論新會(huì)計(jì)制度下醫(yī)院成本核算的探討與實(shí)踐

周文清

新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度下，加強(qiáng)成本核算的研究有助于提高醫(yī)院資金的使用效益，提高服務(wù)效率和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。本文結(jié)合新會(huì)計(jì)制度，從核算準(zhǔn)備、核算標(biāo)準(zhǔn)、核算體系等方面進(jìn)行了實(shí)踐分析，希望為醫(yī)院成本核算工作的順利完成提供參考。

會(huì)計(jì)制度對(duì)于規(guī)范體制轉(zhuǎn)軌初期的醫(yī)療機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算發(fā)揮了重要作用。但隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，新醫(yī)療體制改革的不斷深化，醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)也呈現(xiàn)出復(fù)雜多樣的形勢(shì)，財(cái)務(wù)制度、醫(yī)院會(huì)計(jì)逐漸顯露出在會(huì)計(jì)科目、會(huì)計(jì)核算等方面的設(shè)計(jì)缺陷和滯后，如：缺乏統(tǒng)一的要求和規(guī)則，醫(yī)院成本核算的方法和標(biāo)準(zhǔn)隨意性較大，成本信息難以反映各項(xiàng)業(yè)務(wù)實(shí)際成本的發(fā)生情況;財(cái)務(wù)報(bào)告體系存在明顯缺陷，資產(chǎn)負(fù)債表未得到應(yīng)有的重視，這些嚴(yán)重影響了會(huì)計(jì)報(bào)表信息的質(zhì)量，由此新會(huì)計(jì)制度就成了時(shí)代發(fā)展的必然。它不僅為醫(yī)院成本核算的優(yōu)化和升級(jí)提供了幫助，還有助于更好地發(fā)揮醫(yī)院的效益。

一、新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度下醫(yī)院成本核算的探討

（一）醫(yī)院成本核算的意義

醫(yī)院成本核算是指醫(yī)院將其業(yè)務(wù)活動(dòng)中所發(fā)生的各種耗費(fèi)按照核算對(duì)象進(jìn)行歸集和分配，計(jì)算出總成本和單位成本的過(guò)程。其目的是真實(shí)反映醫(yī)療活動(dòng)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，其意義是作為醫(yī)院科學(xué)管理的重要手段，它改變了只能在會(huì)計(jì)核算后由醫(yī)院高層做事后控制的被動(dòng)局面。并且通過(guò)成本核算可以真正剖析各科室的成本狀況，明晰科室或項(xiàng)目的盈虧狀況，指導(dǎo)收入結(jié)構(gòu)的調(diào)整，還可以完善分配制度，是實(shí)施員工激勵(lì)管理的重要前提，并為醫(yī)療服務(wù)價(jià)格的制定和基本醫(yī)療保險(xiǎn)結(jié)算制度的建立提供依據(jù)。

（二）成本核算的目的和原則

成本核算的目的是在遵循醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)客觀(guān)、科學(xué)規(guī)律，保障醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)質(zhì)量安全要求的基礎(chǔ)上，規(guī)范醫(yī)院成本核算流程、方法，強(qiáng)化醫(yī)院成本管理，提高衛(wèi)生資源使用效率，為醫(yī)院運(yùn)營(yíng)發(fā)展決策提供客觀(guān)準(zhǔn)確的依據(jù)。由此在具體的核算過(guò)程中要堅(jiān)持以下原則：

1.可靠性原則：醫(yī)院要保證成本核算信息具有真實(shí)性、完整性和可驗(yàn)證性，應(yīng)符合醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)質(zhì)量安全客觀(guān)、科學(xué)規(guī)律。

2.相關(guān)性原則：醫(yī)院成本核算所提供的成本信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀(guān)經(jīng)濟(jì)管理的要求，滿(mǎn)足相關(guān)方面及時(shí)了解醫(yī)院收支情況以及醫(yī)院加強(qiáng)內(nèi)部管理的需要。

3.權(quán)責(zé)發(fā)生制原則：醫(yī)院收入和支出核算，科室成本核算均應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)。

4.一致性原則：醫(yī)院各個(gè)會(huì)計(jì)期間成本核算所采用的方法、程序和依據(jù)應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意改變;若確有必要變更，則應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中詳細(xì)說(shuō)明變更的原因、對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)收支的影響等情況。

二、新會(huì)計(jì)制度下醫(yī)院成本核算的實(shí)踐

（一）成本核算時(shí)間段的選擇

時(shí)間段的選擇通常有兩種形式：一是特需時(shí)間段成本核算。主要是指按照醫(yī)院的需要，對(duì)某個(gè)核算對(duì)象的過(guò)去或某個(gè)時(shí)間段進(jìn)行成本核算，以掌握該核算對(duì)象成本信息進(jìn)行相應(yīng)管理的情況。如：對(duì)某個(gè)病種、對(duì)一個(gè)新開(kāi)展的醫(yī)療技術(shù)服務(wù)項(xiàng)目、對(duì)某個(gè)新成立的科室的成本核算。二是全程動(dòng)態(tài)成本核算，是指已經(jīng)形成常態(tài)的、年度、季度和月度的成本核算。對(duì)醫(yī)院各科室醫(yī)療業(yè)務(wù)成本、診次成本、各醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本及相應(yīng)全成本進(jìn)行的成本核算，進(jìn)而對(duì)核算結(jié)果進(jìn)行分析、應(yīng)用。

（二）數(shù)據(jù)采集

開(kāi)展醫(yī)院成本核算首先要取得真實(shí)可靠的數(shù)據(jù)，要保證數(shù)據(jù)的真實(shí)可靠，就必須保證數(shù)據(jù)采集遵循科學(xué)性、客觀(guān)性、真實(shí)性、系統(tǒng)性等原則進(jìn)行。各部門(mén)按照醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度和成本核算規(guī)范要求，通過(guò)成本核算軟件系統(tǒng)與相關(guān)信息系統(tǒng)的鏈接，對(duì)醫(yī)院全部核算單元的相關(guān)數(shù)據(jù)，包括有：收入數(shù)據(jù)、支出數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)工作相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行歸集、報(bào)送和審核，進(jìn)而進(jìn)行成本核算。

以收入數(shù)據(jù)的采集為例，其數(shù)據(jù)包括門(mén)診收入、住院收入、財(cái)政補(bǔ)助收入、科教項(xiàng)目收入與其他收入，共計(jì)五類(lèi)。對(duì)其數(shù)據(jù)的采集方式有：按開(kāi)單和執(zhí)行分別統(tǒng)計(jì)各核算單元的收入數(shù)據(jù);按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收;門(mén)診收入從門(mén)診收款員收款錄入后提取數(shù)據(jù);每月月底零點(diǎn)自動(dòng)生成統(tǒng)計(jì)報(bào)表等。成本核算人員根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化成本核算的規(guī)范化要求對(duì)所有上報(bào)、采集的數(shù)據(jù)進(jìn)行監(jiān)控、審核，確認(rèn)數(shù)據(jù)正確無(wú)誤，以便于成本核算的正常進(jìn)行。

（三）醫(yī)院各科室核算單元直接成本歸集

按照成本核算規(guī)范化的程序?qū)⒊杀举M(fèi)用直接或分配歸屬到耗用科室，并形成科室直接成本的核算過(guò)程就是成本歸集。在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中，費(fèi)用類(lèi)科目應(yīng)按照各具體科室進(jìn)行核算，歸集各科室發(fā)生的能夠直接計(jì)人各科室或采用一定方法計(jì)算后計(jì)入各科室的直接成本，按科室性質(zhì)直接形成醫(yī)療業(yè)務(wù)成本和管理費(fèi)用。不能作為具體科室直接成本的部分應(yīng)納入管理費(fèi)用統(tǒng)一核算。

以某醫(yī)院呼吸科病房為例，假設(shè)該院呼吸內(nèi)科病房編碼設(shè)置為：20301。其2017年某月發(fā)生各項(xiàng)支出費(fèi)用歸集核算出直接成本如下：

人員經(jīng)費(fèi)：544500.00元

藥品費(fèi)：1087381.00元

衛(wèi)生材料費(fèi)：50252.00元

固定資產(chǎn)折舊：243349.00元

無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)：0.00元

提取醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)金：42251.00元

其他費(fèi)用：125456.00元

合計(jì)：2093189.00元

該院呼吸內(nèi)科病房醫(yī)療業(yè)務(wù)成本為2093189.00元。

（四）間接成本分?jǐn)偂?jí)分?jǐn)?/p>

醫(yī)院科室的間接成本是指間接為開(kāi)展醫(yī)療服務(wù)活動(dòng)而發(fā)生的相關(guān)科室的各項(xiàng)支出費(fèi)用，其間接參與為患者服務(wù)的過(guò)程，其服務(wù)的價(jià)值通過(guò)科室直接參與為患者服務(wù)得到體現(xiàn)。根據(jù)新會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，醫(yī)療技術(shù)類(lèi)科室、醫(yī)療輔助類(lèi)科室和行政后勤類(lèi)科室的各項(xiàng)費(fèi)用支出就是臨床服務(wù)類(lèi)科室的間接成本，應(yīng)該分?jǐn)偟礁髋R床服務(wù)類(lèi)科室，最終通過(guò)醫(yī)療服務(wù)收費(fèi)得到補(bǔ)償。

各類(lèi)成本核算單元發(fā)生的間接成本應(yīng)本著相關(guān)性、成本效益關(guān)系、重要性和“誰(shuí)受益、誰(shuí)承擔(dān)”的分配原則和分配標(biāo)準(zhǔn)，按照分項(xiàng)逐級(jí)分步結(jié)轉(zhuǎn)的方法進(jìn)行分?jǐn)?，最終將所有成本結(jié)轉(zhuǎn)到臨床服務(wù)類(lèi)科室。

1.分?jǐn)倢?duì)象：按照醫(yī)院科室的分類(lèi)，間接成本的分?jǐn)偡譃槿?jí)，如圖1示。

2.分?jǐn)偡绞剑涸诜謹(jǐn)傔^(guò)程中，應(yīng)注意按照受益原則進(jìn)行選擇，即核算單元接受了分?jǐn)偤怂銌卧姆?wù)，就應(yīng)該承擔(dān)相應(yīng)的成本。

（五）全成本核算

全成本核算工作是以經(jīng)濟(jì)管理、制度創(chuàng)新和精打細(xì)算為中心，帶動(dòng)醫(yī)院全面建設(shè)的發(fā)展，它不僅是一個(gè)經(jīng)濟(jì)效益問(wèn)題，更重要的是通過(guò)此舉，充分挖掘自身潛力，轉(zhuǎn)變醫(yī)院經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式，強(qiáng)化內(nèi)涵發(fā)展，提高保障效益。

由此在管理層面上，可實(shí)行醫(yī)護(hù)技獨(dú)立核算的精細(xì)化管理和激勵(lì)機(jī)制。全面分析醫(yī)、護(hù)、技的每個(gè)行為，實(shí)施獨(dú)立核算，根據(jù)行為的工作強(qiáng)度，風(fēng)險(xiǎn)性和投入成本，變簡(jiǎn)單的收減支為更加合理細(xì)化的全面績(jī)效考核。對(duì)醫(yī)藥護(hù)技行政保障人員的工作做確認(rèn)和區(qū)分，從而明確界定其績(jī)效獎(jiǎng)勵(lì)的設(shè)立標(biāo)準(zhǔn)，避免獎(jiǎng)金只體現(xiàn)設(shè)備與儀器價(jià)值，不能客觀(guān)反映人員勞務(wù)貢獻(xiàn)。并依托信息化實(shí)現(xiàn)了醫(yī)護(hù)技成本核算的數(shù)字化管理。

此外還要依托信息化采取以全面預(yù)算為基礎(chǔ)的全成本管控方式，建立從標(biāo)準(zhǔn)計(jì)劃、執(zhí)行發(fā)生、評(píng)估反饋、改善提高的循環(huán)管理機(jī)制。從醫(yī)院的實(shí)際需求出發(fā)，全面開(kāi)發(fā)應(yīng)用成本核算信息系統(tǒng)，通過(guò)全面整合醫(yī)院的信息資源，構(gòu)建具有醫(yī)院特色的醫(yī)療衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)管理及成本核算一體化的信息系統(tǒng)。

三、結(jié)語(yǔ)

總的來(lái)說(shuō)，做好成本核算的控制工作是醫(yī)院應(yīng)社會(huì)發(fā)展的必然選擇，尤其是在新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度下，醫(yī)院要想實(shí)現(xiàn)更好地發(fā)展，不僅要提升醫(yī)療水平和服務(wù)水平，更要結(jié)合醫(yī)院的運(yùn)行情況，對(duì)成本核算中的問(wèn)題進(jìn)行具體、細(xì)致地分析，明確核算的要素和原則，從而保證核算工作的順利開(kāi)展，促進(jìn)醫(yī)院的穩(wěn)定發(fā)展。（作者單位：廣西中醫(yī)藥大學(xué)第一附屬醫(yī)院仁愛(ài)分院）