航天產(chǎn)品成本管控模式改進思路

楊巧

摘要：市場經(jīng)濟的快速發(fā)展與日益完善，導(dǎo)致市場競爭愈發(fā)激烈，承擔(dān)航天產(chǎn)品研制生產(chǎn)的航天企業(yè)，如何適應(yīng)形勢要求，克服企業(yè)既有成本管控思路限制，建立切實有效的航天企業(yè)全員、全要素、全周期的產(chǎn)品成本管控體系，優(yōu)化企業(yè)資源配置，提升市場競爭力，實現(xiàn)企業(yè)營運價值，成為航天企業(yè)亟待解決的現(xiàn)實問題。本文將全周期成本管控、項目會計師、二級核算成本管理等理論進行有效融合，對航天產(chǎn)品成本管控模式進行改進設(shè)計。

關(guān)鍵詞：航天企業(yè);成本管控;項目會計師;二級核算

面對日益激烈的市場競爭形勢，在全力保證產(chǎn)品質(zhì)量及生產(chǎn)進度的情況下，航天企業(yè)只有適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展要求，改進現(xiàn)有產(chǎn)品成本管理與控制模式，形成既比產(chǎn)品質(zhì)量、又比產(chǎn)品成本的成本管理控制理念，才能有效提升航天產(chǎn)品的盈利能力，提高航天企業(yè)的市場占有率。本文通過分析航天產(chǎn)品成本管理與控制現(xiàn)狀，闡述航天產(chǎn)品成本管理與控制的必要性，結(jié)合航天企業(yè)及其產(chǎn)品特性實際，對航天企業(yè)產(chǎn)品成本管控模式提出改進思路。

一、航天企業(yè)成本管控現(xiàn)狀

（一）成本控制意識淡漠

航天企業(yè)以航天產(chǎn)品的研制與生產(chǎn)為主業(yè)，長期以來，圓滿完成產(chǎn)品研制生產(chǎn)任務(wù)一直是航天企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的重中之重，企業(yè)內(nèi)部對產(chǎn)品質(zhì)量與完工進度的追求，使得企業(yè)各級管理、研制、生產(chǎn)人員形成了確保產(chǎn)品生產(chǎn)任務(wù)按時保質(zhì)完成是核心的企業(yè)經(jīng)營理念，很多人不清楚成本控制應(yīng)該從哪些環(huán)節(jié)著手、成本控制就是單純地節(jié)約、成本管理與控制都是別人的事等觀念，產(chǎn)品成本管理控制意識相對較弱。

（二）成本控制基礎(chǔ)薄弱

航天產(chǎn)品由于市場沒有成熟的技術(shù)，企業(yè)需要根據(jù)客戶需求，自主研發(fā)，自主生產(chǎn)，很多產(chǎn)品需要經(jīng)過立項、設(shè)計、研制、生產(chǎn)等多個階段的多次重復(fù)返工，才能生產(chǎn)出滿足客戶要求的產(chǎn)品，因此航天產(chǎn)品一般研制生產(chǎn)周期都非常長。另外，航天產(chǎn)品可能因為試制產(chǎn)品的不成功對設(shè)計方案、研制生產(chǎn)計劃進行修改，加上產(chǎn)品工藝技術(shù)的不成熟，使得航天產(chǎn)品研制生產(chǎn)耗費的總成本、每一節(jié)點產(chǎn)品應(yīng)該發(fā)生的成本，實際生產(chǎn)節(jié)點等很多事項都難以確定，成本的不確定使得產(chǎn)品各階段的成本無法有效控制。

（三）成本管理控制系統(tǒng)性不強

航天企業(yè)研制生產(chǎn)任務(wù)不均衡，企業(yè)內(nèi)部未形成健全有效的成本管理與控制體系，成本控制內(nèi)容及目標不明確，產(chǎn)品成本控制范圍經(jīng)常只局限在產(chǎn)品的某一個階段或環(huán)節(jié)，控制方式也限定在產(chǎn)品直接成本的降低或管理費用分攤方式的改變，這種簡單的成本控制方式既影響成本數(shù)據(jù)的準確性，又影響產(chǎn)品全周期成本結(jié)構(gòu)的合理性;航天產(chǎn)品單件小批量的研制生產(chǎn)實際，使得各個產(chǎn)品成本數(shù)據(jù)具有不可比性，若只簡單地以相關(guān)產(chǎn)品歷史成本數(shù)據(jù)作為新產(chǎn)品的測算成本或目標成本，可能會形成測算成本與真實成本之間有較大差距，導(dǎo)致產(chǎn)品成本預(yù)算執(zhí)行偏差率過大。

（四）成本控制分析考核機制不健全

航天產(chǎn)品立項時會編制產(chǎn)品全周期預(yù)算，但全周期預(yù)算大多是業(yè)務(wù)人員根據(jù)需要自行編制，未與企業(yè)年度預(yù)算進行對接，也未按照企業(yè)全面預(yù)算管理流程進行審批，因此企業(yè)全周期預(yù)算缺少預(yù)算執(zhí)行分析，產(chǎn)品年度、全周期成本考核這一重要環(huán)節(jié)。同時，航天企業(yè)的全面預(yù)算是以企業(yè)年度資金收支、收入確認、成本結(jié)轉(zhuǎn)、費用分攤和利潤結(jié)算為主要內(nèi)容，預(yù)算執(zhí)行分析考核也以上述指標為主，缺少對航天產(chǎn)品成本控制考核的內(nèi)容。

上述問題主要是因為航天企業(yè)對成本管控的重要性及必要性認識不足，尚未建立政治使命與盈利能力相輔相成、共同助力企業(yè)發(fā)展的理念，缺少成本管理控制的動力及環(huán)境，因此企業(yè)應(yīng)根據(jù)形勢需要，結(jié)合企業(yè)實際建立切實可行的成本管理控制模式。

二、加強航天產(chǎn)品成本管控的必要性

（一）全面深化軍工企業(yè)機制體制改革及市場經(jīng)濟發(fā)展要求

在全面深化改革的背景下，國企改革、混合所有制改革、事業(yè)單位分類改革、軍隊改革等一系列推動深化改革的政策密集出臺，尤其是裝備采購制度的改革，更是推動航天企業(yè)采購關(guān)系市場化，軍民融合深入發(fā)展的重要內(nèi)容。軍工企業(yè)機制體制改革的不斷深入推進及市場經(jīng)濟的日益完善，對航天企業(yè)現(xiàn)有經(jīng)營理念帶來了很大的沖擊和影響。航天企業(yè)只有積極主動研究國內(nèi)外經(jīng)濟發(fā)展政策，將內(nèi)部經(jīng)營壓力轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)發(fā)展動力，結(jié)合實際情況建立有效的成本管理控制模式，必定能提升航天企業(yè)產(chǎn)品的盈利能力，為航天企業(yè)帶來巨大的經(jīng)濟利益，加快航天企業(yè)市場化步伐。

（二）提升產(chǎn)品競爭力促進航天企業(yè)發(fā)展的要求

國企改革的最重要成效是航天企業(yè)已實現(xiàn)經(jīng)濟平穩(wěn)較快增長，在國內(nèi)經(jīng)濟發(fā)展由高速增長轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展的前提下，探索適合航天企業(yè)及其產(chǎn)品特性的高質(zhì)量發(fā)展途徑，提升航天企業(yè)及其產(chǎn)品競爭力是企業(yè)的當(dāng)務(wù)之急。成本管控能有效節(jié)約產(chǎn)品成本費用支出，降低支出提升盈利能力，因此建立適合實際的成本管控模式，是航天企業(yè)適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展規(guī)律，促進企業(yè)發(fā)展的有效途徑。

（三）完善航天產(chǎn)品成本控制考核獎懲機制的要求

成本是企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)所耗費的物化勞動價值的貨幣表現(xiàn)，成本發(fā)生于產(chǎn)品建立到完成的全過程，成本發(fā)生在哪里？為什么而發(fā)生？發(fā)生這么多成本，該不該？值不值？成本管控責(zé)任主體是誰？是什么帶來成本的增加？成本發(fā)生是否可控……航天企業(yè)只有對產(chǎn)品成本進行分析，對于預(yù)算執(zhí)行偏差及時報告，適時調(diào)整設(shè)計方案，從設(shè)計環(huán)節(jié)控制不必要的支出，才能為企業(yè)帶來真正的經(jīng)濟利益，因此航天企業(yè)產(chǎn)品成本是否可以控制、成本控制是否需要考核、成本控制如何考核等，都是航天企業(yè)產(chǎn)品成本管控急需解決的問題。

三、航天產(chǎn)品成本管控模式改進思路

結(jié)合航天企業(yè)及其產(chǎn)品特性，應(yīng)對航天產(chǎn)品實行全周期成本管控，即從航天產(chǎn)品立項開發(fā)直至售后服務(wù)，分產(chǎn)品成本測算、目標成本確定、成本執(zhí)行過程控制、項目全周期成本數(shù)據(jù)庫建立四個階段，對航天產(chǎn)品進行事前、事中、事后的全過程成本管理控制。

（一）產(chǎn)品成本測算

航天產(chǎn)品一經(jīng)立項，就需要對產(chǎn)品成本進行測算，成本測算流程分三步：

1.成立由設(shè)計、研究開發(fā)、生產(chǎn)、財務(wù)等部門參與的項目小組，明確工作組職責(zé)及財務(wù)支出審批權(quán)限、審批流程，項目小組的財務(wù)人員成為該產(chǎn)品的項目會計師，全周期參與項目立項報告、預(yù)算編制、支出登記、預(yù)算執(zhí)行分析、預(yù)算偏差報告等各項工作。

2.根據(jù)項目立項報告、設(shè)計方案等資料，編制項目全周期研制生產(chǎn)計劃并審批執(zhí)行。

3.按照項目研制生產(chǎn)計劃編制項目全周期預(yù)算，預(yù)算內(nèi)容至少應(yīng)包括項目全周期預(yù)計成本、不可預(yù)見費和項目預(yù)計收益，其中：預(yù)計成本是指項目在研究開發(fā)及生產(chǎn)等全過程中預(yù)計必須發(fā)生的成本費用，對于研制生產(chǎn)周期跨年度的科研項目，可按規(guī)定預(yù)提項目年度收益。

（二）目標成本確定

項目全周期預(yù)計成本包括材料費、專用費、外協(xié)費、燃料動力費、事務(wù)費、固定資產(chǎn)折舊費、管理費、工資及勞務(wù)費等，這些成本中有些成本項目屬于可以控制即可以降低的成本費用，如材料費、燃料動力費支出，另有一些成本項目屬于不可控制的成本費用，如固定資產(chǎn)折舊費，對于項目全周期測算成本即預(yù)計成本，按照可控、不可控原則進行劃分，其中可控成本部分確定為項目全周期成本目標，也就是項目全周期目標成本。

航天企業(yè)內(nèi)部按照獨立經(jīng)營主體實施了二級成本管理制度，在劃小了成本核算單位的同時，企業(yè)內(nèi)部也按照二級核算單位進行管理。為做好項目成本管理控制，在確定了項目研制生產(chǎn)周期后，應(yīng)依據(jù)項目設(shè)計方案等相關(guān)資料，首先將項目全周期目標成本先分解至年度、季度，其次按照企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)分工將季度、年度目標成本分解至各二級核算單位，最后按照各二級核算單位的不同研制生產(chǎn)環(huán)節(jié)，確定各階段的目標成本。

（三）成本執(zhí)行過程控制

各二級核算單位發(fā)生項目成本支出，二級核算單位的核算員先對成本費用進行初步審核，對必須發(fā)生的支出在二級核算單位登記入賬，并將相關(guān)單據(jù)交由項目會計師審核，項目會計師對審批后確認無誤的支出登記入賬。按照項目管理需要，項目會計師定期對項目支出預(yù)算執(zhí)行情況進行分析，執(zhí)行偏差及時匯報項目小組，并根據(jù)審批意見進行項目預(yù)算調(diào)整。

年度終了，項目會計師對該產(chǎn)品項目實際發(fā)生的成本費用進行統(tǒng)計，與年度預(yù)算及目標成本進行對比分析，并對各二級核算單位預(yù)算執(zhí)行情況進行分析，形成項目年度預(yù)算執(zhí)行分析報告，對二級核算單位及相關(guān)人員按規(guī)定進行年度預(yù)算執(zhí)行情況考核獎懲。

（四）項目全周期成本數(shù)據(jù)庫建立

項目會計師在項目立項后，分項目建立產(chǎn)品項目成本支出數(shù)據(jù)庫，定期登記完善成本費用支出數(shù)據(jù)資料。項目完工后，對項目全周期實際成本進行統(tǒng)計，并與項目全周期預(yù)算、目標成本進行對比分析，形成項目全周期預(yù)算及目標成本執(zhí)行分析報告，對二級核算單位及相關(guān)人員按規(guī)定進行全周期預(yù)算及目標成本執(zhí)行情況考核獎懲。

四、航天產(chǎn)品全周期成本管控實施策略

（一）建立健全成本管控組織機構(gòu)并落實責(zé)任制

航天產(chǎn)品研制生產(chǎn)的二級核算單位包括設(shè)計、研究、生產(chǎn)、合同管理等不同的業(yè)務(wù)部門，產(chǎn)品成本測算、目標成本確定、預(yù)算執(zhí)行分析等各環(huán)節(jié)工作，均需要相關(guān)部門共同參與、相互配合，為確保工作效率，只有建立健全項目全周期成本管控組織機構(gòu)，明確職責(zé)，確定目標，落實責(zé)任，強化考核，確定產(chǎn)品各階段成本管控內(nèi)容及工作方法，按規(guī)定進行考核獎懲，成本管控體系才能有效運行并取得實效。

（二）制定完善相關(guān)成本管理制度并配備相關(guān)管理人員

全周期成本管控離不開項目全周期預(yù)算管理辦法、二級核算單位核算及考核獎懲管理辦法、預(yù)算執(zhí)行獎懲管理辦法等相關(guān)成本管理與核算制度，因此航天企業(yè)應(yīng)結(jié)合實際制定完善相關(guān)制度并進行宣貫執(zhí)行。項目會計師是財務(wù)人員全面融入業(yè)務(wù)的最直接手段，對全周期成本管控非常重要，項目會計師的職責(zé)包括按照業(yè)務(wù)編制預(yù)算、進行成本控制預(yù)算執(zhí)行分析、成本控制分析考核獎懲等，對項目會計師的要求很高，為確保其履職到位，必須對項目會計師進行必要的培訓(xùn)，提高項目會計師的綜合素養(yǎng)和業(yè)務(wù)能力，發(fā)揮項目會計師的重要作用，保證航天產(chǎn)品成本管控模式的有效運行。

（三）建立二級核算單位并明確內(nèi)部結(jié)算流程

航天企業(yè)將車間/研究室（部門）作為二級核算單位，每個二級核算單位相當(dāng)于一個“虛擬會計主體”，二級核算是以劃小核算單位，準確、及時登記產(chǎn)品成本，企業(yè)內(nèi)部考核各二級核算單位的重要管理手段。二級核算單位核算流程如下：

二級核算單位按單位建立賬套，對產(chǎn)品成本費用進行分類明細核算，統(tǒng)計工時，分配費用，按月將明細核算資料通過內(nèi)部結(jié)算形式交財務(wù)部門，財務(wù)部門進行審核并登記入賬，編制二級核算單位會計報表及主要預(yù)算指標預(yù)算執(zhí)行分析報告，對各二級核算單位按企業(yè)內(nèi)部考核辦法進行考核獎懲。

（四）健全成本控制分析考核機制

航天產(chǎn)品全周期成本管控涉及產(chǎn)品的立項、設(shè)計、研制、生產(chǎn)等不同生產(chǎn)階段，設(shè)計、生產(chǎn)、財務(wù)、人力等不同職能部門，原材料、折舊費、人員費用等不同成本項目，各階段、部門及項目成本支出及控制情況如何評價，都是健全的成本控制分析考核機制的重要內(nèi)容。

成本控制分析考核機制的建立首先應(yīng)該制定項目成本管控考核辦法及具體操作細則;其次應(yīng)按照項目立項報告、設(shè)計方案、研制生產(chǎn)計劃、目標成本分解資料以及其他相關(guān)材料，建立項目各環(huán)節(jié)成本支出標準值;第三是定期對項目實際成本進行匯總，并與支出標準值進行對比分析;最后是按照考核辦法對項目成本控制情況進行考核獎懲，對成本控制偏差率大的項目，經(jīng)項目小組評審后進行目標成本修正，修正后的目標成本按環(huán)節(jié)分解并下發(fā)各二級核算單位執(zhí)行，目標成本的持續(xù)優(yōu)化是完善航天產(chǎn)品全周期成本管控模式的核心環(huán)節(jié)。

五、結(jié)論

市場經(jīng)濟下的企業(yè)利潤水平主要取決于產(chǎn)品成本的控制效果，成本越低，利潤越高。航天企業(yè)在保證產(chǎn)品質(zhì)量的前提下，通過建立產(chǎn)品全周期成本管理控制，開展產(chǎn)品成本管控考核，實現(xiàn)產(chǎn)品成本全周期閉環(huán)管控，管控過程結(jié)合實際適時修正，促進成本管控持續(xù)改進，提升航天產(chǎn)品市場競爭力和航天企業(yè)經(jīng)濟效益，是航天企業(yè)財務(wù)管理的重要內(nèi)容。

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