事業(yè)集團合并現(xiàn)金流量表編制方法的探討

楊顯聰 李雄平

摘要：根據(jù)《政府會計制度》的規(guī)定，行政事業(yè)單位需按照要求編制財務(wù)會計報表和預(yù)算會計報表，在財務(wù)會計報表中包括現(xiàn)金流量表。事業(yè)集團通過會計信息化，設(shè)置現(xiàn)金流量臺賬要素，編制現(xiàn)金流量表及其合并報表，能夠規(guī)范事業(yè)單位現(xiàn)金流量表的編制方法，提高會計信息質(zhì)量，保證報表數(shù)據(jù)的準確性，滿足單位內(nèi)部管理及報表外部使用者的及時性要求.更簡化了財務(wù)工作程序，減輕了報表編制人員的工作量，真正體現(xiàn)了會計電算化的準確、快捷、高效的特點，是一種比較有效的方法。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位臺賬要素合并報表

根據(jù)財政部《關(guān)于印發(fā)<政府會計制度一行政事業(yè)單位會計科目和報表>的通知》（財會[2017]25號）的規(guī)定，自2019年1月1日起，行政事業(yè)單位需按照要求編制財務(wù)會計報表和預(yù)算會計報表，在財務(wù)會計報表中包括現(xiàn)金流量表。規(guī)定對不同的會計核算主體需要編制不同的現(xiàn)金流量表，對于一個單一核算主體只需要編制本單位的現(xiàn)金流量表，而對于擁有下屬單位、或獨立核算的分支機構(gòu)的事業(yè)單位（以下簡稱事業(yè)集團），需要編制資產(chǎn)負債表、收入費用表、凈資產(chǎn)變動表、現(xiàn)金流量表，對于事業(yè)集團還需要編制合并報表，為了全面、真實、準確地反映整個事業(yè)集團的現(xiàn)金流量狀況，必須編制合并現(xiàn)金流量表。我們將根據(jù)企業(yè)集團利用會計電算化編制合并現(xiàn)金流量表的實踐，就事業(yè)集團如何利用會計電算化編制合并現(xiàn)金流量表的要點進行陳述.以供借鑒。

一、設(shè)置現(xiàn)金流量臺賬要素

1.事業(yè)集團在對財務(wù)軟件進行臺賬信息定義工作中，在編制現(xiàn)金流量臺賬要素時，除了報表規(guī)定需要填列的現(xiàn)金流入、流出項目以外，應(yīng)根據(jù)事業(yè)集團內(nèi)部存在經(jīng)費（資金）往來的實際情況，增加相應(yīng)的現(xiàn)金流量臺賬要素，即在“日?；顒印?、“投資活動”、“籌資活動”臺賬要素中應(yīng)根據(jù)事業(yè)集團內(nèi)部存在經(jīng)費（資金）往來的實際情況。增加相關(guān)的臺賬要素。

（1）在“日常活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”大項中增加“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——日?；顒邮盏浆F(xiàn)金”、“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——日常活動支付現(xiàn)金”。

（2）在“投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”大項中增加“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——_投資活動收到現(xiàn)金”、“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——投資活動支付現(xiàn)金”。

（3）在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”大項中增加“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——籌資活動收到現(xiàn)金”、“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——籌資活動支付現(xiàn)金”。

2.事業(yè)集團成員內(nèi)只要互相之間發(fā)生經(jīng)費（現(xiàn)金）往來，都在相應(yīng)的“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來”臺賬要素中反映，并選擇錄入憑證時嚴格控制，在錄入涉及內(nèi)部相互之間現(xiàn)金經(jīng)濟業(yè)務(wù)的憑證時，就必須選擇相應(yīng)的臺賬要素。在現(xiàn)金流量臺賬要素設(shè)置完成后，事業(yè)集團各成員要嚴格依據(jù)臺賬使用方法錄入會計憑證，將每一筆現(xiàn)金一一歸入相應(yīng)臺賬要素，處理完一個報告期內(nèi)的會計憑證后。從現(xiàn)金流量臺賬取數(shù)即可計算調(diào)整編制個別現(xiàn)金流量表，然后再由事業(yè)集團編制合并現(xiàn)金流量表工作底稿，通過數(shù)據(jù)傳遞將匯總表數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)入合并底稿，錄入合并抵銷分錄，匯總計算后從底稿取數(shù)即可編制合并現(xiàn)金流量表。

二、合并報表中的幾項業(yè)務(wù)處理方法

（一）內(nèi)部交易業(yè)務(wù)中涉及交納增值稅的處理

如果事業(yè)集團內(nèi)部發(fā)生交易中涉及交納增值稅事項的，可將增值稅并入日?；顒宇惖摹爸Ц兜母黜椂愘M”中反映，而不能將應(yīng)交增值稅作為內(nèi)部資金往來處理，因為繳納增值稅是單位與稅務(wù)機關(guān)的資金往來，不屬于事業(yè)集團內(nèi)部的資金往來。

我們以下所舉例子為某事業(yè)集團及所屬甲、乙、丙、丁等單位發(fā)生的業(yè)務(wù)往來。

例1：某事業(yè)集團內(nèi)甲單位收取丁單位技術(shù)服務(wù)費10.6萬元，其中增值稅0.6萬元，款項已經(jīng)通過銀行轉(zhuǎn)賬支付完畢。甲單位編制會計分錄為：（涉及現(xiàn)金科目只顯示應(yīng)選擇的臺賬要素，以下同）

借：銀行存款——內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——日?；顒邮盏浆F(xiàn)金10.6萬元

貸：事業(yè)收入—技術(shù)服務(wù)收入10萬元

貸：應(yīng)交增值稅——應(yīng)交稅金（銷項稅額）0.6萬元

交納增值稅時：

借：應(yīng)交增值稅0.6萬元

貸：銀行存款——支付的各項稅費0.6萬元

丁單位編制會計分錄為：

借：業(yè)務(wù)活動費用——（選擇相應(yīng)的經(jīng)濟分類科目）10.6萬元

貸：銀行存款——內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——日?；顒又Ц冬F(xiàn)金10.6萬元

事業(yè)集團在編制合并現(xiàn)金流量表時，自動抵消內(nèi)部甲單位和乙單位內(nèi)部資金往來，匯總數(shù)值就等于合并數(shù)值。

（二）集團成員之間發(fā)生的業(yè)務(wù)往來分為相同的現(xiàn)金流量類別和不相同的現(xiàn)金流量類別兩種情況

1.事業(yè)集團內(nèi)部成員之間的經(jīng)費往來都屬于相同的現(xiàn)金流量類別時，事業(yè)集團編制匯總表時相關(guān)現(xiàn)金收支即自動抵銷，匯總數(shù)值就等于合并數(shù)值。

例2：甲單位向乙單位支付技術(shù)服務(wù)費50萬元，款項通過銀行匯款已收付完畢。在錄入憑證時，甲單位“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——日?；顒又Ц冬F(xiàn)金”臺賬要素的貸方反映現(xiàn)金流出50萬元，而乙單位在“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——日常活動收到現(xiàn)金”臺賬要素的借方反映現(xiàn)金流入50萬元。在編制個別報表時，甲單位在相應(yīng)的項目中反映現(xiàn)金流出，乙單位在相應(yīng)的項目中反映現(xiàn)金流入，事業(yè)集團將甲單位、乙單位等集團成員的個別報表匯總時.一方的現(xiàn)金流入就與另一方的現(xiàn)金流出相互抵銷，匯總報表數(shù)就等于合并報表數(shù)。

2.事業(yè)集團內(nèi)部成員之間的經(jīng)費往來不屬于相同的現(xiàn)金流量類別時，（如一方為日常活動，另一方為投資活動，其他以此類推）。不能采取直接抵銷的辦法進行匯總報表，要按照交叉合并進行編制，事業(yè)集團編制匯總報表就需要編制抵銷分錄，抵銷集團成員相互之間內(nèi)部經(jīng)費往來金額。

例3：丙單位購買甲單位研究儀器一臺120萬元（不考慮增值稅因素），作為固定資產(chǎn)入賬。丙單位通過銀行轉(zhuǎn)賬支付該筆款項，甲單位收到該筆款項。在錄入該筆分錄時，丙單位在“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——投資活動支付現(xiàn)金”臺賬要素的貸方反映現(xiàn)金流出120萬元，而甲單位在“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——日?；顒邮盏浆F(xiàn)金”臺賬要素的借方反映現(xiàn)金流入120萬元，兩個單位的現(xiàn)金流入、流出不在同一個類別，出現(xiàn)交叉的情況。事業(yè)集團編制匯總表時，“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——日?；顒邮盏浆F(xiàn)金”項目現(xiàn)金流入120萬元，而與之相對應(yīng)的“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——_投資活動支付現(xiàn)金”項目現(xiàn)金流出120萬元。事業(yè)集團在合并現(xiàn)金流量表工作底稿中，需要在對應(yīng)臺賬要素的相反方向編制抵銷分錄，從借方抵銷丙單位的現(xiàn)金流出——“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——_投資活動支付現(xiàn)金“80萬元，貸方抵銷甲單位的現(xiàn)金流入——“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——日常活動收到現(xiàn)金”80萬元，匯總計算后結(jié)果為零，以達到自動合并的目的。

（三）設(shè)置“不影響現(xiàn)金流量的收支”的臺賬要素，反映同一等額現(xiàn)金當期在同一會計主體內(nèi)一收一支的增減變動業(yè)務(wù)

例4：丙單位代甲單位收取水電費5萬元，當期及時轉(zhuǎn)付甲單位，丙單位在錄入該筆分錄時，在臺賬要素“不影響現(xiàn)金流量的收支”的借、貸方分別反映現(xiàn)金的流入、流出5萬元。甲單位收回丙單位代收的水電費時，通過“收到的其他與日常活動有關(guān)的現(xiàn)金”臺賬要素反映。

（四）事業(yè)集團內(nèi)部成員之間的代收、代付業(yè)務(wù)處理

集團成員之間的代收、代付業(yè)務(wù)分兩種情況：一種是當期代收、代付，當期就歸還；另一種是當期代收、代付，當期尚未歸還，而是跨期才結(jié)清。前一種情況，現(xiàn)金的流入由實際收入方正常反映，現(xiàn)金流出由實際承擔方正常反映，發(fā)生代收或代付的一方實際上是在一個會計主體內(nèi)一收一支的增減變動業(yè)務(wù).在臺賬要素“不影響現(xiàn)金流量的收支”的借、貸方分別反映現(xiàn)金的流入、流出，在集團匯總報表時實際上只是發(fā)生一筆現(xiàn)金流入，或是一筆現(xiàn)金流出，不會出現(xiàn)重復(fù)計算的情況。后一種情況，發(fā)生代收或代付的當期，由實際收款方反映現(xiàn)金流入，或者實際付款方反映現(xiàn)金流出，雙方在跨期結(jié)清款項時按照例2的方式處理，雙方結(jié)清款項也有不同的情況，有一次結(jié)清的，有分兩次或兩次以上結(jié)清的，但不論怎么結(jié)清，每一次都按照實際結(jié)算金額作為內(nèi)部資金往來進行處理。

例5：甲單位代乙單位收取某研究所的技術(shù)服務(wù)費50萬元。如果是當期結(jié)清的，由乙單位正常反映現(xiàn)金流入50萬元，甲單位對代收后在當期轉(zhuǎn)付乙單位的款項通過“不影響現(xiàn)金流量的收支”的借、貸方分別反映現(xiàn)金的流入、流出；如果當期甲單位沒有轉(zhuǎn)付款項給乙單位的，則甲單位在臺賬要素“事業(yè)活動收到的除財政撥款以外的現(xiàn)金”反映現(xiàn)金流入50萬元，乙單位沒有收到現(xiàn)金，就不再作現(xiàn)金流入反映。當甲單位跨期轉(zhuǎn)付款項給乙單位時，雙方分別通過“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——日常活動支付現(xiàn)金”，“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來——日?；顒邮盏浆F(xiàn)金”進行反映。

（五）關(guān)于事業(yè)集團內(nèi)部轉(zhuǎn)撥經(jīng)費的處理。集團內(nèi)部轉(zhuǎn)撥經(jīng)費可分為全額轉(zhuǎn)拔和部分轉(zhuǎn)撥兩種情況：

1.經(jīng)費全額轉(zhuǎn)拔的情況，發(fā)生經(jīng)費需要全額轉(zhuǎn)撥業(yè)務(wù)時，代收經(jīng)費的一方實際上是現(xiàn)金一進一出，不影響現(xiàn)金流量，可以視同當期的代收代付業(yè)務(wù)，通過“不影響現(xiàn)金流量的收支”的臺賬要素進行反映，實際收到經(jīng)費撥款的一方，根據(jù)資金來源性質(zhì)進行正常反映。如果代收方未能一次性將經(jīng)費在當期全額轉(zhuǎn)撥，而是分次在不同周期進行轉(zhuǎn)撥，則是由代收方在收到經(jīng)費撥款時一次性按照資金來源性質(zhì)作為相應(yīng)的現(xiàn)金流量項目反映，在轉(zhuǎn)撥經(jīng)費時雙方作為“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來”進行處理。

例6：某事業(yè)集團收到財政部門撥款150萬元，屬于丙單位承擔實施項目研發(fā)經(jīng)費，集團及時通過銀行轉(zhuǎn)賬轉(zhuǎn)撥給丙單位。則事業(yè)集團當期現(xiàn)金一進一出，通過“不影響現(xiàn)金流量的收支”的臺賬要素進行反映，丙單位收到項目研發(fā)經(jīng)費150萬元，通過“財政非資本性項目撥款收到的現(xiàn)金”的臺賬要素進行反映。如果事業(yè)集團在當期沒有將150萬元項目研發(fā)經(jīng)費轉(zhuǎn)撥給丙單位，則事業(yè)集團當期通過“財政非資本性項目撥款收到的現(xiàn)金”的臺賬要素進行反映，事業(yè)集團跨期轉(zhuǎn)拔經(jīng)費時，雙方通過“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來”進行處理。

2.經(jīng)費部分轉(zhuǎn)撥的情況，發(fā)生經(jīng)費需要部分轉(zhuǎn)撥業(yè)務(wù)時，由代收方在收到經(jīng)費撥款時一次性按照資金來源性質(zhì)作為相應(yīng)的現(xiàn)金流量項目反映，在轉(zhuǎn)撥部分經(jīng)費時雙方作為“內(nèi)部經(jīng)費（資金）往來”進行處理。

（六）少數(shù)股權(quán)的抵銷

事業(yè)集團成員間相互持有股份成為少數(shù)股東，如果發(fā)生少數(shù)股東的現(xiàn)金流量可視作集團成員間的“內(nèi)部資金往來"Iv以抵銷。集團外部的其他單位成為少數(shù)股東，如果發(fā)生少數(shù)股東的現(xiàn)金流量，作為正常的業(yè)務(wù)處理，不需要做合并抵銷的處理。

三、編制合并現(xiàn)金流量表需要注意的事項

（一）做到“三統(tǒng)一”

事業(yè)集團內(nèi)部必須統(tǒng)一使用一種財務(wù)軟件；統(tǒng)一設(shè)置一致的現(xiàn)金流量臺賬要素；統(tǒng)一制定操作辦法，并按規(guī)定嚴格執(zhí)行。

（二）編制合并工作底稿

事業(yè)集團在編制合并現(xiàn)金流量表時。必須及時核對集團成員相互之間的內(nèi)部往來情況，存在差異要及時檢查調(diào)整，在編制合并工作底稿時，將應(yīng)相互抵銷的內(nèi)部往來，編制抵銷分錄進行抵銷后。才能進行合并。

（三）注重報表審核工作

事業(yè)集團編制的合并現(xiàn)金流量表勾稽系統(tǒng)要與個別現(xiàn)金流量表一致。

結(jié)束語：利用現(xiàn)金流量臺賬要素法編制合并現(xiàn)金流量表，能夠進一步規(guī)范事業(yè)單位現(xiàn)金流量表的編制方法，提高會計信息質(zhì)量，既保證了報表數(shù)據(jù)的準確性，同時也滿足了單位內(nèi)部管理及報表外部使用者的及時性要求，更簡化了財務(wù)工作程序，大大減輕了報表編制人員的工作量，真正體現(xiàn)了會計電算化的準確、快捷、高效的特點，是一種比較有效的方法。