政府會計(jì)制度改革的意義與創(chuàng)新

董如合

【摘要】經(jīng)過幾年的精心準(zhǔn)備，政府會計(jì)制度（以下簡稱新制度）將在2019年1月1日正式實(shí)施。新制度對原預(yù)算會計(jì)制度做了較大的改革與創(chuàng)新，不僅統(tǒng)一了預(yù)算會計(jì)制度，而且引入了財(cái)務(wù)會計(jì)功能，是我國預(yù)算會計(jì)發(fā)展史上一次具有里程碑意義上的改革。

【關(guān)鍵詞】政府會計(jì) 改革 創(chuàng)新

一、新制度改革的重要意義

1、統(tǒng)一了預(yù)算會計(jì)制度，解決了原制度體系各自獨(dú)立，口徑不一的問題。

改革前，我國預(yù)算會計(jì)制度分為財(cái)政總預(yù)算會計(jì)制度、行政單位會計(jì)制度、事業(yè)單位會計(jì)制度;其中事業(yè)單位會計(jì)制度又包括醫(yī)院、高校等9個(gè)具體行業(yè)會計(jì)制度。由于執(zhí)行會計(jì)制度不同，行政事業(yè)單位在具體會計(jì)核算體系、報(bào)表口徑等方面存在著一定的差異，這不僅給財(cái)政部門匯總報(bào)表帶來不便，而且給報(bào)表使用者帶來困難。新制度統(tǒng)一了預(yù)算會計(jì)制度，保證了同一業(yè)務(wù)在不同性質(zhì)單位進(jìn)行同樣核算，增加了財(cái)務(wù)信息可比性。

2、引入財(cái)務(wù)會計(jì)功能，符合了政府會計(jì)發(fā)展方向。

目前我國會計(jì)主要分為企業(yè)會計(jì)和預(yù)算會計(jì)兩大體系。1993年開始的企業(yè)會計(jì)制度改革，使我國企業(yè)會計(jì)制度逐步同國際接軌。而1998年開始的預(yù)算會計(jì)改革，同國際方面還存在著一定差距：比如繼續(xù)執(zhí)行收付實(shí)現(xiàn)制、不計(jì)提折舊、缺乏成本觀念等。財(cái)務(wù)會計(jì)功能的引入，改變了行政事業(yè)單位重預(yù)算會計(jì)功能、輕財(cái)務(wù)會計(jì)功能現(xiàn)象，使行政事業(yè)單位會計(jì)核算具備了企業(yè)會計(jì)核算的基本功能。如對國有資產(chǎn)開始提取折舊，不再一次性計(jì)入當(dāng)期支出，不僅更加準(zhǔn)確地計(jì)量了單位當(dāng)期運(yùn)行成本，而且準(zhǔn)確反映了當(dāng)期固定資產(chǎn)價(jià)值，解決了長期以來行政事業(yè)單位資產(chǎn)虛增的問題。

3、新制度的不斷發(fā)展完善，符合了國家改革開放的大政方針。

始于1998年的預(yù)算會計(jì)制度改革，隨著我國各項(xiàng)事業(yè)的不斷發(fā)展，也在不斷的發(fā)展完善。2013年黨的18屆3中全會《關(guān)于深化改革若干重大問題的決定》提出“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，建立規(guī)范合理的中央和地方政府債務(wù)管理和風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制”，為我國政府會計(jì)改革指明了方向。2014年《中華人民共和國預(yù)算法》第97條“各級政府財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)按年度編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，報(bào)告政府整體財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況和財(cái)政中長期可持續(xù)性，報(bào)本級人民代表大會備案”，為政府會計(jì)改革提供了法律依據(jù)。國發(fā)【2014】63號《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》，為政府會計(jì)改革進(jìn)行了頂層設(shè)計(jì)，并對改革的總體目標(biāo)、主要任務(wù)、具體內(nèi)容、實(shí)施步驟等做了明確規(guī)定。2017年財(cái)政部《政府會計(jì)制度一行政事業(yè)單位會計(jì)科目和報(bào)表》，標(biāo)志著政府會計(jì)制度正式出臺。

二、新制度的主要?jiǎng)?chuàng)新。

1、重新設(shè)計(jì)了政府會計(jì)準(zhǔn)則體系

改革后的政府會計(jì)準(zhǔn)則體系分為政府會計(jì)基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則及應(yīng)用指南、政府會計(jì)制度三個(gè)層次。基本準(zhǔn)則屬于概念框架，是統(tǒng)領(lǐng)具體準(zhǔn)則的制度，主要是對會計(jì)目標(biāo)、會計(jì)主體、會計(jì)核算基礎(chǔ)、會計(jì)要素等內(nèi)容做出的規(guī)定。具體準(zhǔn)則規(guī)定了行政事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的會計(jì)處理原則;應(yīng)用指南是對具體準(zhǔn)則的實(shí)際應(yīng)用做出的操作性規(guī)定。目前已出臺了存貨、投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲備物資6項(xiàng)具體準(zhǔn)則。會計(jì)制度主要規(guī)定了會計(jì)科目及其使用說明、財(cái)務(wù)報(bào)告的格式及其編制說明等，主要目的是方便會計(jì)人員進(jìn)行日常會計(jì)核算，包括5個(gè)財(cái)務(wù)會計(jì)要素77個(gè)財(cái)務(wù)會計(jì)科目和3個(gè)預(yù)算會計(jì)要素26個(gè)預(yù)算會計(jì)科目。

2、構(gòu)建了全新的會計(jì)核算模式

新制度對政府會計(jì)核算體系進(jìn)行了創(chuàng)新。首先，實(shí)行雙功能會計(jì)核算。對單位全部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行財(cái)務(wù)會計(jì)核算，對納入預(yù)算管理的現(xiàn)金收支進(jìn)行預(yù)算會計(jì)核算。其次，實(shí)行雙基礎(chǔ)會計(jì)核算，與雙功能相對應(yīng)，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會計(jì)核算，以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)進(jìn)行預(yù)算會計(jì)核算。第三，實(shí)行雙報(bào)告體系。與會計(jì)核算雙功能適應(yīng)，財(cái)務(wù)會計(jì)核算和預(yù)算會計(jì)核算各自生成獨(dú)立的會計(jì)報(bào)表，供不同報(bào)表使用人使用。第四，平行記賬。對單位納入預(yù)算管理的現(xiàn)金收支活動(dòng)在進(jìn)行財(cái)務(wù)會計(jì)核算的基礎(chǔ)上，再進(jìn)行一遍預(yù)算會計(jì)核算，生成雙會計(jì)分錄。第五，設(shè)計(jì)了雙報(bào)表體系之間的勾稽關(guān)系，這種勾稽關(guān)系通過編制本期預(yù)算結(jié)余與本期盈余差異調(diào)節(jié)表來體現(xiàn)，揭示了兩種會計(jì)核算功能之間的內(nèi)在聯(lián)系。

3、擴(kuò)大了單位資產(chǎn)負(fù)債的核算范圍

隨著我國各項(xiàng)事業(yè)的不斷發(fā)展，行政事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)越來越復(fù)雜，原有的會計(jì)核算已不能滿足單位發(fā)展的需求。新制度擴(kuò)大了資產(chǎn)負(fù)債的核算范圍。在資產(chǎn)核算方面增加了研發(fā)支出、公共設(shè)施、政府儲備物資、文物文化資產(chǎn)、保障性住房、受托代理資產(chǎn)等方面的內(nèi)容。在負(fù)債核算方面增加了預(yù)計(jì)負(fù)債、受托代理負(fù)債等方面內(nèi)容。整合了基建會計(jì)核算，基建會計(jì)核算并入到政府會計(jì)核算中，不再單獨(dú)建賬。資產(chǎn)負(fù)債核算范圍的擴(kuò)大，使會計(jì)核算更加科學(xué)、精細(xì)，更加準(zhǔn)確地反映了單位資產(chǎn)負(fù)債情況。

4、引入財(cái)務(wù)會計(jì)功能，改進(jìn)預(yù)算會計(jì)功能

財(cái)務(wù)會計(jì)功能的引入，使政府會計(jì)核算具有了企業(yè)會計(jì)核算的基本功能，更加準(zhǔn)確地計(jì)量了當(dāng)期成本收益。預(yù)算會計(jì)只核算納入預(yù)算管理的現(xiàn)金收付活動(dòng)，避免了虛列預(yù)算收支的問題。增加債務(wù)預(yù)算收入和債務(wù)還本支出科目，單獨(dú)核算單位各種借款和還款情況，使單位銀行貸款核算更加科學(xué)，最大限度防范了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

5、完善了會計(jì)報(bào)表體系

為了滿足不同會計(jì)報(bào)表使用者的需求，政府會計(jì)制度對會計(jì)報(bào)表體系和結(jié)構(gòu)進(jìn)行了創(chuàng)新，設(shè)計(jì)了雙報(bào)表體系。以財(cái)務(wù)會計(jì)核算為基礎(chǔ)，設(shè)計(jì)了財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表（包括資產(chǎn)負(fù)債等4張明細(xì)表），反映單位整體財(cái)務(wù)狀況。以預(yù)算會計(jì)核算為基礎(chǔ)，設(shè)計(jì)了預(yù)算會計(jì)報(bào)表（包括預(yù)算收入表等3張報(bào)表），反映單位預(yù)算執(zhí)行隋況。兩套報(bào)表體系，滿足了不同部門的財(cái)務(wù)信息需求。