水資源稅的合意性分析

趙曉明 王玉玲

【摘 要】 水資源是兼有經(jīng)濟(jì)與生態(tài)雙重價(jià)值的可再生資源，具有效用性和價(jià)值性、權(quán)利上的不穩(wěn)定性、不可替代性等特性，這些特殊性?xún)?nèi)在地制約著對(duì)水資源租、稅、費(fèi)的規(guī)定和實(shí)踐。水資源費(fèi)改稅不能簡(jiǎn)單套用原有礦產(chǎn)資源的租、稅、費(fèi)制度。文章在水資源特殊性基礎(chǔ)上對(duì)其租、稅、費(fèi)的征收依據(jù)進(jìn)行分析。相對(duì)于其他資源，水資源租在法理意義上的存在性強(qiáng)于實(shí)際應(yīng)用意義;水資源費(fèi)則具有理論及現(xiàn)實(shí)的不合意性，不能有效達(dá)到資源可持續(xù)利用的目的;而水資源稅在明確其保障水資源可持續(xù)利用的首要職能定位及稅收剛性的前提下，更具有理論及實(shí)際的合意性。

【關(guān)鍵詞】 水資源租; 水資源費(fèi); 水資源稅; 合意性

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F812.42? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937（2019）10-0134-04

水資源是一種特殊的可再生資源，在試點(diǎn)前主要是征收水資源費(fèi)來(lái)體現(xiàn)其有償使用，而水資源費(fèi)在理論及實(shí)踐上都不能有效實(shí)現(xiàn)水資源可持續(xù)發(fā)展的社會(huì)目標(biāo)。在2016年財(cái)政部發(fā)布《關(guān)于全面推進(jìn)資源稅改革的通知》（財(cái)稅〔2016〕53號(hào)）明確擴(kuò)大資源稅征收范圍后，作為資源稅擴(kuò)圍的首個(gè)對(duì)象，水資源稅改革試點(diǎn)自2016年7月起在河北省實(shí)施，并于2017年12月將試點(diǎn)擴(kuò)至北京等9地。水資源稅作為資源稅大類(lèi)中的一個(gè)稅目，具有不同于其他礦產(chǎn)類(lèi)資源的特殊性，在實(shí)踐中不能簡(jiǎn)單套用原有礦產(chǎn)資源稅的形式和內(nèi)容。因此，從水資源特殊性入手，對(duì)其租、稅、費(fèi)的內(nèi)涵進(jìn)行分析，將有助于從理論上明確水資源稅改革的合意性并促進(jìn)其有效實(shí)施。

一、水資源特殊性及對(duì)其租、稅、費(fèi)規(guī)定的內(nèi)在制約

租、稅、費(fèi)是國(guó)家憑借三種不同層次的權(quán)力參與社會(huì)產(chǎn)品分配而獲得相應(yīng)的財(cái)政收入。憑借財(cái)產(chǎn)權(quán)力參與分配取得租，其中包括憑借國(guó)有資本取得利潤(rùn)和憑借國(guó)有自然資源取得各種租金;憑借政治權(quán)力征得稅;憑借管理者的權(quán)力取得費(fèi)（專(zhuān)項(xiàng)性收費(fèi)）[ 1 ]。

租的征收依據(jù)是所有權(quán)。財(cái)產(chǎn)所有權(quán)是對(duì)生產(chǎn)資料和產(chǎn)品所有關(guān)系的法律界定，由所有權(quán)又可以派生出占有權(quán)、使用權(quán)（經(jīng)營(yíng)權(quán)）、收益權(quán)、處置權(quán)等。當(dāng)所有權(quán)和使用權(quán)分離時(shí)，使用者應(yīng)向所有者支付租金，所有權(quán)擁有者可獲得所有者權(quán)益。

稅的征收依據(jù)是政治權(quán)力。政治權(quán)力在參與社會(huì)分配的次序與環(huán)節(jié)上是次于財(cái)產(chǎn)權(quán)力的。資源稅是國(guó)家依據(jù)政治權(quán)力對(duì)資源使用與開(kāi)發(fā)者無(wú)償征收的金錢(qián)或?qū)嵨?，以?shí)現(xiàn)國(guó)家公共財(cái)政職能為目的。

費(fèi)的征收依據(jù)是管理權(quán)力。這是政府作為公共事務(wù)治理者和社會(huì)秩序維持者擁有的管理者權(quán)力，政府根據(jù)管理者權(quán)力可以對(duì)特定服務(wù)對(duì)象按照成本補(bǔ)償和非盈利原則獲得管理性收費(fèi)及對(duì)違反者進(jìn)行處罰，由此獲得的各種行政事業(yè)性收費(fèi)和罰沒(méi)收入。

水是一種極具特殊性的資源，既是人類(lèi)生存必不可缺的物質(zhì)要素，又是傳統(tǒng)意義上能夠產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)價(jià)值的自然資源，更是能夠維持生態(tài)平衡、具有廣泛承載力的生態(tài)資源。2011年中央1號(hào)文件《中共中央、國(guó)務(wù)院關(guān)于加快水利改革發(fā)展的決定》中對(duì)水這一資源的定位有三方面：生活之需、生產(chǎn)之要、生態(tài)之基。水資源的特殊性形成對(duì)其租、稅、費(fèi)規(guī)定的內(nèi)在制約。

（一）價(jià)值性是征收水資源租、稅、費(fèi)的基礎(chǔ)

對(duì)水資源是否有價(jià)值這一問(wèn)題，學(xué)界長(zhǎng)期存在爭(zhēng)議。本文認(rèn)為，由于水資源在生產(chǎn)生活中的不可或缺以及時(shí)空分布不均等導(dǎo)致人類(lèi)勞動(dòng)的參與和進(jìn)行水資源的時(shí)空均衡配置等生產(chǎn)活動(dòng)，水資源同時(shí)兼具了效用和價(jià)值的雙重屬性。水作為一種商品時(shí)滿(mǎn)足人們需要的屬性使其具有使用價(jià)值，也即效用。而水作為商品的價(jià)值則在于其中凝結(jié)無(wú)差別的人類(lèi)勞動(dòng)。水資源的效用來(lái)源于水的資源性和生態(tài)性。水資源的效用又成為水資源價(jià)值的物質(zhì)載體，除了水的產(chǎn)品在直接生產(chǎn)中有直接勞動(dòng)參與外，由于其自然循環(huán)的有限性及分布不均性，要求人類(lèi)勞動(dòng)參與其再生產(chǎn)補(bǔ)償和時(shí)空配置。此外，解決水資源開(kāi)發(fā)中產(chǎn)生的外部性也要求人類(lèi)勞動(dòng)參與，因此使得水資源具有了價(jià)值。明確水資源的價(jià)值是水資源有償使用理論的基礎(chǔ)，也是現(xiàn)實(shí)中水資源稅費(fèi)征收的基礎(chǔ)。

（二）權(quán)利上的不穩(wěn)定性導(dǎo)致租、稅、費(fèi)邊界相對(duì)不清晰

水資源具有權(quán)利上的不穩(wěn)定性，這種不穩(wěn)定性源于水資源的循環(huán)性。自然條件下的水在不斷流動(dòng)、滲透、蒸發(fā)和循環(huán)，水資源的流動(dòng)性使其與固態(tài)資源有了顯著的區(qū)別，是一種自然系統(tǒng)內(nèi)循環(huán)的動(dòng)態(tài)資源。水資源的可再生性主要通過(guò)自然界的循環(huán)模式來(lái)保障，但當(dāng)超出了自然界循環(huán)再生能力的閾限時(shí)，人類(lèi)勞動(dòng)參與的再生產(chǎn)補(bǔ)償就必不可少了。

由于循環(huán)性，水資源的質(zhì)和量具有不穩(wěn)定性、不確定性和不固定性，使其在權(quán)利上具有不穩(wěn)定性和不可獨(dú)享性。水在全球大氣環(huán)境范圍循環(huán)，不為一個(gè)業(yè)主或私人甚至某一國(guó)家所專(zhuān)有，所以水資源國(guó)家所有“也僅是一種象征性的擁有，是其主權(quán)意義上的擁有，是一種國(guó)家主權(quán)和政治權(quán)力的擁有，而不是像占有某一物那樣其用益物權(quán)具有完全排他性而同質(zhì)的物的多次利用并擁有其收益權(quán)的擁有”[ 2 ]。權(quán)利上的不穩(wěn)定性使得水資源租、稅、費(fèi)邊界相對(duì)不清晰，尤其是水資源租的邊界難以清晰界定。

（三）不可替代性在弱化水資源租的同時(shí)，要求強(qiáng)化水資源稅、費(fèi)征收

水是人類(lèi)以及動(dòng)植物等一切生命之源，這是不可替代的，從這個(gè)意義上說(shuō)，誰(shuí)都不能剝奪人生存用水的權(quán)利，這是關(guān)系國(guó)計(jì)民生的大問(wèn)題。水資源也是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)難以缺少的投入物，并且是構(gòu)成生態(tài)環(huán)境的基本要素之一。為了獲取水資源而發(fā)生的矛盾和沖突，無(wú)論是發(fā)生在國(guó)家之間，還是在跨國(guó)公司和水資源被跨國(guó)公司利用的當(dāng)?shù)鼐用裰g，人人往往用“水資源戰(zhàn)爭(zhēng)”來(lái)表示[ 3 ]。雖然我國(guó)《憲法》規(guī)定水資源屬于國(guó)家所有（一小部分屬于集體所有），但在現(xiàn)實(shí)中很多表現(xiàn)為因風(fēng)俗、習(xí)慣、傳統(tǒng)等非正式制度形成的對(duì)水的事實(shí)產(chǎn)權(quán)。因此，從保障生存權(quán)和發(fā)展權(quán)的基本人權(quán)的角度，也進(jìn)一步弱化了國(guó)家獲取水資源租的實(shí)際意義。這是水資源在有償使用方面區(qū)別于其他礦產(chǎn)資源的重要一點(diǎn)。與此同時(shí)，水資源的稀缺性和價(jià)值性要求對(duì)其有償使用，因此，水資源稅或費(fèi)的征收則成為現(xiàn)實(shí)要求。

二、體現(xiàn)所有權(quán)的水資源租的非合意性

資源租這個(gè)概念源于地租理論。馬克思以前的古典經(jīng)濟(jì)學(xué)所研究的“租”只是地租。馬克思論述的土地則是一個(gè)較為寬泛的概念，“不管是為耕地、建筑地段、礦山、森林、漁場(chǎng)等支付，統(tǒng)稱(chēng)為地租”，“土地的附屬物，我們也把它作為土地來(lái)理解”[ 4 ]。由此，可以將馬克思對(duì)地租的論述也理解為資源租。第一個(gè)將“租”進(jìn)行概念延伸的是馬歇爾，他在《經(jīng)濟(jì)學(xué)原理》中提出了“準(zhǔn)地租”的概念，“工資、利息、利潤(rùn)和地租在某種程度上是類(lèi)似的，受和地租大致相同的原則支配，……可稱(chēng)為準(zhǔn)地租”[ 5 ]。這樣一來(lái)，“租”這一概念得到擴(kuò)展。張伯倫在將租金理論運(yùn)用到資源行業(yè)的分析過(guò)程中指出，對(duì)于資源產(chǎn)品的租金，也就是“資源租”的產(chǎn)生依賴(lài)于兩個(gè)先決條件：一是資源產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格和生產(chǎn)成本之間的差額，也就是超額利潤(rùn)存在;二是資源要素的所有權(quán)與使用權(quán)存在分離性[ 6 ]。如礦產(chǎn)等自然資源歸屬?lài)?guó)家所有，國(guó)家就可以在資源的所有權(quán)與使用權(quán)分離時(shí)依據(jù)其所有權(quán)向資源經(jīng)營(yíng)者收取所有者收益。世界上很多國(guó)家針對(duì)礦產(chǎn)等國(guó)有資源征收的權(quán)利金（或權(quán)益金），就屬于租的性質(zhì)。

我國(guó)《憲法》規(guī)定：“礦藏、水流、森林、山嶺、草原、荒地、灘涂等自然資源，都屬于國(guó)家所有，即全民所有?！薄吨腥A人民共和國(guó)水法》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《水法》）也規(guī)定：“水資源屬于國(guó)家所有?！边@些法律都明確規(guī)定水資源的國(guó)家所有屬性。再根據(jù)《物權(quán)法》第三十九條“所有權(quán)人對(duì)自己的不動(dòng)產(chǎn)或者動(dòng)產(chǎn)，依法享有占有、使用、收益和處分的權(quán)利”，國(guó)家依法享有國(guó)有資源收益，租就是實(shí)現(xiàn)國(guó)家所有資源收益權(quán)的形式之一。因此，理論上國(guó)家可以憑借對(duì)水資源的所有權(quán)授權(quán)政府代征水資源租。

水資源獨(dú)具特殊性，其所有權(quán)雖是國(guó)家所有，但因?yàn)樗Y源具有循環(huán)性，國(guó)家對(duì)水資源的所有權(quán)也是法理和相對(duì)意義上的，“水資源的開(kāi)發(fā)利用都是即時(shí)性的，如果說(shuō)水資源可以擁有，也是即時(shí)擁有，利用也是即時(shí)利用”[ 7 ]，任何個(gè)人都不能真正意義在數(shù)量上把水通過(guò)使用消耗殆盡，個(gè)人消耗的水還會(huì)通過(guò)循環(huán)進(jìn)入自然界最終被他人使用。此外，一國(guó)水資源還會(huì)和鄰國(guó)甚至全球發(fā)生交換，因此其使用權(quán)的分離并不影響總體上國(guó)家的所有權(quán)。而且水資源關(guān)系到人類(lèi)不可被剝奪的生存權(quán)，是關(guān)系到國(guó)計(jì)民生的大問(wèn)題。我國(guó)《憲法》規(guī)定，包括水在內(nèi)的自然資源都是全民所有即國(guó)家所有，水在實(shí)際中最天然、最貼切地被表達(dá)為全民所有的資源?！端ā分幸惨?guī)定“農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織的水塘和由農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織修建管理的水庫(kù)中的水，歸各該農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織使用”。在水資源費(fèi)征收中家庭生活和零星散養(yǎng)、圈養(yǎng)畜禽飲用等少量取水的除外。這些法條都充分考慮了人基于水的天然的、不可被剝奪的生存權(quán)利。格林布爾和韋拉德[ 8 ]也認(rèn)為自然資源管理（NRM）背景下的自給自足農(nóng)民和其他小規(guī)模的資源使用者，是要考慮的關(guān)鍵利益相關(guān)者。基于此，本文認(rèn)為，相對(duì)于其他資源，體現(xiàn)所有權(quán)的水資源租在法理意義上的存在性強(qiáng)于實(shí)際應(yīng)用的意義，實(shí)際中可以不單獨(dú)列明征收水資源租。

當(dāng)然，水資源還存在著結(jié)構(gòu)上的特殊性，比如因地下水超采帶來(lái)的漏斗、地裂等嚴(yán)重后果，尤其是地?zé)崴偷V泉水等較為稀缺的高效用水資源實(shí)際上具備征收絕對(duì)水資源租和級(jí)差水資源租的基礎(chǔ)，但由于其量相對(duì)少，對(duì)其資源租性質(zhì)的征收可以體現(xiàn)在水資源稅中提高相應(yīng)類(lèi)別稅率或稅額以替代實(shí)現(xiàn)。雖然實(shí)際中大多對(duì)其“征收礦產(chǎn)資源稅，不征收水資源稅”，但在水資源稅已經(jīng)列入資源稅征收名錄的情況下，這樣的操作在一定程度上割裂了水資源的統(tǒng)一管理。另外，對(duì)于水能資源開(kāi)發(fā)也應(yīng)該征收類(lèi)似資源租的開(kāi)發(fā)權(quán)出讓金，在產(chǎn)權(quán)變遷追逐效率的經(jīng)濟(jì)規(guī)律下，水能資源產(chǎn)權(quán)分解的必然結(jié)果是開(kāi)發(fā)權(quán)出讓金和水資源費(fèi)并存[ 9 ]。

三、體現(xiàn)管理權(quán)的水資源費(fèi)的非合意性

（一）水資源費(fèi)作為水資源有償使用表現(xiàn)的理論非合意性

水資源既有實(shí)物價(jià)值，也有生態(tài)價(jià)值。收費(fèi)是側(cè)重實(shí)物價(jià)值，體現(xiàn)使用者付費(fèi)?！端ā返谒氖藯l規(guī)定：“直接從江河、湖泊或者地下取用水資源的單位和個(gè)人，應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家取水許可制度和水資源有償使用制度的規(guī)定，向水行政主管部門(mén)或者流域管理機(jī)構(gòu)申請(qǐng)領(lǐng)取取水許可證，并繳納水資源費(fèi)，取得取水權(quán)?！笨梢?jiàn)，水資源費(fèi)從設(shè)計(jì)之初目的主要是基于資源稀缺性，體現(xiàn)水資源的有償使用，是用水主體取得取水權(quán)繳納的費(fèi)用，是水價(jià)的一部分，是內(nèi)涵有使用者付費(fèi)和資源保護(hù)目的的范疇。這就使得水資源費(fèi)職能定位不清，兼具了租和稅的職能，而并非只是體現(xiàn)國(guó)家作為社會(huì)事務(wù)管理者按成本補(bǔ)償和非盈利原則向特定服務(wù)對(duì)象收取的行政事業(yè)性收費(fèi)及對(duì)違法行為的罰沒(méi)收入。除“水資源費(fèi)”外，各種涉及水資源的行政規(guī)費(fèi)才應(yīng)該是費(fèi)的范疇。水資源費(fèi)改稅是指將征收水資源費(fèi)改為征收水資源稅，而清費(fèi)立稅則是取消水資源費(fèi)及其他一些不合理的涉水規(guī)費(fèi)，但一些合理的規(guī)費(fèi)還有必要保留，使得稅、費(fèi)各歸其位。

（二）水資源費(fèi)的現(xiàn)實(shí)非合意性

體現(xiàn)水資源有償使用的水資源費(fèi)征收制度在實(shí)施三十多年中，初步扭轉(zhuǎn)了水資源無(wú)償使用和無(wú)序取水的局面，促進(jìn)了水資源節(jié)約利用、水源涵養(yǎng)和資源合理配置。同時(shí)，收繳的水資源費(fèi)也一定程度上彌補(bǔ)了工作經(jīng)費(fèi)不足，使水資源相關(guān)管理規(guī)劃等基礎(chǔ)性工作得到加強(qiáng)。另外，由于其理論上的非合意性，帶來(lái)了水資源費(fèi)的現(xiàn)實(shí)非合意性。其一，實(shí)際征收主體過(guò)多。根據(jù)《水資源費(fèi)征收使用管理辦法》，地方水行政主管部門(mén)是水資源費(fèi)征收主體，但“水資源稅（費(fèi)）政策研究”課題組[ 10 ]調(diào)研發(fā)現(xiàn)，水行政主管部門(mén)、城建部門(mén)、供水公司等多頭征收水資源費(fèi)的現(xiàn)象仍然存在，討價(jià)還價(jià)現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，地方政府干預(yù)問(wèn)題突出，難以做到“應(yīng)收盡收”。其二，征收標(biāo)準(zhǔn)普遍偏低，難以起到對(duì)水資源保護(hù)的經(jīng)濟(jì)杠桿調(diào)節(jié)作用。其三，征費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)簡(jiǎn)單，未充分考慮水資源條件、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平等因素，缺乏合理動(dòng)態(tài)的調(diào)整機(jī)制。其四，收費(fèi)管理使用不規(guī)范。

水資源費(fèi)存在的諸多問(wèn)題源于兩方面原因：一是水資源費(fèi)征收依據(jù)多重，從而賦予其過(guò)多的內(nèi)涵導(dǎo)致混亂。沈大軍和樸哲浩[ 11 ]認(rèn)為我國(guó)水資源費(fèi)征收依據(jù)有財(cái)產(chǎn)權(quán)、稀缺性和投入補(bǔ)償。這樣水資源費(fèi)也就包括了租和稅的內(nèi)涵。二是費(fèi)的征收剛性弱，不能有效達(dá)到資源可持續(xù)利用的目的。

由于水資源費(fèi)的上述非合意性，2016年至今，我國(guó)進(jìn)入水資源費(fèi)改稅試點(diǎn)階段。2016年5月9日，財(cái)政部發(fā)布了《關(guān)于全面推進(jìn)資源稅改革的通知》（財(cái)稅〔2016〕53號(hào)），要求擴(kuò)大資源稅征收范圍，開(kāi)展水資源稅改革試點(diǎn)工作。2016年7月1日，河北省成為首個(gè)試點(diǎn)省份。2017年12月1日，試點(diǎn)地區(qū)擴(kuò)大到北京、天津、山西、內(nèi)蒙古、山東、河南、四川、陜西、寧夏等地。

四、體現(xiàn)政治權(quán)的水資源稅的合意性

（一）水資源稅的理論合意性

水資源稅是以公共職能產(chǎn)生的共同利益為目的，國(guó)家憑借政治權(quán)力而對(duì)水資源使用與開(kāi)發(fā)者無(wú)償征收的。從《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局 水利部關(guān)于印發(fā)〈水資源稅改革試點(diǎn)暫行辦法〉的通知》（財(cái)稅〔2016〕55號(hào)）、《河北省人民政府〈關(guān)于印發(fā)河北省水資源稅改革試點(diǎn)實(shí)施辦法〉的通知》（冀政發(fā)〔2016〕34號(hào)）來(lái)看，我國(guó)水資源稅改革的目標(biāo)是“為促進(jìn)水資源節(jié)約、保護(hù)和合理利用”，這是水資源稅職能定位的依據(jù)。

新的歷史時(shí)期，水資源財(cái)政收入形式調(diào)整源于定位的調(diào)整，而水資源稅符合新的職能定位。水資源兼具實(shí)物價(jià)值和生態(tài)價(jià)值，收稅是實(shí)物價(jià)值和生態(tài)價(jià)值并重，側(cè)重后者，這也是稅作為政治權(quán)力的優(yōu)勢(shì)，它可以根據(jù)現(xiàn)實(shí)條件的變化調(diào)整職能重點(diǎn)?；谒@一自然資源的特殊性，對(duì)水資源稅的職能不應(yīng)該定位于所有權(quán)收益，而應(yīng)該是保障水資源的可持續(xù)利用這一共同利益，其職能分成彌補(bǔ)外部性職能和收入職能。一方面，體現(xiàn)為對(duì)水資源開(kāi)發(fā)利用主體產(chǎn)生的負(fù)外部性征稅，這種外部性包括代內(nèi)負(fù)外部性和代際負(fù)外部性;另一方面，則是體現(xiàn)財(cái)政收入職能。這兩個(gè)職能可對(duì)應(yīng)生態(tài)價(jià)值和實(shí)物價(jià)值。邵學(xué)峰和梁志元[ 6 ]認(rèn)為，企業(yè)對(duì)消除負(fù)外部性缺少動(dòng)力，負(fù)外部性的消除要靠資源的所有者通過(guò)絕對(duì)資源租來(lái)解決，資源稅只是為國(guó)家提供公共物品的管理勞動(dòng)付費(fèi)。但本文認(rèn)為外部性的消除應(yīng)該是資源稅的職能，而非資源租的職能。因?yàn)橥獠啃圆粌H包括代內(nèi)外部性還包括代際外部性，對(duì)外部性的消解具有長(zhǎng)期性和延續(xù)性，是政治職能和管理職能而非所有權(quán)職能。對(duì)于水資源來(lái)說(shuō)，其所有權(quán)主體、政治權(quán)主體和管理權(quán)主體都是國(guó)家及其政府機(jī)構(gòu)，但作為水資源所有者與支配者同時(shí)也是子孫后代代理者的國(guó)家，在行使外部性消解這一職能時(shí)應(yīng)該是作為政治職能和管理職能的。

另外，由于水資源的多樣性與流動(dòng)性，使得地?zé)崴⒌V泉水的開(kāi)采、水能資源發(fā)電等開(kāi)發(fā)和利用具有較大的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，因此在水資源稅征收中應(yīng)該考慮其所有權(quán)收益，以增加財(cái)政收入并促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展。但這一職能是次要的，要在保證水資源可持續(xù)利用這個(gè)首要職能的前提下進(jìn)行。

（二）水資源稅的現(xiàn)實(shí)合意性

在實(shí)際操作層面，以水資源稅取代水資源費(fèi)有多方面優(yōu)勢(shì)。首先，稅收具有強(qiáng)制性、無(wú)償性和固定性，因此稅收是具有更強(qiáng)剛性、更高法律性的征收形式，可有效提高征繳率，利于矯正資源開(kāi)采的負(fù)外部性;其次，有利于理順財(cái)政分配關(guān)系，解決財(cái)政預(yù)算約束乏力問(wèn)題;再次，有利于規(guī)范征收主體，避免部門(mén)間權(quán)力的交叉和空白，有效降低政府的管理成本;最后，有利于消除重復(fù)收費(fèi)的錯(cuò)覺(jué)，有助于合理水價(jià)的建立[ 12 ]。

河北省是我國(guó)水資源稅改革的第一個(gè)試點(diǎn)地區(qū)，以其實(shí)踐分析更加驗(yàn)證了水資源稅的現(xiàn)實(shí)合意性。自2016年7月試點(diǎn)一年來(lái)，河北省以“稅收共治”模式統(tǒng)籌推進(jìn)，出臺(tái)了一系列實(shí)施辦法，破除了源頭管控、計(jì)量監(jiān)控、征收管理中存在的機(jī)制障礙，逐步構(gòu)建起水利核準(zhǔn)、納稅申報(bào)、地稅征收、聯(lián)合監(jiān)管、信息共享的水資源稅征收模式，取得明顯成效[ 13 ]。首先，科學(xué)調(diào)節(jié)稅負(fù)結(jié)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)了稅費(fèi)負(fù)擔(dān)“三增三不變”目標(biāo)，即抽取地下水、超采區(qū)、高耗水企業(yè)稅負(fù)增加，居民生活用水、工商企業(yè)正常用水、農(nóng)業(yè)生產(chǎn)用水負(fù)擔(dān)保持不變[ 14 ]。其次，倒逼企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，節(jié)水意識(shí)明顯增強(qiáng)。水資源稅根據(jù)地下、地表、循環(huán)水、采礦疏干排水設(shè)定了不同稅率，同時(shí)對(duì)超計(jì)劃取用水、計(jì)劃外取用水實(shí)行了加成征收的懲戒性稅率，有效發(fā)揮了稅收的調(diào)控作用，以經(jīng)濟(jì)手段倒逼企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，有效促進(jìn)水資源可持續(xù)利用，取得了很好成效。最后，征管普遍性提高，水資源稅收增長(zhǎng)。稅收剛性作用發(fā)揮明顯，征收管理的普遍性大大提高，納稅遵從度顯著提升。截至2017年7月份第12個(gè)征期結(jié)束，河北省納稅人戶(hù)數(shù)從2016年首個(gè)征期的7 600余戶(hù)增加到1.6萬(wàn)戶(hù)，全省納稅人申報(bào)水資源稅18.36億元，計(jì)稅取水量20.22億立方米，水資源稅月均收入1.53億元，較2015年月均水資源費(fèi)增長(zhǎng)94%[ 15 ]。

綜上，由于水資源的特殊性，在水資源稅擴(kuò)圍過(guò)程中不能簡(jiǎn)單套用原有礦產(chǎn)資源的租稅費(fèi)征收制度。相對(duì)于其他資源，水資源租在法理意義上的存在性強(qiáng)于實(shí)際應(yīng)用的意義，水資源費(fèi)具有理論及現(xiàn)實(shí)的不合意性，不能有效達(dá)到資源可持續(xù)利用的目的。而水資源稅在明確其保障水資源可持續(xù)利用的首要職能定位及稅收剛性的前提下，更具有理論及實(shí)際的合意性。

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