華力創(chuàng)通會計估計變更案例分析

摘 要：本文以北京華力創(chuàng)通科技股份有限公司（以下簡稱華力創(chuàng)通）作為案例，分析了其進(jìn)行會計估計變更是否合理以及對公司業(yè)績的影響，得出華力創(chuàng)通變更會計估計有增加凈利潤來達(dá)到業(yè)績指標(biāo)的動機，并對監(jiān)管機構(gòu)提出了建議。

關(guān)鍵詞：華力創(chuàng)通；會計估計變更；凈利潤

一、案例簡介

華力創(chuàng)通是具備完整國防軍工準(zhǔn)入資質(zhì)和北斗用戶終端研發(fā)和分理服務(wù)資質(zhì)的高新技術(shù)和“雙軟”認(rèn)證企業(yè)。目前已經(jīng)形成衛(wèi)星導(dǎo)航、衛(wèi)星移動通信、雷達(dá)信號處理和仿真測試四個業(yè)務(wù)板塊。業(yè)務(wù)主要面向軍工領(lǐng)域及政府行業(yè)領(lǐng)域。其中公司軍工領(lǐng)域業(yè)務(wù)收入占主營業(yè)務(wù)收入比例在60%以上，非軍工業(yè)務(wù)也以國有企業(yè)、上市公司為主。2018年12月1日華力創(chuàng)通發(fā)布變更壞賬計提比例的公告，公司應(yīng)收款項根據(jù)“信用特征組合賬齡分析法壞賬計提比例”將1年內(nèi)的計提比例由5%降低至1%，1-2年的由10%降低至5%，2-3年的由30%降低至15%，3-4年的保持50%不變，4-5年的由80%提升至100%。此項變更引起了深交所的關(guān)注，并發(fā)布了關(guān)注函。華力創(chuàng)通此次會計估計變更的合理性，以及其對公司產(chǎn)生的影響值得一一討論。

二、合理性分析

在對深交所的回函中，華力創(chuàng)通列明了三點理由來證明此次會計估計變更的合理性：一是公司主要客戶為軍工企業(yè)及科研院所、國有企業(yè)、上市公司，這些客戶履約能力強、信用較好，應(yīng)收賬款收不回來的可能性較低；二是通過對近三年回款情況的核實與統(tǒng)計，公司回款情況良好，變更后壞賬準(zhǔn)備計提比例能與最近三年回款情況相匹配；三是比較說明了變更后的壞賬計提比例與同行業(yè)公司相比無重大差異。

然而，以上三點能說明此次會計估計變更的合理性嗎？筆者將從以下三個方面進(jìn)行分析。第一，華力創(chuàng)通的客戶類型在一定程度上可以保障其履約能力。但是，隨著國家宏觀經(jīng)濟大環(huán)境地波動，公司實際發(fā)生的壞賬損失定會深受其影響。據(jù)國家統(tǒng)計局的統(tǒng)計，2018年四季度GDP分別為6.8%、6.7%、6.5%和6.4%，GDP增速下降，市場整體信用水平降低，企業(yè)發(fā)生壞賬的可能性增加，壞賬計提比例也應(yīng)隨之上升，盡管華力創(chuàng)通的客戶信用良好，也不能扭轉(zhuǎn)這一邏輯。顯然其借助具有良好信用的客戶來降低壞賬計提比例有失穩(wěn)妥。第二，根據(jù)華力創(chuàng)通的回函，一方面2015、2016、2017年三年的應(yīng)收賬款不斷攀升，另一方面，若以1年以內(nèi)、1-2年賬齡的應(yīng)收賬款的第一年回款占期初應(yīng)收賬款原值的比例來衡量回款速度，在這三年中，1年以內(nèi)的回款比例分別為57.99%、45.64%、31.51%，1-2年的回款比例分別為75.87%、68.90%、43.04%，可見占公司應(yīng)收賬款主要部分的1年以內(nèi)、1-2年應(yīng)收賬款的回款情況呈現(xiàn)下滑趨勢。不斷累積的應(yīng)收賬款及回款的放緩，將會使華力創(chuàng)通發(fā)生壞賬損失的風(fēng)險加大，而在這種情況下，其選擇降低壞賬計提比例便顯得不太合理。第三，在對深交所的回函中，華力創(chuàng)通通過列舉同業(yè)公司的壞賬計提比例并與本公司比較，以此說明其會計估計變更的合理性。但是，華力創(chuàng)通選取的比較公司的壞賬計提比例都比較低。筆者在其所屬北斗導(dǎo)航板塊隨意抽取幾家公司，并從披露信息中獲取了其壞賬計提比例，發(fā)現(xiàn)同業(yè)公司的壞賬準(zhǔn)備計提比例基本為華力創(chuàng)通會計估計變更前的水平，公司變更后的壞賬計提比例在同業(yè)中顯得較低（見表1），其降低壞賬計提比例的合理性值得商榷。

三、影響分析

根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第28號，企業(yè)對會計估計變更應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。會計估計變更僅影響變更當(dāng)期的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期予以確認(rèn)；既影響變更當(dāng)期又影響未來期間的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期和未來期間予以確認(rèn)。華力創(chuàng)通此次壞賬準(zhǔn)備計提比例變更從2018年12月1日執(zhí)行，既影響變更當(dāng)期又影響未來期間。根據(jù)華力創(chuàng)通對2018年12月31日暫估的應(yīng)收賬款原值計算，變更壞賬計提比例之后將會減少2018年度壞賬準(zhǔn)備39，051，208.92元，相應(yīng)減少資產(chǎn)減值損失39，051，208.92元，增加所得稅費用5，857，681.34元，增加凈利潤33，193，527.58元。公司發(fā)布的2018年度業(yè)績預(yù)告中，歸屬于上市公司股東的凈利潤較上年同期增長35%-65%，盈利達(dá)到10，977.81萬元至13，417.32萬元。由于變更壞賬計提比例增加的凈利潤占當(dāng)年凈利潤總額的24.74%-30.24%，占比較高，公司進(jìn)行此次會計估計變更對提高公司當(dāng)年凈利潤有一定的影響。

華力創(chuàng)通2018年第三季度營業(yè)收入185，511，563.65元，同比增長91.66%，歸屬于上市公司股東的凈利潤41，886，649.04元，同比增長430.03%。且其在第三季度報告中預(yù)測，在2016年和2017年公司連續(xù)2年實現(xiàn)歸屬于上市公司股東凈利潤50%以上增長的基礎(chǔ)上，公司預(yù)計2018年歸屬于上市公司股東的扣除非經(jīng)常性損益的凈利潤不低于1.2億元，較2017 年增長超過50%。公司在第三季度業(yè)績大幅上漲的情況下，選擇在第四季度末降低壞賬準(zhǔn)備計提比例，這難免存在通過變更會計估計變更來增加凈利潤，進(jìn)而達(dá)到年度預(yù)計財務(wù)指標(biāo)的情況。另外，公司在2019年2月1日發(fā)布關(guān)于部分高級管理人員辭職的公告稱，因公司發(fā)展需要，李宗利先生辭去公司副總經(jīng)理職務(wù)。有實證研究結(jié)果表明，當(dāng)公司高級管理人員退休或任職屆滿時，會特別愿意采取增加會計收益的政策，以增加他們的報酬收入或顯示其工作成績顯著，業(yè)績不菲。華力創(chuàng)通在其高級管理人員變動前夕進(jìn)行會計估計變更來增加凈利潤，或有彰顯其高級管理人員業(yè)績的效果。

我國《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)在遵循會計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，可以根據(jù)企業(yè)發(fā)展的總體目標(biāo)，結(jié)合企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營特點和經(jīng)營所處的環(huán)境，恰當(dāng)選擇會計政策，以揭示有關(guān)企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等方面的信息。在這種情況下，企業(yè)就會盡可能選擇對自己最為有利的會計政策。企業(yè)進(jìn)行會計估計變更，有正常變更需要的情況，也有利用準(zhǔn)則漏洞粉飾業(yè)績的需要。監(jiān)管機構(gòu)需要準(zhǔn)確識別，加強對濫用會計估計行為的懲處。華力創(chuàng)通此次進(jìn)行會計估計變更，存在增加凈利潤的動機，這也提醒準(zhǔn)則制定機構(gòu)：要不斷完善現(xiàn)行政策，保證會計信息的真實可靠。

參考文獻(xiàn)

[1]任永平、韓昳荻、任賽德.賬齡分析視角下的應(yīng)收賬款壞賬計提研究——基于滬深A(yù)股上市公司數(shù)據(jù).財會通訊，2018，（28）.

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[4]財政部.企業(yè)會計制度.經(jīng)濟科學(xué)出版社，2001.

作者簡介：劉孝霞（1993年-），女，漢，碩士在讀，蘭州財經(jīng)大學(xué)，注冊會計師方向，730000。