門應(yīng)當(dāng)按年度編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財務(wù)報告，報告政府整體財務(wù)狀況、運(yùn)行情況和財政中長期可持續(xù)性，報本級人民代表大會常務(wù)委員會備案。

2014年12月12日國務(wù)院批轉(zhuǎn)財政部《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度改革方案》提出，力爭在2020年前建立政府綜合財務(wù)報告制度。2015年財政部下發(fā)了《政府財務(wù)報告編制辦法（試行）》的通知。按照改革路線圖和時間表，2014-2015年建立制度框架，2016-2017年開展試點(diǎn)，2018-2020年全面開展，到2020年就要對外統(tǒng)一公布政府綜合財務(wù)報告，各級政府要向社會公開完整的政府家底：資產(chǎn)幾何，負(fù)債規(guī)模、日常運(yùn)行成本等，這就要求各級行政事業(yè)單位2019年1月1日起全面實施《政府會計制度》，為2020年政府綜合財務(wù)報告的公開打下堅實的基礎(chǔ)。

一、編制政府綜合財務(wù)報告存在的主要困難

2017年1月全國人大預(yù)算工委關(guān)于政府綜合財務(wù)報告的調(diào)研中指出，政府綜合財務(wù)報告制度面臨的問題是：認(rèn)識不到位，重視不夠;政府資產(chǎn)統(tǒng)計和披露不夠完整;政府負(fù)債統(tǒng)計和確認(rèn)不夠全面;政府成本費(fèi)用報告有待完善;分析評價薄弱，應(yīng)用不足。

1.會計核算的口徑不統(tǒng)一，數(shù)據(jù)的真實性、完整性和準(zhǔn)確性無法保證。在《政府會計制度》實施以前，報表需要進(jìn)行大量的調(diào)整，如2012年-2013年行政事業(yè)財務(wù)會計改革，要求基建投資在單獨(dú)建賬、單獨(dú)核算基礎(chǔ)上，并入單位大帳核算，但由于會計核算體系不統(tǒng)一難度很大。政府綜合財務(wù)報表是根據(jù)多種報表的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換加工而成的，數(shù)據(jù)抵消、調(diào)整、合并相對復(fù)雜，如政府部門之間的債權(quán)債務(wù)事項抵消、收入費(fèi)用事項抵消，財政與部門相關(guān)資金主體的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項抵消，如果往來款項或者收支科目沒有核算到具體單位就很難進(jìn)行抵消。

2.資產(chǎn)信息缺失，部分資產(chǎn)數(shù)據(jù)不完整?！墩畷嬛贫?基本準(zhǔn)則》指出，資產(chǎn)是指政府會計主體控制的，預(yù)期能夠產(chǎn)生服務(wù)潛力或者帶來經(jīng)濟(jì)利益流入的經(jīng)濟(jì)資源。除傳統(tǒng)的流動資產(chǎn)、固定資產(chǎn)外，還包括了無形資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲備物資、自然資源、在建工程等。行政事業(yè)單位資產(chǎn)的基本特征是國家所有、單位占有使用，但不具備法人財產(chǎn)權(quán)，所以行政事業(yè)單位要在各級財政部門資產(chǎn)綜合管理框架下進(jìn)行資產(chǎn)具體管理。而在現(xiàn)實情況中，一是資產(chǎn)管理不規(guī)范，部分資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)關(guān)系不明晰。如公共基礎(chǔ)設(shè)施的管理部門眾多，資產(chǎn)信息不全，或者部分設(shè)施，如公路，各省、市、縣三級都進(jìn)行了投入，無法分清各級政府的投入量。二是一些資產(chǎn)的建造時間較長，無法取得相應(yīng)的歷史數(shù)據(jù)。如政府土地情況不清，行政事業(yè)單位的土地使用多數(shù)屬劃撥取得，有的單位在劃撥時使用名義金額計量，土地資源市場波動較大，較難找到合理的市場價格作為重置成本。三是特殊資產(chǎn)價值難以評估。如自然資源沒有市場價，難以進(jìn)行估價。

按照《政府會計制度》要求，固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施應(yīng)計提折舊，無形資產(chǎn)應(yīng)計提攤銷，同時在建工程也應(yīng)并入單位大帳核算，不再單獨(dú)建賬。一些單位的基本建設(shè)資產(chǎn)已經(jīng)投入使用，但未進(jìn)行竣工結(jié)算，就沒有從“在建工程”轉(zhuǎn)到“固定資產(chǎn)”核算，也沒有計提折舊，導(dǎo)致信息不準(zhǔn)確。

3.政府債務(wù)的界定與披露，反映不真實全面。黨的十八屆三中全會《決定》明確提出“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度，建立規(guī)范合理的中央和地方政府債務(wù)管理及風(fēng)險預(yù)警機(jī)制”。地方政府舉債只能用于公益性資產(chǎn)支出，不得用于經(jīng)常性支出。2017年末我國地方債務(wù)余額16.47萬億元，但與之對應(yīng)的地方政府資產(chǎn)卻無法在政府綜合財務(wù)報表中得到反映。傳統(tǒng)的財政總會計主要核算貨幣性資產(chǎn)負(fù)債，不核算公共基礎(chǔ)設(shè)施等非貨幣性資產(chǎn)負(fù)債;大多數(shù)基礎(chǔ)設(shè)施管理單位、行政事業(yè)單位會計也不核算公共基礎(chǔ)設(shè)施等經(jīng)管資產(chǎn)，另外少數(shù)單位將公共基礎(chǔ)設(shè)施作為固定資產(chǎn)核算，與自用資產(chǎn)混淆。所以，與地方政府舉債對應(yīng)的公益性資產(chǎn)無法在財務(wù)報表中得到體現(xiàn)。

4.分析評價薄弱，應(yīng)用不足。單純使用傳統(tǒng)預(yù)算評價體系，評價機(jī)制缺乏參照標(biāo)準(zhǔn)，沒有與財政分析相配套的考核指標(biāo)。在傳統(tǒng)的績效評價下，達(dá)到同樣結(jié)果的項目，花錢少的單位預(yù)算績效評價更低，而花錢多的單位預(yù)算執(zhí)行準(zhǔn)確使得績效評價更高，這樣無法對浪費(fèi)現(xiàn)象進(jìn)行預(yù)防，無法滿足政府部門內(nèi)部信息使用者、管理者的決策需要，也無法為外部信息使用者提供有利的幫助。

針對目前政府綜合財務(wù)報告存在的問題，可以從以下幾點(diǎn)提出改進(jìn)意見，進(jìn)行探討：

1.實施《政府會計制度》。按照政府會計制度及準(zhǔn)則進(jìn)行會計核算，統(tǒng)一會計核算口徑和報表編制口徑，減少編制人員的人為判斷，避免隨意性，提高報告的編制質(zhì)量，規(guī)范對“其他”項目的填報，防止將無法查證查實的數(shù)據(jù)都填報在其他項目中。頂層做好統(tǒng)籌規(guī)劃，各政府部門匯總所屬單位報表數(shù)據(jù)，創(chuàng)新做實編制方法。

2.全面清查資產(chǎn)和債務(wù)。由各級單位資產(chǎn)管理部門牽頭，組織對本單位管理和使用的資產(chǎn)進(jìn)行全面清查，防止國有資產(chǎn)流失。一是對已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的在建工程，應(yīng)當(dāng)按照估計價值確定成本，轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，并計提折舊;待辦理竣工決算后再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值，但不需要調(diào)整已計提的折舊。二是按照《政府會計準(zhǔn)則第3號——固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南的要求，設(shè)置一般政府固定資產(chǎn)使用年限，對本行業(yè)使用的專用固定資產(chǎn)的使用年限，由行業(yè)主管部門確定后報財政部門審核批準(zhǔn)。三是做好公共基礎(chǔ)設(shè)施的確認(rèn)以及后續(xù)計量工作。《政府會計準(zhǔn)則第5號——公共基礎(chǔ)設(shè)施》已經(jīng)明確提出：通常情況下，公共基礎(chǔ)設(shè)施應(yīng)當(dāng)由按規(guī)定對其負(fù)有管理維護(hù)職責(zé)的政府會計主體予以確認(rèn);多個政府會計主體共同管理維護(hù)的，應(yīng)當(dāng)由負(fù)有主要管理維護(hù)職責(zé)或者承擔(dān)后續(xù)主要支出責(zé)任的政府主體予以確認(rèn)。四是要規(guī)范資產(chǎn)驗收確認(rèn)、臺賬登記、計提折舊、清理報廢各個環(huán)節(jié)的管理，定期進(jìn)行資產(chǎn)清查，確保資產(chǎn)賬與會計賬賬賬相符、賬實相符。

3.全面實施信息化管理

建立全面的會計核算系統(tǒng)，實現(xiàn)預(yù)算會計與財務(wù)會計雙體系，反映提供預(yù)算執(zhí)行情況和財務(wù)狀況的雙功能，提供政府決算報告和政府財務(wù)報告的雙報告，實現(xiàn)與財政收支總分類賬系統(tǒng)、國庫集中收付系統(tǒng)的有效對接。同時能夠聯(lián)合固定資產(chǎn)模塊，按照財政部規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊方法和使用年限，每月主動向會計核算系統(tǒng)傳遞資產(chǎn)折舊數(shù)據(jù)，解決固定資產(chǎn)折舊難題，利用系統(tǒng)定期核對固定資產(chǎn)賬與會計賬數(shù)據(jù)，每月自動生成財務(wù)報表，實現(xiàn)政府會計層面的全面動態(tài)化查詢、分析和管理，利用信息化手段，確保數(shù)據(jù)準(zhǔn)確度，同時提高工作效率。

4.加強(qiáng)內(nèi)部各部門的溝通協(xié)調(diào)。權(quán)責(zé)發(fā)生制不僅要求財務(wù)人員掌握已經(jīng)發(fā)生的單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，還要求掌握未付款但需要確認(rèn)支出的項目，所以要求明確單位內(nèi)部各部門職責(zé)，如協(xié)調(diào)財務(wù)與資產(chǎn)管理部門，財務(wù)與采購部門，要求加強(qiáng)部門協(xié)作，全面、準(zhǔn)確地收集各種資產(chǎn)、價格、費(fèi)用支出等資料。同時，使各部門能夠充分利用財務(wù)報告所反映的信息，加強(qiáng)對資產(chǎn)的監(jiān)管、對債務(wù)風(fēng)險的預(yù)警、對成本費(fèi)用的控制，對預(yù)算執(zhí)行情況的分析，促進(jìn)資產(chǎn)管理、預(yù)算管理、績效管理的有機(jī)統(tǒng)一和銜接。

5.提高財務(wù)人員素質(zhì)水平。政府綜合財務(wù)報告的編制對財務(wù)人員提出了新的要求，這就要求財務(wù)人員進(jìn)一步加強(qiáng)會計繼續(xù)教育學(xué)習(xí)，嚴(yán)格執(zhí)行新制度，不斷接受新知識新業(yè)務(wù)，以滿足新的會計工作任務(wù)需要。熟練掌握政府綜合財務(wù)報告的主要內(nèi)容、編報方法，不斷總結(jié)經(jīng)驗，分階段、分步驟、分重點(diǎn)地逐步推進(jìn)，為全面提升權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告的編制質(zhì)量貢獻(xiàn)自己的力量。