互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計研究

劉永立

近幾年，在缺少完備法律法規(guī)約束的情況下，互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)和業(yè)務(wù)在我國迅速發(fā)展，互聯(lián)網(wǎng)金融風(fēng)險頻頻爆發(fā)并不斷惡化。為了防范和化解互聯(lián)網(wǎng)金融風(fēng)險，產(chǎn)生了互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計。在互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計中普遍存在會計師事務(wù)所因畏懼審計風(fēng)險不愿承接業(yè)務(wù)、難以選擇適當(dāng)?shù)膶徲嫎?biāo)準(zhǔn)、簡化審計程序等問題。針對上述問題及原因，筆者在本文中提出了加強(qiáng)互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計的建議。

一、互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計產(chǎn)生的背景

為鼓勵金融創(chuàng)新，促進(jìn)互聯(lián)網(wǎng)金融健康發(fā)展，明確監(jiān)管責(zé)任，規(guī)范市場秩序，經(jīng)黨中央、國務(wù)院同意，中國人民銀行等部門于2015年聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于促進(jìn)互聯(lián)網(wǎng)金融健康發(fā)展的指導(dǎo)意見》。依據(jù)該文件的規(guī)定，任何組織和個人開設(shè)網(wǎng)站從事互聯(lián)網(wǎng)金融業(yè)務(wù)的，除應(yīng)按規(guī)定履行相關(guān)金融監(jiān)管程序外，還應(yīng)依法向電信主管部門履行網(wǎng)站備案手續(xù)，否則不得開展互聯(lián)網(wǎng)金融業(yè)務(wù)。但從現(xiàn)實生活來看，目前大部分從事互聯(lián)網(wǎng)金融業(yè)務(wù)的企業(yè)都沒有辦理完整的備案手續(xù)?；ヂ?lián)網(wǎng)金融企業(yè)在缺失金融監(jiān)管的環(huán)境下運行，各種金融風(fēng)險不斷發(fā)生。長期的金融風(fēng)險集聚，終于導(dǎo)致了2018年互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)的風(fēng)險集中爆發(fā)?；I款人、借款人和平臺大量失聯(lián)、跑路、惡意賴賬，不僅給無數(shù)投資人及其家庭的生活和工作帶來了嚴(yán)重影響，也嚴(yán)重影響了社會安全穩(wěn)定。在此背景下，政府不斷推遲互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)的備案時間，同時大大提高了備案的條件，其中一個必要的備案條件是必須接受有資質(zhì)的會計事務(wù)所的審計。我國互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計就是在這樣的社會背景下產(chǎn)生的。

二、互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計現(xiàn)狀及存在的問題

（一）會計師事務(wù)所不愿承擔(dān)承接該類業(yè)務(wù)所面臨的重大審計風(fēng)險

互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計業(yè)務(wù)對會計師事務(wù)所來說是審計風(fēng)險較高的一種業(yè)務(wù)，一般事務(wù)所不愿承接。高風(fēng)險的原因主要來自互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)目前所處的外部環(huán)境和自身內(nèi)部控制兩個方面。

1.外部環(huán)境風(fēng)險。一是行業(yè)狀況。盡管互聯(lián)網(wǎng)金融在我國的出現(xiàn)已有多個年頭，但整個行業(yè)的發(fā)展趨勢不容樂觀。以我國互聯(lián)網(wǎng)借貸平臺為例，據(jù)不完全統(tǒng)計，高峰時超過6000家，而目前正常運營的平臺僅有1000多家。二是法律環(huán)境。有關(guān)互聯(lián)網(wǎng)金融的法律法規(guī)的制定嚴(yán)重滯后于互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)的發(fā)展。多年來，我國互聯(lián)網(wǎng)金融行業(yè)是沿著“摸著石頭過河”的路子發(fā)展起來的。互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)的設(shè)立沒有制定嚴(yán)格的門檻，設(shè)立標(biāo)準(zhǔn)過于寬松，甚至低于普通企業(yè)的設(shè)立標(biāo)準(zhǔn)。隨便幾個人暫時借用別人的資金就可以注冊一個互聯(lián)網(wǎng)金融平臺。三是監(jiān)管環(huán)境。在我國互聯(lián)網(wǎng)金融平臺剛出現(xiàn)時，政府沒有及時成立專門的監(jiān)管機(jī)構(gòu)，監(jiān)管主體不明確，整個行業(yè)處于無監(jiān)管狀態(tài);近幾年各級政府盡管成立了金融局、金融辦等專職的監(jiān)管部門，明確了監(jiān)管主體。但由于缺乏具體的監(jiān)管制度和監(jiān)管辦法，監(jiān)管部門對互聯(lián)網(wǎng)金融平臺的日常監(jiān)管流于形式。許多平臺的欺詐、造假等犯罪行為沒有通過日常監(jiān)管及時發(fā)現(xiàn)，一直等到移交經(jīng)偵部門后才被發(fā)現(xiàn)。

2.內(nèi)部控制風(fēng)險。一是所有權(quán)結(jié)構(gòu)。從已經(jīng)發(fā)生跑路、失聯(lián)等互聯(lián)網(wǎng)金融平臺來看，大多數(shù)屬于民營企業(yè)。這說明民營互聯(lián)網(wǎng)金融平臺的內(nèi)部控制風(fēng)險遠(yuǎn)高于其他所有權(quán)結(jié)構(gòu)的企業(yè)。但由于國家對互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)的監(jiān)管過于寬松、甚至放縱，導(dǎo)致從所有權(quán)結(jié)構(gòu)看，無論是已經(jīng)消失的還是目前現(xiàn)存的互聯(lián)網(wǎng)金融平臺大多數(shù)屬于民營企業(yè)。二是治理結(jié)構(gòu)。良好的治理結(jié)構(gòu)可以有效監(jiān)督企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營活動，是公司正常運轉(zhuǎn)的基本保障。我國互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)大多數(shù)規(guī)模小，人數(shù)少。不少企業(yè)沒有董事會，更沒有監(jiān)事會。實際控制人及其家屬操控著企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營決策。為企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營造假大開方便之門。三是組織機(jī)構(gòu)。互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)從事的金融業(yè)務(wù)活動，要求企業(yè)的組織機(jī)構(gòu)在設(shè)置上和人員素質(zhì)上能夠滿足內(nèi)部層層監(jiān)督，相互牽制的需要。但是我國互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)由于治理結(jié)構(gòu)的缺失，在員工的招聘和管理上混亂不堪。一些平臺通過高薪和提成故意招聘一些敢于造假、舞弊的員工。這些員工學(xué)歷不高，道德敗壞，幫助企業(yè)實際控制人欺騙客戶，導(dǎo)致企業(yè)最終走向非法集資等犯罪的道路。

（二）審計標(biāo)準(zhǔn)不適當(dāng)

審計標(biāo)準(zhǔn)是進(jìn)行審計時判斷審計事項是非、優(yōu)劣的準(zhǔn)繩，是提出審計意見、作出審計決定的依據(jù)。審計標(biāo)準(zhǔn)不適當(dāng)，必然導(dǎo)致難以發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?，得出恰?dāng)審計結(jié)論?；ヂ?lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計的審計標(biāo)準(zhǔn)主要來自國家關(guān)于互聯(lián)網(wǎng)金融行業(yè)的法律法規(guī)。導(dǎo)致注冊會計師在審計時難以選擇恰當(dāng)?shù)膶徲嫎?biāo)準(zhǔn)的主要原因有：

1.缺少相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定。早在2013年，互聯(lián)網(wǎng)金融業(yè)務(wù)已經(jīng)在我國出現(xiàn)，但許多互聯(lián)網(wǎng)金融法規(guī)是最近幾年才發(fā)布的，導(dǎo)致注冊會計師在審計時無法找到相關(guān)的法律法規(guī)作為審計標(biāo)準(zhǔn)。例如，根據(jù)國家工商行政管理總局第60號令發(fā)布的“網(wǎng)絡(luò)交易管理辦法”從2014年3月15日起才開始施行，注冊會計師在對企業(yè)在此之前發(fā)生的網(wǎng)絡(luò)交易進(jìn)行審計時就缺乏必要的審計標(biāo)準(zhǔn)，對其業(yè)務(wù)的合法性難以認(rèn)定。

2.相關(guān)法律法規(guī)沒有及時更新。某些法律法規(guī)由于制定的年代較早，已難以滿足經(jīng)濟(jì)和金融快速發(fā)展的需要，應(yīng)當(dāng)予以及時更新，但由于種種原因至今仍未更新，從而導(dǎo)致注冊會計師選擇的審計標(biāo)準(zhǔn)不合時宜。例如，支付結(jié)算辦法 （銀發(fā)〔1997〕393號）是自1997年12月1日起開始施行的，至今已20多年，其中有許多規(guī)定已不合時宜，若注冊會計師仍以此為審計標(biāo)準(zhǔn)，顯然是不恰當(dāng)?shù)摹?/p>

3.相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定不具體不明確。許多互聯(lián)網(wǎng)金融法規(guī)的規(guī)定過于籠統(tǒng)，難以滿足作為審計標(biāo)準(zhǔn)的具體要求。例如，中國銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會發(fā)布的《網(wǎng)絡(luò)借貸信息中介機(jī)構(gòu)業(yè)務(wù)活動管理暫行辦法》第十五條要求：參與網(wǎng)絡(luò)借貸的出借人自行承擔(dān)借貸產(chǎn)生的本息損失。這樣的規(guī)定過于籠統(tǒng)。如果是由于出借人由于自身的原因把資金借給了失信的借款人，本息損失應(yīng)由出借人自行承擔(dān);但是，如果是由于平臺采用欺詐的手段騙取出借人把資金借給相關(guān)借款人的，造成的損失必須依法由平臺及其實際控制人承擔(dān)。

（三）審計程序及審計報告不符合審計準(zhǔn)則和審計職業(yè)道德的基本要求

目前，理論界有一個共同的聲音：會計師事務(wù)所不應(yīng)為互聯(lián)網(wǎng)金融平臺出具專項審計報告，應(yīng)出具以“專項核查”或“專項檢查”字樣為報告標(biāo)題并執(zhí)行商定程序的專項報告。其理由是：“審核報告或?qū)彶閳蟾婵赡芨咏聦嵰恍?。對平臺的審查有些內(nèi)容超過了會計準(zhǔn)則的范圍，使用商定程序更貼切一些?！?/p>

受上述以“專項核查”代替“專項審計”觀點影響，在實際審計工作中，注冊會計師縮小了審計范圍，簡化了審計程序，節(jié)約了會計事務(wù)所的審計費用，極大地降低了會計事務(wù)所和注冊會計師的責(zé)任和應(yīng)承擔(dān)的審計風(fēng)險。所以，這種觀點受到了會計事務(wù)所和注冊會計師協(xié)會的普遍歡迎。但是，這種觀點和實際工作中的做法與金融消費者的需求背道而馳，嚴(yán)重傷害了金融消費者的利益，也違反了注冊會計師審計準(zhǔn)則和審計職業(yè)道德的基本要求。

1.在明知互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)面臨重大錯報風(fēng)險的情況下，不采取嚴(yán)格周密的審計程序降低檢查風(fēng)險。重大錯報風(fēng)險與檢查風(fēng)險存在反向關(guān)系。當(dāng)評估的重大錯報風(fēng)險較高時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)通過實施實地調(diào)查、函證等程序，收集充分的證據(jù)，通過降低檢查風(fēng)險來降低整體的審計風(fēng)險。若注冊會計師僅執(zhí)行與管理層商定的審計程序，企業(yè)管理層為了降低審計費用，很可能要求注冊會計師僅執(zhí)行詢問和分析等簡易有限的審計程序，審計的范圍也會大大縮小。這既難以降低檢查風(fēng)險，也違反了審計準(zhǔn)則的基本要求。

2.沒有公正地處理審計當(dāng)事人的關(guān)系。在注冊會計師的審計工作中，存在著三個方面利益相關(guān)的當(dāng)事人：注冊會計師、被審計單位管理層、審計報告的預(yù)期使用者。三者之間的關(guān)系必須得到妥善公正地處理，不能為了一方的利益而損害他方的利益。以“專項核查”代替“專項審計”的做法，降低了注冊會計師的工作量和審計責(zé)任，也減少了被審計單位管理層支付的審計費用。但由于審計范圍的縮小和審計程序的簡化，很可能無法發(fā)現(xiàn)互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)的重大錯報、甚至舞弊行為。這些造假企業(yè)若由于注冊會計師審計的不嚴(yán)謹(jǐn)而得以通過備案，勢必給廣大審計報告的預(yù)期使用者帶來災(zāi)難性損失。這是違反注冊會計師客觀、公正這一基本職業(yè)道德要求的。

三、加強(qiáng)互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計的建議

（一）正確認(rèn)識互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計面臨的審計風(fēng)險

近幾年，特別是2018年大量互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)的跑路、失聯(lián)、清算退出，使注冊會計師認(rèn)識到對互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)的審計，特別是對互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)初次備案審計將面臨極高的審計風(fēng)險。但是，應(yīng)當(dāng)看到也有不少互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)是嚴(yán)格按照國家的金融法規(guī)和互聯(lián)網(wǎng)管理法規(guī)運作的。因此，注冊會計師和會計師事務(wù)所不能對互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)的備案審計申請一概拒絕，而應(yīng)在對每個企業(yè)遵紀(jì)守法情況進(jìn)行深入調(diào)查研究的基礎(chǔ)上區(qū)別對待。對于經(jīng)調(diào)查審計風(fēng)險不是很高的企業(yè)應(yīng)主動接受其委托。

（二）完善互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計標(biāo)準(zhǔn)

為了便于注冊會計師選擇適當(dāng)?shù)幕ヂ?lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計標(biāo)準(zhǔn)，政府相關(guān)部門應(yīng)當(dāng)盡快根據(jù)互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)和業(yè)務(wù)的現(xiàn)狀以及未來的發(fā)展趨勢，制定和發(fā)布相關(guān)的法律法規(guī)。當(dāng)前尤其迫切需要制定和發(fā)布全國統(tǒng)一的互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案的具體條件和程序。結(jié)合目前互聯(lián)網(wǎng)金融風(fēng)險頻頻爆發(fā)和不斷升級惡化的現(xiàn)狀，中央政府應(yīng)在原來地方政府發(fā)布的互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案的條件和程序的基礎(chǔ)上提出更加嚴(yán)格、周詳和明確的要求。

（三）禁止以互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案“專項核查”代替“專項審計”

為了維護(hù)注冊會計師審計準(zhǔn)則的嚴(yán)肅性，確保注冊會計師審計的客觀公正，不使詐騙企業(yè)混入互聯(lián)網(wǎng)金融備案企業(yè)隊伍，必須禁止會計師事務(wù)所和注冊會計師以互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案“專項核查”代替“專項審計”的做法。對互聯(lián)網(wǎng)金融企業(yè)備案專項審計中會計師事務(wù)所和注冊會計師確實難以勝任的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，應(yīng)要求會計師事務(wù)所聘請該領(lǐng)域的專家協(xié)助解決。

（作者單位：鄭州升達(dá)經(jīng)貿(mào)管理學(xué)院）