新審計報告中的關(guān)鍵審計事項研究

摘 ?要：新審計報告準(zhǔn)則實行以來，上市公司在審計報告的披露方面發(fā)生了很大的變化，其中最顯著的是關(guān)鍵審計事項的披露。本文以2017年度滬深上市公司年報數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，從數(shù)量分布、行業(yè)特征分布等方面分析了關(guān)鍵審計事項的披露情況。本文的研究結(jié)果希望對我國會計師事務(wù)所、投資者以及相關(guān)信息使用者的決策提供有用的借鑒。

關(guān)鍵詞：審計報告準(zhǔn)則;關(guān)鍵審計事項;審計報告;

一、引言

為了提高審計報告的透明度和所提供信息的有用性，自2008年全球金融危機以來，世界各國都逐步致力于提升審計報告的質(zhì)量、為給投資者提供更多可參考信息而開展變革。2012年英國便提出應(yīng)在審計報告中對重大、關(guān)鍵的事項要求注冊會計師給予更多的關(guān)注，國際審計與鑒證準(zhǔn)則理事會（IAASB）于2015年1月15日頒布了新的系列準(zhǔn)則（闞京華，2017），美國也在2017年6月對審計報告準(zhǔn)則進(jìn)行了最終的修正（尹蘅，2018）。為了順應(yīng)世界潮流，我國注冊會計師協(xié)會也于2016年1月印發(fā)了新審計報告準(zhǔn)則，規(guī)定從2017年1月1日起，A+H股上市公司開始實行新準(zhǔn)則。2018年1月1日起，滬深上市公司都開始實行新準(zhǔn)則，即按規(guī)定披露關(guān)鍵審計事項?；诖耍疚囊?017年滬深上市公司年度審計報告為數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，將審計報告中的關(guān)鍵審計事項從數(shù)量、內(nèi)容和行業(yè)等方面進(jìn)行統(tǒng)計分析，希望對以后的相關(guān)事項研究提供一定的經(jīng)驗和借鑒。

二、關(guān)鍵審計事項披露情況

（一）關(guān)鍵審計事項分類統(tǒng)計

1.收入確認(rèn)和資產(chǎn)減值事項占半數(shù)

2017年的年度審計報告中列示的關(guān)鍵審計事項中，3442家上市公司總共列示了7221個關(guān)鍵審計事項，其中占比最大的是收入確認(rèn)事項，共有2324項，占到了關(guān)鍵審計事項總數(shù)的32.18%，約是總數(shù)的1/3;其次是資產(chǎn)減值事項，占總數(shù)的18.99%，二者之和占關(guān)鍵審計事項的51.17%，超過了一半。究其原因，我們知道收入確認(rèn)事項歷來是注冊會計師在審計過程中重點關(guān)注的對象，因為該項目極有可能造成被審單位舞弊、假賬等現(xiàn)象的發(fā)生，注冊會計師在審計的過程中充分利用其自身的職業(yè)判斷能力，將該事項列為關(guān)鍵審計事項。此外，由于近年來國家相關(guān)政策和法律法規(guī)的出臺，如供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革下對“去產(chǎn)能、去庫存”等的要求，導(dǎo)致上市公司的資產(chǎn)減值如固定資產(chǎn)減值被列為關(guān)鍵審計事項的可能性加大。

2.各類事項數(shù)目差異較大

披露次數(shù)最多的收入確認(rèn)事項和表中披露次數(shù)最少的合并財務(wù)報表事項在數(shù)目上差異較大，收入確認(rèn)事項有2324個，合并財務(wù)報表事項僅有11個。其他數(shù)量分布較少的事項歸為其他事項，包括土地增值稅的計提、采礦權(quán)事項、遞延所得稅資產(chǎn)等，未在表中進(jìn)行體現(xiàn)。

（二）關(guān)鍵審計事項分企業(yè)性質(zhì)統(tǒng)計

1.民企的關(guān)鍵審計事項數(shù)量較多

民企的關(guān)鍵審計事項有4304個，而國企的關(guān)鍵審計事項數(shù)量為2202個，民企的關(guān)鍵審計事項數(shù)目約是國企的兩倍。在我們的統(tǒng)計樣本當(dāng)中，民企的數(shù)量也約是國企的兩倍，這符合關(guān)鍵審計事項的統(tǒng)計結(jié)果，也說明在上市公司當(dāng)中，民企多于國企。

2.收入確認(rèn)和資產(chǎn)減值事項占比較大

在國企和民企中，收入確認(rèn)事項均是占比最大的一類事項，國企中收入確認(rèn)事項有611項，占總數(shù)的8.46%;民企中收入確認(rèn)事項有1508項，占總數(shù)的20.88%。其次是資產(chǎn)減值事項，在國企和民企當(dāng)中比重僅次于收入確認(rèn)事項，不同的是，國企中的固定資產(chǎn)類減值和在建工程減值高于民企，這說明國企中對固定資產(chǎn)和在建工程計提了更高的減值準(zhǔn)備。

（三）關(guān)鍵審計事項分行業(yè)統(tǒng)計

關(guān)鍵審計事項分行業(yè)統(tǒng)計的結(jié)果有如下幾個特點：

1.制造業(yè)在各類關(guān)鍵審計事項中比重最大

資產(chǎn)減值事項主要聚集在制造業(yè)和信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)，這兩個行業(yè)的關(guān)鍵審計事項數(shù)量之和占到了資產(chǎn)減值事項總數(shù)的71.33%;尤其是制造業(yè)，61.93%的資產(chǎn)減值事項出于制造行業(yè)的上市公司。我們通過觀察發(fā)現(xiàn)，資產(chǎn)減值事項中，商譽減值和應(yīng)收項目減值的數(shù)量最多，而在這兩類事項中，制造行業(yè)的上市公司更傾向于披露此類事項。進(jìn)一步分析發(fā)現(xiàn)，在其他類型的關(guān)鍵審計事項，如收入確認(rèn)事項、應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備事項、企業(yè)并購與重組事項等中，制造行業(yè)的比重依然最大。

2.關(guān)鍵審計事項的行業(yè)集聚效果明顯

信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)和金融業(yè)中較多披露了資產(chǎn)減值事項，信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)的資產(chǎn)減值主要由商譽減值和應(yīng)收項目減值構(gòu)成，這類行業(yè)中的公司更多的資產(chǎn)類型都屬于無形資產(chǎn)，因此較容易出現(xiàn)商譽或應(yīng)收項目等的減值;金融業(yè)的資產(chǎn)減值主要來源于金融資產(chǎn)的減值，2017年，新金融工具準(zhǔn)則的頒布使得審計師較多地關(guān)注該行業(yè)的各類事項，金融工具多以公允價值進(jìn)行計量，因此公允價值事項是我們預(yù)想中被列為關(guān)鍵審計事項最多的一項。然而，在金融行業(yè)中，企業(yè)并購與重組事項，結(jié)構(gòu)化主體合并事項占了較大比重，公允價值事項并不是被關(guān)注最多的事項，但公允價值事項的33項中，有32個與金融資產(chǎn)和金融工具有關(guān)，另外一項與投資性房地產(chǎn)有關(guān)。

五、結(jié)語：

研究表明：（1）會計師事務(wù)所出具2項關(guān)鍵審計事項的情況最多;（2）關(guān)鍵審計事項中，收入確認(rèn)和資產(chǎn)減值事項的數(shù)量最多，說明事務(wù)所對這兩項內(nèi)容給予更多的關(guān)注，原因在于這兩類事項與公司財務(wù)狀況密切相關(guān)，與管理層的決策判斷密不可分，但其來年的被關(guān)注程度如何仍需要持續(xù)關(guān)注;（3）所有上市公司中，制造業(yè)的比重最大，所占的關(guān)鍵審計事項也最多，關(guān)鍵審計事項在行業(yè)中存在集聚性，審計師對某一類行業(yè)披露的關(guān)鍵審計事項類型往往大同小異，同一家事務(wù)所出具的審計報告中對關(guān)鍵審計事項的判斷也有該特點，即事務(wù)所-行業(yè)屬性。本文的統(tǒng)計分析結(jié)果旨在為相關(guān)信息使用者提供一定的啟示和借鑒。

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作者簡介：

張麗芳（1994.10-），女，會計學(xué)專業(yè)，碩士研究生。