我國非營利組織內(nèi)部控制問題研究

孔繁翠

摘要：大量現(xiàn)實經(jīng)驗告訴我們，我國非營利組織內(nèi)部控制，由于長時間與市場環(huán)境脫節(jié)，沒有吃透內(nèi)部控制的真正意義。而且內(nèi)部控制建設的維護不到位，很多非營利組織尚未建立其完善的內(nèi)部控制制度，具體內(nèi)部控制工作內(nèi)容不明晰，迫切需要得到健全和完善，來指導本組織的內(nèi)部控制制度建設工作?；谶@樣的背景，本文以我國非營利組織內(nèi)部控制問題為主要研究對象，研究內(nèi)部控制制度的不足，總結(jié)出具有實用性建議和措施，完善內(nèi)部控制制度，讓其繁瑣的外部環(huán)境下提高管理效率。

關(guān)鍵詞：非盈利組織;內(nèi)部控制;控制環(huán)境;風險評估

中圖分類號：F270 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2019）018-0015-03

一、引言

在世界經(jīng)濟的發(fā)展潮流里，內(nèi)部控制有著舉足輕重的作用，全世界各地也逐漸看重內(nèi)部控制的發(fā)展。上個世紀30年代內(nèi)部控制在全球范圍內(nèi)還處于發(fā)展初期，1938年的“麥克森一羅賓斯丑聞”引發(fā)了會計界對內(nèi)部控制問題的極大關(guān)注，這是第一次研究內(nèi)部控制實務。然而我國政府從上世紀80年代后期才逐漸研究企業(yè)的內(nèi)部控制建設問題，而非營利組織內(nèi)部控制建設從頭到尾都處于模糊的狀態(tài)。黨的十八大勝利召開，將廉政建設，完善非營利組織公共服務職能成為頭等大事，提高管理水平是維護社會公眾利益的重要手段。至此，非營利組織的內(nèi)部控制并未形成規(guī)范，建立依據(jù)主要是2008年五部委聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范一基本規(guī)范》（以下簡稱《規(guī)范》）。內(nèi)部控制是否得當是影響到非營利組織的工作效率和社會效率的關(guān)鍵，完善的、科學的內(nèi)部控制對非營利組織的發(fā)展具有重要的意義。

內(nèi)部控制最早源于企業(yè)中經(jīng)營管理活動的需要，是一項通過企業(yè)內(nèi)部運作不斷發(fā)展起來的，具有切實可行的具體方針。是一種理性的、科學的制度標準，并且隨著時代的發(fā)展，內(nèi)部控制仍在不斷地創(chuàng)新，所以建立健全內(nèi)部控制制度并有效實施已經(jīng)成為企業(yè)的成敗的試金石。因此，企業(yè)在內(nèi)部控制上的目標主要是：確保企業(yè)財產(chǎn)安全完整、保證會計信息可靠正確、確保國家對企業(yè)的宏觀調(diào)控、提高企業(yè)經(jīng)營效率等。

非營利組織是一個非盈利性組織，其目標是支持或處理公眾關(guān)注或關(guān)注的問題。非營利組織所涉及的領(lǐng)域非常廣，包括藝術(shù)、慈善、教育、學術(shù)、環(huán)保等等。它的運作并不是為了產(chǎn)生利益，這一點通常被視為這類組織的主要特性，同時具有非營利性、民間性、自治性、志愿性、非政治性、非宗教性等重要特征。非營利組織是指在政府部門和以營利為目的的企業(yè)之外的一切志愿團體、社會組織或民間協(xié)會，是介于政府與營利性企業(yè)之間的第三部門。

雖然內(nèi)部控制在企業(yè)中早已存在，并基本發(fā)展健全，但是在非營利組織中仍處于發(fā)展初期，尤其我國正在對非營利組織進行分類改革，非營利組織的內(nèi)部控制發(fā)展就更加舉步維艱。伴隨我國經(jīng)濟的快速發(fā)展，利用國有資產(chǎn)投資發(fā)展起來的企非營利組織也隨之快速發(fā)展起來，并已經(jīng)成為推動我國社會主義經(jīng)濟快速發(fā)展的重要基礎力量。現(xiàn)階段，大量的非營利組織都在逐步向企業(yè)轉(zhuǎn)型，在這過程中既有機遇又有挑戰(zhàn)，這時候，內(nèi)部控制制度就顯得尤為重要。

二、我國非營利組織內(nèi)部控制現(xiàn)狀及存在的問題

（一）我國非營利組織內(nèi)部控制現(xiàn)狀

近年來，隨著非營利組織的發(fā)展壯大，越來越多人認識到非營利組織內(nèi)部控制中暴漏出很多問題，對于非營利組織資金使用和資金流向的監(jiān)督考核力度也隨之不斷加強。2012年底，財政部發(fā)布了《非營利組織內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》，這是非營利組織規(guī)范內(nèi)部控制、提升內(nèi)部控制水平的重要依據(jù)，同時，這一規(guī)范也為我國反腐倡廉工作打下了基礎。規(guī)范明確要求我國非營利組織必須在2014年開始實行內(nèi)部控制制度?！兑?guī)范》中對非營利組織的內(nèi)部控制進行了明確界定，內(nèi)部控制是為了防范各項經(jīng)濟活動的風險因素，非營利組織采取的制度、措施以及執(zhí)行程序等，達到控制預算管理、政府采購、項目管理、收支管理、資產(chǎn)管理等重要經(jīng)濟活動風險的目的。

內(nèi)部控制管理通常選擇傳統(tǒng)方法，而且各個部門都有專家，但是對于組織內(nèi)部管理卻不夠嚴格，存在隨意性、盲目性、主觀性等問題，組織管理中經(jīng)驗管理占主要成分。至今，大多數(shù)非營利組織還沒有較為系統(tǒng)完善的內(nèi)部控制制度，這就造成組織各項經(jīng)濟活動中缺乏科學、系統(tǒng)的內(nèi)部控制措施，缺乏對內(nèi)部控制重要性的充分認識，最終導致非營利組織內(nèi)部控制缺失，暴露出組織存在諸多風險隱患。

（二）我國非營利組織內(nèi)部控制存在的問題

1.內(nèi)部控制意識淡薄

內(nèi)部控制制度是非營利組織經(jīng)營管理的一個重要組成部分，其核心是非營利組織。但是調(diào)查發(fā)現(xiàn)，很多非營利組織都認為其剛開始發(fā)展，只要求各部門做好各自本職工作，內(nèi)部控制制度也就無從緊要;雖然有些單位了解內(nèi)部控制制度的重要性，由于自身條件有限，以至于內(nèi)部控制制度形同虛設。

2.內(nèi)部控制制度不健全且落實不足

我國非營利組織中，很多組織的內(nèi)部控制制度不夠完善，沒有發(fā)揮內(nèi)部控制制度應有的職能和作用。一些非營利組織的內(nèi)部控制制度剛開始僅有幾項制度，而且在生活中沒有用過，更加談不上人手一冊內(nèi)部控制制度;掌管財務也只有一人，且財務核算還需要手工完成，以至于會計信息的混亂;這些問題，在非營利組織中并不是個例，而是普遍存在。

3.風險評估缺乏重視

當前，非營利組織管理層并未給予風險評估足夠的重視，也沒有根據(jù)自身實際情況設定專門的風險管理部門。多數(shù)非營利組織當前主要是采用的是各業(yè)務部分對自身的風險評估各負其責的方式，很多時候，各科室在風險評估方面僅僅是走過場、走形式，根本沒有發(fā)揮風險評估的作用，因為缺乏風險評估，各部門無法發(fā)現(xiàn)自身存在的風險因素，所以，后續(xù)提到的風險應對措施也就無從談起。

對于非營利組織而言，本身就具有技術(shù)高、風險高等特點，而組織各環(huán)節(jié)運行中都應該進行風險評估，不僅包括非營利組織的內(nèi)部風險管理，還包括非營利組織外部風險管理。但是，因為非營利組織還沒有專門設立風險管理部門，所以對于非營利組織各部門、各環(huán)節(jié)的風險識別、風險評估就無法開展。以此同時，非營利組織主要根據(jù)以往經(jīng)驗估算風險因素是否發(fā)生，并不能通過定性與定量相結(jié)合的方法確定風險因素及其發(fā)生可能性，所以，從總體上而言，非營利組織風險應對能力不足，組織管理層方面容易發(fā)生濫用職權(quán)、以權(quán)謀私等腐敗問題。

4.控制活動流于形式

當前，非營利組織預算編制采用的方法是零基預算法。對于，非營利組織而言，預算制度仍然沒有形成強有力的約束制度，而非營利組織各項經(jīng)濟活動開展過程中也沒有按照預算計劃進行，長此以往，非營利組織預算收支目標就無法實現(xiàn)。這一問題出現(xiàn)的根本原因，在于非營利組織預算編制過程中對于預算制度重要性認識不足，誤認為預算編制屬于財務科的工作范圍，與本科室關(guān)系不大，所以預算上報基礎數(shù)據(jù)存在較大誤差，而且，經(jīng)濟活動開展中也沒有嚴格按照預算進行控制。其次，非營利組織財務科也要負有較大責任，財務科沒有根據(jù)單位未來發(fā)展規(guī)劃與時俱進的擬定預算，對于外部政策環(huán)境變化的敏感度不高。最后，非營利組織還沒有建立起完善的預算監(jiān)督機制、預算執(zhí)行分析機制，在實際預算時各部門獎懲情況中也沒有加入預算執(zhí)行結(jié)果情況，最終導致非營利組織資金利用率不要，阻礙了非營利組織的健康持續(xù)發(fā)展。

長期以來，非營利組織存在個別崗位的定期輪崗流于形式問題。非營利組織現(xiàn)金收支業(yè)務由出納負責，現(xiàn)金支票、轉(zhuǎn)賬支票等業(yè)務由銀行出納負責，崗位輪換并沒有在出納間進行。長此以往，非營利組織會計舞弊行為就很容出現(xiàn)。此外，非營利組織會計人員的整體素質(zhì)偏低，本科及以上學歷的會計人才偏少，尤其缺乏高級職稱人才。而隨著非營利組織的不斷發(fā)展壯大，復合型人才缺口將會加大。

5.信息公開不透明且溝通受阻

非營利組織主動公開的信息內(nèi)容不夠全面，比如“三公經(jīng)費”、財務收支等信息，從而沒有保障群眾的知情權(quán)、參與權(quán)、表達權(quán)、監(jiān)督權(quán)。非營利組織內(nèi)部還有一部分科室存在公開不及時問題，官方網(wǎng)站維護不及時，信息公布制度、信息公開追責制度等仍不完善。

首先，非營利組織管理層次多，造成單位內(nèi)部信息傳遞不及時，甚至出現(xiàn)信息傳遞丟失的嚴重問題。其次，向上級匯報時，下級人員的信息不能及時反饋到上級，向上溝通渠道受阻，會出現(xiàn)管理漏洞。最后，同級溝通，非營利組織的各部門都有自己的辦公系統(tǒng)，個個辦公系統(tǒng)之間相互獨立，所以造成各部門之間不能在第一時間緊密的聯(lián)系與溝通。

6.內(nèi)部審計部門獨立性欠缺

非營利組織的內(nèi)部審計部門屬于組織下設的行政部門，內(nèi)部審計部門行政職權(quán)有限，當決策者對審計部門進行干預時，將嚴重影響審計結(jié)果。在審計部門檢查時，并不能獨立客觀的進行工作，很多時候發(fā)現(xiàn)問題也僅限于教育和督促改進，并沒有對問題予以處理和懲罰，長此以往，非營利組織審計部門資深性將不復存在，其他部門也將不能正確對待審計部門的工作職責，這都阻礙了非營利組織審計部門的有效監(jiān)督。

三、完善非營利組織內(nèi)部控制的主要措施

（一）培養(yǎng)內(nèi)部控制相關(guān)意識

企業(yè)發(fā)展離不開市場發(fā)展，非營利組織只有充分結(jié)合市場的需求強化內(nèi)部控制意識，提升內(nèi)部控制水平，才有利于提高組織的管理效益。所以，提高內(nèi)部控制意識，建立一個切實可控、可防的內(nèi)部工作環(huán)境。非營利組織近些年提高內(nèi)控意識才得以成長，這也是更多非營利組織爭相效仿的。

（二）完善內(nèi)部控制相關(guān)制度

氛圍、環(huán)境不足以改善內(nèi)部控制制度，還要改進內(nèi)部結(jié)構(gòu)和制度。首先，保證其制度的合理;其次，非營利組織的控制活動必須從開始到結(jié)束具有完整性;最后，內(nèi)控制度必須符合我國會計制度的相關(guān)規(guī)定，能夠找到充分的法律依據(jù)。非營利組織在完善內(nèi)部控制相關(guān)制度方面應該緊緊圍繞“內(nèi)部控制信息化示范工程”要求，加強控制活動，逐步完善內(nèi)部控制相關(guān)制度，降低危害。在工程建設中，主要是改善內(nèi)部風險控制和預算決算系統(tǒng)，在改善內(nèi)部風險控制后，其風險大幅降低;相較之前預算決算系統(tǒng)計算出的數(shù)值低于同行數(shù)值。

（三）建立健全風險評估體系

建立風險評估體系主要從兩個方面著手：首先強化風險意識，其次建立風險評估機制。

風險評估體系的建立，要求非營利組織管理者應該具備一定的風險意識。只有建立起足夠的關(guān)注，風險評估工作才能得到重視，非營利組織才能取得對于內(nèi)部風險問題的有效控制。非營利組織的管理者，應該對當前管理中存在的風險問題建立清晰、深刻的認識，要能夠順應現(xiàn)代化管理的思路不斷強化自身的風險意識，為風險評估體系的建立提供保障。非營利組織內(nèi)部應該成立風險防控小組，專門負責本單位的風險管理問題，將內(nèi)部控制工作不斷做精、做細，不斷強化風險意識。

風險評估機制主要包括：目標設定、風險識別、風險分析、風險應對。（1）非營利組織在風險評估目標的設定上，應該充分結(jié)合長期目標與短期目標、整體目標與局部目標，實現(xiàn)彼此之間的相互統(tǒng)一，共同促進。（2）在非營利組織建立健全風險評估體系過程中，實現(xiàn)對各類內(nèi)部風險的有效識別是關(guān)鍵。對于非營利組織的風險評估小組來講，在風險識別過程中，可以通過向主要業(yè)務部門了解相關(guān)風險問題的方式來確定預知的風險類型，進而結(jié)合組織實際管理情況將這些風險進行細化和分類，按照不同風險類型及特點將其分為不同的級別。（3）非營利組織風險分析的工作是建立在風險識別的基礎之上，即對已經(jīng)識別出來的各類風險進行深入的分析，得出每一項潛在風險發(fā)生的幾率、風險可能帶來的影響，并且通過分級處理的方式，對風險的具體內(nèi)容進行合理的分析與判斷，以便于后期采取有效的風險應對措施。（4）非營利組織應該大都體現(xiàn)在非營利組織的風險應急預案上，應急預案中應該充分體現(xiàn)出對于每一類風險的切實應對措施，從外部和內(nèi)部兩方面對風險的發(fā)生起到一定的制約作用，降低風險可能帶來的諸多不利影響。

以下是非營利組織建立起來的風險評估機制流程圖：

（四）開展良好的控制活動

開展良好的風險控制活動，能夠幫助非營利組織將風險控制在可以接受的范圍之內(nèi)，即使風險真的發(fā)生也不會造成特別嚴重的影響。良好的控制活動應該主要包括以下兩個方面的內(nèi)容：

1.組織預算控制

預算控制是非營利組織內(nèi)部控制活動的重要組成內(nèi)容，因此應該得到有效的控制。預算控制涉及非營利組織的每一個部門，主要目的是為了實現(xiàn)組織內(nèi)部資源的合理分配，通過建立預算的方式實現(xiàn)預先分配的目的，進而在后期管理過程中能夠做到有條不紊、按部就班。

2.組織會計系統(tǒng)控制

會計系統(tǒng)控制活動，是非營利組織內(nèi)部控制活動的重要組成，因此應該得到重視和強化。一切財務活動都以會計系統(tǒng)控制為基礎，財務數(shù)據(jù)均應通過會計信息的形式展示出來，以供相關(guān)人員使用。非營利組織在完善單位會計系統(tǒng)控制過程中，應該堅持會計活動嚴格按照國家相關(guān)法律法規(guī)的要求來實施，并且能夠充分滿足組織內(nèi)部各項活動的需求，建立規(guī)范的、科學的會計流程、明確會計責任分工、加強會計責任監(jiān)督與控制，從而有效保障組織會計信息的客觀性與真實性。

（五）加強組織信息與溝通

組織信息與內(nèi)部控制息息相關(guān)。員工只有通過完整、無誤、迅速的信息與溝通才能升高內(nèi)控效率。加強組織信息與溝通需要做到：實現(xiàn)組織信息共享、實現(xiàn)組織有效溝通。

非營利組織應把收集到的信息，將所有部門的信息結(jié)合在一起，經(jīng)過篩選與核對后公布，加強信息的可靠性。非營利組織應加強自身信息共享，第一時間更新信息豐富內(nèi)容，進而達到組織信息共享。這種方法不僅可以使工作透明化，也能監(jiān)督所有工作情況，提前發(fā)現(xiàn)、解決問題。其次，制定評議制度和信息公開等制度，按時總結(jié)歸納，使信息共享在第一時間有效傳播。

非營利組織可以建立標準的溝通模式，并將其裝備成冊并備案。非營利組織要安裝員工意見箱，并整理箱中信息，及時采納合理信息，把缺陷扼殺在搖籃里。其次，非營利組織也要及時向下級傳達上級的安排，激發(fā)員工工作熱情，培養(yǎng)員工對單位的熱愛，鼓勵員工發(fā)表自身意見。

（六）保證內(nèi)部審計部門獨立性

非營利組織應保證其審計部門的獨立性，審計質(zhì)量離不開獨立性，不僅可以決定內(nèi)部審計部門在各部門中的影響力，而且能讓內(nèi)部審計部門從普通職能部門成為具有決策性的部門。從而使內(nèi)部審計部門可以在組織內(nèi)部進行獨立的監(jiān)督權(quán)，讓單位中的所有部門員工明白內(nèi)部審計的關(guān)鍵性。