企業(yè)吸收合并的賬務處理研究

張輝

摘 要：吸收合并是指兩家或兩家以上的企業(yè)合并成一家企業(yè)，經過法定程序進行合并，受購企業(yè)以支付現金、發(fā)行股票或其他代價取得另外一家或其他幾家企業(yè)的資產和負債，從而繼續(xù)保留其法人地位，而另外一家或幾家企業(yè)合并后則喪失了獨立的法人資格。本文 就對企業(yè)吸收合并的賬務處理進行了研究。

關鍵詞：企業(yè)；吸收；合并；賬務

一、同一控制下的企業(yè)合并賬務處理

（1）同一控制下的企業(yè)合并指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方，或相同多方最終控制，且這種控制是非暫時性的，一般指發(fā)生在同一企業(yè)集團內部企業(yè)之間的合并。同一控制下的企業(yè)合并中，被合并方采用的會計政策與合并方不一致的，合并方在合并日應當按照本企業(yè)會計政策對被合并方的財務報表相關項目進行調整。

（2）同一控制下的企業(yè)合并的主要特征。特征是參與合并的各方，在合并前后均受同一方或相同的多方控制，并且不是暫時性的。 通常情況下，同一控制下的企業(yè)合并是指發(fā)生在同一企業(yè)集團內部企業(yè)之間的合并。而如母公司將全資子公司的凈資產轉移至母公司，并注銷子公司，母公司將其擁有的對一個子公司的權益則轉移至另一子公司。

（3）合并成本的確認。合并方在企業(yè)合并中取得的資產和負債，應當按照合并日在被合并方的賬面價值計量。合并方取得的凈資產賬面價值與支付的合并對價賬面價值，或發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，則調整留存收益

（4）合并費用的處理。長期股權投資成本與支付賬面之間的差額計入資本公積。因為同一控制下的合并很容易控制收購價格，如果也確認收購損益計入營業(yè)外收支，那樣很容易操縱利潤。但外部的的收購合并一般比較符合實際評估價格，所以相應的可以確認收購損益。被合并企業(yè)取得合并企業(yè)的權益性債券，則相當于對合并企業(yè)進行投資，出資額就是長期股權投資。如果合并企業(yè)取得價值較高的長期股權投資，其差額就是資本公積---股本溢價。

二、非同一控制下的公司合并

（1）合并成本的確定。購買方應當按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權投資的初始投資成本，借記“長期股權投資”科目，按支付合并對價的賬面價值，貸記或借記有關資產、負債科目，按發(fā)生的直接相關費用，貸記“銀行存款”等科目，企業(yè)合并成本中包含的應自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現金股利或利潤，應作為應收股利進行核算，合并方或購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用，則應當于發(fā)生時計入當期損益。發(fā)行權益性證券的發(fā)行費用應當沖減所發(fā)行的權益性證券的溢價收入，無溢價或溢價不足以沖減的部分，則應沖減留存收益。購買方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接費用，則應當計入企業(yè)合并成本。

（2）非同一控制下的吸收合并。合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權益性證券的公允價值+發(fā)生的直接相關費用。同時，取得的資產、負債按公允價值計量。作為合并對價的非貨幣性資產在購買日公允價值與賬面價值的差額計入當期損益。合并成本如果大于可辨認凈資產公允價值的差額確認為商譽，合并成本如果小于可辨認凈資產公允價值的差額作為合并當期損益計入利潤表。

（3）合并差額的處理。應當確認為商譽。因為在《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》中規(guī)定，控股合并取得的長期股權投資，應該采用成本法核算，并把該商譽應作為長期股權投資的一個明細項目，如期末對子公司進行合并時，應將母公司報表改按權益法調整，在合并后，商譽則相當于原準則的合并價差。而對于初始確認后的商譽，應當以其成本扣除累計減值準備后的金額進行計量。商譽的減值應當按照《企業(yè)會計準則第8號——資產減值》進行處理。

（4）財務報表的編制。非同一控制下的企業(yè)合并，合并日應編合并資產負債表。在報告期內，因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表和現金流量表時，應該編制的是自購買日至報告期末的數據，因此在購買日，不需要編制合并利潤表和合并現金流量表。非同一控制下企業(yè)合并，則是將被購買方可辨認凈資產的公允價值入賬納入到合并報表內，購買方認可的被購買方資產和負債，則是公允價值，免稅合并下計稅基礎則為原賬面價值。而應稅合并下，計稅基礎為其公允價值，所以不存在暫時性差異。

（5）會計處理。非同一控制下的企業(yè)合并，如果控制股權在50%以上的，就需要采用成本法核算。如果是低于50%而大于20%，也是就具有共同控制和重大影響的，而采用權益法核算。非同一控制下企業(yè)合并，實際發(fā)生的直接合并費用，包括評估、審計等費用應當計入當期損益，發(fā)生的的手續(xù)費沖減資本公積。如果換出的是無形資產，就需要按正常轉讓方式處理：借：長期股權投資（無形資產公允價稅）累計攤銷 無形資產減值準備。

貸：無形資產 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）營業(yè)外收入（或借記“營業(yè)外支出”）

隨著市場競爭的加劇，一些企業(yè)經常采用吸收合并的方式進行資源整合，以提高核心競爭力，增強企業(yè)整體實力。因此，現代企業(yè)加強對企業(yè)吸收合并的賬務處理研究就顯得尤為重要了。

參考文獻

[1]文擁軍，企業(yè)吸收合并中的會計與稅務處理差異解析[J]；會計之友（下旬刊）；2008年01期

[2]李田田，商譽確認及其初始計量[J]；會計之友（中旬刊）；2008年01期

[3]陶中華，張溧翔，吸收合并中被合并企業(yè)的稅務處理[J]；山東商業(yè)會計；2009年03期

[4]趙國梅，企業(yè)吸收合并的會計與納稅處理解析[J]；天津經濟；2008年09期