論資產(chǎn)減值會計準則存在的問題及解決辦法

沈晶鑫

摘 ?要：長期以來，由于受歷史遺留等諸多因素的影響，資產(chǎn)減值會計在我國發(fā)展還不是很完善，我國的企業(yè)界普遍存在著高估資產(chǎn)價值的現(xiàn)象。合理計提資產(chǎn)減值，對于企業(yè)規(guī)避風險、提高會計信息質(zhì)量有著重要作用。

關鍵詞：資產(chǎn)減值;資產(chǎn)減值;會計準則

一、我國資產(chǎn)減值準則的發(fā)展歷程

在以前，我國企業(yè)在交易中一般采用一手交錢、一手交貨的買賣方式。企業(yè)之間的商業(yè)信譽就很少了，所以就沒有必要計提應收賬款減值準備了。政府對固定資產(chǎn)、存貨等生產(chǎn)物資進行統(tǒng)一管理，并且對物價進行統(tǒng)一調(diào)度，企業(yè)外部的資產(chǎn)進行評價的活躍市場也因此不存在，因此存貨跌價損失、投資跌價損失、固定資產(chǎn)減值等是不存在。為適應社會與經(jīng)濟的發(fā)展，政府逐漸把企業(yè)推向市場，經(jīng)濟體制的變革和企業(yè)外部環(huán)境的變化讓企業(yè)的固定資產(chǎn)、投資、等存貨減值的現(xiàn)象頻頻發(fā)生，客觀上要求企業(yè)對這種潛在的減值進行確認。

在我國第三次會計改革前，換句話說1992年在之前，我國會計法、各項會計制度中都沒有提到資產(chǎn)減值準備的問題。1992年11月30日兩則兩制發(fā)布后，第一次出現(xiàn)了壞賬準備這樣一種資產(chǎn)減值準備，并且企業(yè)對壞賬損失既可采用備抵法又可采用直接轉(zhuǎn)銷法核算也有了規(guī)定。在《外商投資企業(yè)會計制度》中規(guī)定，外商投資企業(yè)在規(guī)定情況下必須計兩種資產(chǎn)減值準備即提壞賬準備和存貨變現(xiàn)損失準備（即現(xiàn)在所說的存貨跌價準備）。1998年《股份制試點企業(yè)會計制度》和《股份有限公司會計制度》中規(guī)定：企業(yè)提取的短期投資跌價準備、存貨跌價準備、和資產(chǎn)減值準備有壞賬準備長期投資減值準備四種。在2001年11月發(fā)布的《金融企業(yè)會計制度》中規(guī)定，金融企業(yè)提取的有自營證券跌價準備等委托貸款減值準備、資產(chǎn)減值準備有壞賬準備、固定資產(chǎn)減值準備、無形資產(chǎn)減值準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備、短期投資跌價準備、在建工程減值準備九種。將在2007年1月1日實施的《企業(yè)會計準則》頒布后，資產(chǎn)減值準備的核算又成為新制度中的一大亮點。新的會計準則增加了商譽減值、資產(chǎn)組減值，細化了減值跡象、資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、可收回金額等?？梢?，關于資產(chǎn)減值準備目前的規(guī)定不僅體現(xiàn)了謹慎性原則的重要性，更是為了防止企業(yè)人為隨意調(diào)節(jié)利潤，同時也保證了企業(yè)財務資料的真實性、可比性，增加企業(yè)會計信息的透明度。

二、資產(chǎn)減值準則存在的問題

（1）資產(chǎn)組的問題。資產(chǎn)組概念的引進，反映了資產(chǎn)協(xié)同工作才產(chǎn)生現(xiàn)金流量這一事實，具有較高的合理性和科學性。但是，由于資產(chǎn)組的認定在具體操作上十分復雜，涉及大量的主觀判斷，對會計人員的素質(zhì)要求較高，因此，從我國的企業(yè)管理現(xiàn)狀和上市公司監(jiān)管來看，全面引入資產(chǎn)組的概念可能會遇到以下困難：一是我國企業(yè)的管理慣例和較低的管理水平不利于資產(chǎn)組概念的廣泛運;二是資產(chǎn)組的劃分缺乏明確的標準，容易誘發(fā)盈余管理行為;三是資產(chǎn)組的運用，將大大增加企業(yè)尤其是中小企業(yè)的會計成本，同時執(zhí)行效果可能不甚理想。因此，資產(chǎn)組的運用可能達不到預期的效果。

（2）資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的問題。盡管財政部三令五申禁止企業(yè)為調(diào)節(jié)利潤的目的秘密計提減值準備，但在利益驅(qū)動和監(jiān)管不力的情況下，仍有不少公司明知故犯。準則中規(guī)定資產(chǎn)減值準備一旦計提不得轉(zhuǎn)回的做法如果從防范公司舞弊的目的來看，此項規(guī)定尚可理解，但從會計的角度來看，這種做法缺乏理論依據(jù)和可操作性。若該項規(guī)定得以實行，則會計上面臨的主要問題有：一是不能如實反映企業(yè)的資產(chǎn)狀況;二是資產(chǎn)變現(xiàn)時同樣產(chǎn)生巨額收益。

（3）“資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值”的問題。這一計量方法雖然在其他會計準則中也都有提及，但真正運用者卻十分稀少。因為企業(yè)資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量、折現(xiàn)率的確定，以及資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合的預計未來現(xiàn)金流量、折現(xiàn)率及特定風險的確定，沒有一個熟悉過程和實踐過程，可能很難在實務中操作和推行。

（4）商譽和總部資產(chǎn)分配的問題。新準則將企業(yè)合并形成的商譽由攤銷法改為每年末進行減值測試，并將商譽和公司總部資產(chǎn)分配到各資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的做法使企業(yè)會計人員工作量加大，操作難度加大，同時也伴隨著較大的主觀性，因此可能給企業(yè)粉飾報表以可乘之機。主要體現(xiàn)在以下幾點：一是資產(chǎn)組的認定本身就具有較大的不確定性;二是由于目前我國市場發(fā)育不夠充分，中介機構不夠發(fā)達，公允價值往往難以獲得，因此以公允價值為基礎進行分配時，準確性較難保證;三是將商譽和總部資產(chǎn)分配到資產(chǎn)組的程序相當繁瑣復雜，企業(yè)的執(zhí)行成本較高，盡管我國新準則中對此做出了原則上的規(guī)定，但操作性不強，且這種分配過程中帶有較高程度的主觀隨意性。

三、資產(chǎn)減值準則存在問題的解決辦法

（1）使資產(chǎn)組劃分更具可操作性。

1.企業(yè)生產(chǎn)部門和銷售部門對所生產(chǎn)產(chǎn)品和所提供勞務及其所需設備、材料、人力和物力等相關資源應當有個明確的劃分，對所生產(chǎn)產(chǎn)品和所提供勞務的銷售狀況及在不同種類和地區(qū)的分配情況有個清楚的認識，盡可能形成書面材料使資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的劃分有據(jù)可依。

2.管理部門應當明確對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理和監(jiān)控方式（如是按生產(chǎn)線、營業(yè)場所、業(yè)務種類或地區(qū)等）以及對企業(yè)資產(chǎn)使用和處置的決策方式。資產(chǎn)組的劃分是大勢所趨，但是要使資產(chǎn)組有效運用就需要準則制定部門頒布大量且詳細的指南和解釋，同時為中小企業(yè)提供培訓支持。而且，監(jiān)管部門和注冊會計師也要擦亮眼睛發(fā)現(xiàn)利用資產(chǎn)組的劃分問題進行盈余管理的行為，將這種企圖扼殺在搖籃中。

（2）使資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的規(guī)定更加合理。既然當有減值跡象表明資產(chǎn)己發(fā)生減值時確認減值損失，那么當有跡象表明以前年度己確認的減值損失不再存在或己經(jīng)減少時，主體重估該項資產(chǎn)的可收回金額，并相應確認資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回是合理的。不應該因為擔心資產(chǎn)轉(zhuǎn)回被濫用而使資產(chǎn)偏離了其“未來經(jīng)濟利益”的內(nèi)涵。同時，禁止資產(chǎn)減值的轉(zhuǎn)回可能會導致新的濫用。

（3）使資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定更加準確。資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值關鍵由資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率兩個因素的準確性來保證，這就對會計人員的業(yè)務素質(zhì)和職業(yè)判斷能力提出了更高的要求。會計人員只有具備了一定的職業(yè)判斷能力，才能充分認識和估計經(jīng)濟環(huán)境的不確定性，使企業(yè)的財務預測更加準確，為正確計提資產(chǎn)減值準備打下良好的基礎。因此，企業(yè)管理層應注重并加強對會計人員的專業(yè)知識培訓，如安排培訓課程，對會計人員進行定期考核等。會計人員應當認真學習和領系。

（4）使商譽和總部資產(chǎn)價值的分配更加合理。注冊會計師的外部審計監(jiān)督對保證會計信息的質(zhì)量具有十分重要的地位，我國注冊會計師對上市公司不規(guī)范計提減值準備的行為已有所關注，但是監(jiān)督的力度仍然有待加強。首先是注冊會計師制度不夠完善，會計師輪換、聘用制度不健全，不能為注冊會計師審計獨立性提供制度上的保證。此外，我國目前還缺乏關于資產(chǎn)減值的專門審計準則，不能給注冊會計師資產(chǎn)減值審計提供專門技術上的支持。

四、結(jié)語

雖然我國資產(chǎn)減值準則實現(xiàn)了與國際會計準則基本趨同，但是由于我國實施新準則的環(huán)境尚不成熟，實際操作中必然會出現(xiàn)一些問題，針對實務操作中需要應對的問題，我提出了健全我國資產(chǎn)減值會計的建議，相信在制度不斷完善，操作不斷規(guī)范的環(huán)境下，我國資產(chǎn)減值會計一定會為我國市場經(jīng)濟建設貢獻更多的力量。

參考文獻

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