關(guān)于醫(yī)院執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》會(huì)計(jì)科目銜接與平行分錄實(shí)操問(wèn)題的探討

李康

[摘 要]為了適應(yīng)權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革需要，財(cái)政部制定了統(tǒng)一的適合各類行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度——《政府會(huì)計(jì)制度》。新制度提出了“雙功能”“雙基礎(chǔ)”“雙分錄”“雙報(bào)告”等重大理論，創(chuàng)建了政府預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接的政府會(huì)計(jì)核算模式，本文對(duì)醫(yī)療行業(yè)執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行會(huì)計(jì)科目銜接以及實(shí)操進(jìn)行了探討，并提出了相應(yīng)的建議。

[關(guān)鍵詞]醫(yī)院;政府會(huì)計(jì)制度;會(huì)計(jì)科目;平行分錄;銜接與實(shí)操

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2019.06.008

[中圖分類號(hào)]F810.6;R197.322[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1673-0194（2019）06-00-03

0? ? ?引 言

2017年10月24日，國(guó)家財(cái)政部印發(fā)了《政府會(huì)計(jì)制度—行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》（財(cái)會(huì)[2017]25號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱新制度）。為了確保醫(yī)院新舊制度順利銜接、平穩(wěn)過(guò)渡，促進(jìn)新制度有效貫徹實(shí)施，2018年8月27日財(cái)政部印發(fā)了《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》的補(bǔ)充規(guī)定和銜接規(guī)定的通知（財(cái)會(huì)[2018]24號(hào)），自2019年1月1日起施行。新制度創(chuàng)新了“雙功能”“雙基礎(chǔ)”“雙分錄”“雙報(bào)告”“平行記賬”“會(huì)計(jì)5+3要素”等重大理論，醫(yī)院財(cái)務(wù)人員將面臨一場(chǎng)全新的挑戰(zhàn)。

1? ? ?制度銜接前的準(zhǔn)備工作

1.1? ?及時(shí)更新會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)

第一，醫(yī)院按照新制度要求，根據(jù)自身特點(diǎn)對(duì)原有會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行及時(shí)更新和調(diào)試，搭建基于“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)+預(yù)算會(huì)計(jì)”的會(huì)計(jì)科目體系。第二，智能檢查會(huì)計(jì)憑證是否需要平行記賬，自動(dòng)新增關(guān)聯(lián)預(yù)算憑證。第三，搭建報(bào)表體系，根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目形成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬，編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表，根據(jù)預(yù)算會(huì)計(jì)科目形成預(yù)算會(huì)計(jì)賬和決算報(bào)告。第四，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)正確轉(zhuǎn)換，確保新舊賬套有序銜接。先進(jìn)的、適合的醫(yī)院會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)有利于日后開(kāi)展會(huì)計(jì)核算工作。

1.2? ?核查在建工程項(xiàng)目信息

醫(yī)院核實(shí)在建工程項(xiàng)目的性質(zhì)、預(yù)算立項(xiàng)、預(yù)算批復(fù)金額、預(yù)算執(zhí)行情況等信息，其中，已投入使用尚未辦理竣工結(jié)算手續(xù)的項(xiàng)目要說(shuō)明未轉(zhuǎn)固的原因。同時(shí)，在政府會(huì)計(jì)制度中，工程物資要單獨(dú)核算和列示，要核實(shí)并分類調(diào)整原庫(kù)存物資或在建工程中核算的工程物資。

1.3? ?補(bǔ)提固定資產(chǎn)折舊

在新舊制度轉(zhuǎn)換時(shí)，醫(yī)院應(yīng)對(duì)2018年12月31日前購(gòu)置的未計(jì)提完折舊的固定資產(chǎn)，按照補(bǔ)充規(guī)定提供的折舊年限計(jì)算補(bǔ)提一個(gè)月的折舊。

1.4? ?調(diào)整“壞賬準(zhǔn)備”

醫(yī)院應(yīng)按照2018年12月31日無(wú)須上繳財(cái)政的“應(yīng)收賬款”科目余額扣除應(yīng)收在院病人醫(yī)療款后的余額，以及“其他應(yīng)收款”科目余額，計(jì)算應(yīng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備金額，新制度暫未明確計(jì)提基礎(chǔ)、方法及比例，可以按照原制度操作。

1.5? ?確定預(yù)計(jì)負(fù)債上報(bào)制度

建立醫(yī)療糾紛賠償上報(bào)制度，醫(yī)院面臨醫(yī)療糾紛賠償或有負(fù)債時(shí)，應(yīng)實(shí)行上報(bào)歸口管理，醫(yī)務(wù)部門定期進(jìn)行調(diào)查核實(shí)，并預(yù)計(jì)賠償金額，同時(shí)財(cái)務(wù)部門根據(jù)相關(guān)情況，依據(jù)新制度確定預(yù)計(jì)負(fù)債。

2? ? ?新舊制度主要變動(dòng)的會(huì)計(jì)科目銜接

2.1? ?財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目

2.1.1? ?資產(chǎn)類

醫(yī)院會(huì)計(jì)制度中有23個(gè)資產(chǎn)類會(huì)計(jì)科目，新制度中資產(chǎn)類會(huì)計(jì)科目共計(jì)35個(gè)，其中適用醫(yī)院的有29個(gè)。①重新定義設(shè)置“應(yīng)收賬款”科目，核算醫(yī)院在提供醫(yī)療服務(wù)等業(yè)務(wù)活動(dòng)時(shí)應(yīng)收取的款項(xiàng)，以及醫(yī)院因出租資產(chǎn)、出售物資、提供科研教學(xué)服務(wù)、按合同或協(xié)議約定等應(yīng)向服務(wù)單位收取的款項(xiàng)。具體核算賬目包括“應(yīng)收在院病人醫(yī)療款”“應(yīng)收醫(yī)療款”以及“其他應(yīng)收款”的部分內(nèi)容，并設(shè)置“應(yīng)收在院病人醫(yī)療款”“應(yīng)收醫(yī)療款”“其他應(yīng)收賬款”二級(jí)科目。在“應(yīng)收醫(yī)療款”下設(shè)置“應(yīng)收醫(yī)?？睢薄伴T急診病人欠費(fèi)”“出院病人欠費(fèi)”三級(jí)科目，分別核算新賬中應(yīng)向醫(yī)保等機(jī)構(gòu)、門診、出院病人等收取的醫(yī)療款項(xiàng)。②重新定義設(shè)置“壞賬準(zhǔn)備”科目，設(shè)置“應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備”和“其他應(yīng)收款壞賬準(zhǔn)備”二級(jí)科目，分別核算醫(yī)院按規(guī)定對(duì)“應(yīng)收賬款——應(yīng)收醫(yī)療款及其他應(yīng)收賬款”提取的壞賬準(zhǔn)備和其他應(yīng)收款提取的壞賬準(zhǔn)備。③將“其他應(yīng)收款”科目拆分為“其他應(yīng)收款”“應(yīng)收賬款”“應(yīng)收股利”“應(yīng)收利息”“應(yīng)收票據(jù)”“預(yù)付賬款”。新賬中的“應(yīng)收股利”科目核算應(yīng)收長(zhǎng)期股權(quán)投資的股利;“應(yīng)收利息”科目核算應(yīng)收長(zhǎng)期債權(quán)投資的利息;“應(yīng)收賬款”科目核算出租資產(chǎn)等應(yīng)收取的款項(xiàng);原在“其他應(yīng)收款”科目中核算的預(yù)付性質(zhì)的期末余額轉(zhuǎn)入“預(yù)付賬款”。④重新定義設(shè)置“庫(kù)存物品”，醫(yī)院應(yīng)按照庫(kù)存物品的類別設(shè)置“藥品”“衛(wèi)生材料”“低值易耗品”“其他材料”和“成本差異”科目，并對(duì)明細(xì)科目進(jìn)行明細(xì)核算。⑤重新定義設(shè)置“加工物品”，增加“庫(kù)存物品——成本差異”科目，核算自制制劑實(shí)際成本與自主定價(jià)或備案價(jià)的差額，設(shè)置“自制物品”“委托加工物品”二級(jí)明細(xì)科目。⑥將“長(zhǎng)期投資”科目分設(shè)“長(zhǎng)期股權(quán)投資”“長(zhǎng)期債券投資”科目，“長(zhǎng)期股權(quán)投資”增加了權(quán)益法核算，在權(quán)益法核算的前提下設(shè)置“成本”“損益調(diào)整”“其他權(quán)益變動(dòng)”二級(jí)明細(xì)科目。“長(zhǎng)期債券投資”設(shè)置“成本”“應(yīng)計(jì)利息”二級(jí)明細(xì)科目。⑦取消“固定資產(chǎn)清理”科目，通過(guò)新增“資產(chǎn)處置費(fèi)用”科目核算固定資產(chǎn)處置業(yè)務(wù)，增加了“固定資產(chǎn)披露”科目的相關(guān)內(nèi)容，強(qiáng)調(diào)了固定資產(chǎn)信息披露。⑧新設(shè)置“受托代理資產(chǎn)”科目，核算除現(xiàn)金和銀行存款之外的受托代理資產(chǎn)，受托代理資產(chǎn)是現(xiàn)金和銀行存款的，不通過(guò)該科目核算;編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，在“庫(kù)存現(xiàn)金”“銀行存款”科目核算的受托代理資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)扣減“貨幣資金”期末合計(jì)數(shù)，并在“受托代理資產(chǎn)”中填列。

2.1.2? ?負(fù)債類

醫(yī)院會(huì)計(jì)制度中有13個(gè)負(fù)債類會(huì)計(jì)科目，新制度負(fù)債類科目16個(gè)，其中適用于醫(yī)院的有15個(gè)。①重新定義設(shè)置“應(yīng)交增值稅”科目，核算醫(yī)院按照稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)交納的增值稅，更加適應(yīng)“營(yíng)改增”的改革要求。2016年，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》，規(guī)定各級(jí)各類醫(yī)院、門診部（所）及其他醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)及非營(yíng)利性醫(yī)院自產(chǎn)自用的制劑，免征增值稅。②重新定義設(shè)置“預(yù)收賬款”科目，核算醫(yī)院預(yù)先收取患者醫(yī)藥費(fèi)及其他暫未結(jié)算的款項(xiàng)，設(shè)置“預(yù)收醫(yī)療款”“其他預(yù)收賬款”二級(jí)明細(xì)科目。③重新定義設(shè)置“應(yīng)付職工薪酬”科目，合并核算原“應(yīng)付職工薪酬”“應(yīng)付社會(huì)保障費(fèi)”科目。④取消“應(yīng)付福利費(fèi)”科目，醫(yī)院將原賬的“應(yīng)付福利費(fèi)”科目余額轉(zhuǎn)入新賬的“累計(jì)盈余——新舊轉(zhuǎn)換盈余”科目。⑤重新定義設(shè)置“其他應(yīng)付款”科目，核算包括收取的押金、存入保證金、已經(jīng)報(bào)銷但尚未償還銀行的本單位公務(wù)卡欠款等，并按照應(yīng)付和暫收款項(xiàng)的類別和債權(quán)人進(jìn)行明細(xì)核算。⑥新設(shè)置“預(yù)計(jì)負(fù)債”科目，核算因或有事項(xiàng)產(chǎn)生的現(xiàn)時(shí)義務(wù)而確認(rèn)的負(fù)債，包括未決訴訟或未決仲裁等，充分考慮醫(yī)院潛在的醫(yī)患糾紛風(fēng)險(xiǎn)。

2.1.3? ?凈資產(chǎn)類

凈資產(chǎn)類主要包括以下幾方面：①“事業(yè)基金”“待沖基金”“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)（余）”“科教項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)（余）”科目取消，以上科目的核算內(nèi)容轉(zhuǎn)入新制度設(shè)置的“累計(jì)盈余”科目;②新制度設(shè)置“專用基金”科目，醫(yī)院將原賬的“專用基金”科目余額轉(zhuǎn)入新賬的“專用基金”科目。同時(shí)，建議醫(yī)院保留“醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金”“償債基金”，以分?jǐn)偤徒档歪t(yī)療糾紛風(fēng)險(xiǎn)給醫(yī)院帶來(lái)的損失。

2.1.4? ?收入類

收入類主要包括以下幾方面。①“醫(yī)療收入”“科教項(xiàng)目收入”作為“事業(yè)收入”的二級(jí)明細(xì)科目核算，分別核算醫(yī)院開(kāi)展醫(yī)療服務(wù)活動(dòng)獲得的收入和醫(yī)院開(kāi)展科研教學(xué)活動(dòng)獲得的收入，醫(yī)院根據(jù)各自相應(yīng)收入類別設(shè)置明細(xì)賬核算。②取消“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目，新制度設(shè)置“財(cái)政撥款收入”科目核算其包含的內(nèi)容。③“其他收入”名稱不變，核算范圍變小。新制度設(shè)置“投資收益”“捐贈(zèng)收入”“利息收入”“租金收入”科目，醫(yī)院將原賬“其他收入”余額細(xì)分到新賬相應(yīng)科目中，不在“其他收入”科目下核算。

2.1.5? ?費(fèi)用類

費(fèi)用類主要包括以下幾方面。①取消“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”“財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出”“科教項(xiàng)目支出”科目，新制度設(shè)置“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”科目核算醫(yī)院為實(shí)現(xiàn)其職能目標(biāo)，依法履職或開(kāi)展專業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)及其輔助活動(dòng)所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。②取消“管理費(fèi)用”科目，新制度設(shè)置“單位管理費(fèi)用”科目核算醫(yī)院行政及后勤管理部門開(kāi)展管理活動(dòng)發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。

2.2? ?預(yù)算會(huì)計(jì)科目

2.2.1? ?預(yù)算收入類

新制度預(yù)算收入類科目在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目收入類名稱的基礎(chǔ)上增加“預(yù)算”二字，既體現(xiàn)了二者的對(duì)應(yīng)關(guān)系，也方便財(cái)務(wù)人員在實(shí)際操作中理解與運(yùn)用。①“事業(yè)預(yù)算收入”科目下設(shè)置“醫(yī)療預(yù)算收入”“科教預(yù)算收入”明細(xì)科目，核算醫(yī)院開(kāi)展專業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)及其輔助活動(dòng)取得的現(xiàn)金流入;②“財(cái)政撥款預(yù)算收入”核算醫(yī)院從同級(jí)政府財(cái)政部門取得的各類財(cái)政撥款;③“其他預(yù)算收入”核算醫(yī)院捐贈(zèng)、利息、租金、現(xiàn)金盤(pán)盈等納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金流入。

2.2.2? ?預(yù)算支出類

預(yù)算支出類主要包括以下幾方面。①“事業(yè)支出”核算醫(yī)院開(kāi)展專業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)及其輔助活動(dòng)實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)現(xiàn)金流出，下設(shè)“財(cái)政撥款支出”“科教資金支出”“其他資金支出”等明細(xì)科目，核算醫(yī)院的各項(xiàng)財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出、科教項(xiàng)目支出、醫(yī)療業(yè)務(wù)成本和管理費(fèi)用等預(yù)算支出。②“其他支出”科目與原制度中科目名稱與核算內(nèi)容基本相同。

2.2.3? ?預(yù)算結(jié)余類

預(yù)算結(jié)余類主要包括以下幾方面。①新制度設(shè)置“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”“財(cái)政撥款結(jié)余”“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”“非財(cái)政撥款結(jié)余”科目及對(duì)應(yīng)的“資金結(jié)存”科目，醫(yī)院應(yīng)將原賬的“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)（余）”“科教項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)（余）”科目余額中的結(jié)轉(zhuǎn)資金進(jìn)行逐項(xiàng)分析并登入新賬科目。②新制度設(shè)置“專用結(jié)余”科目及對(duì)應(yīng)的“資金結(jié)存”科目。醫(yī)院原賬中的“專用基金”科目，通過(guò)非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)余分配形成“專用結(jié)余”科目。③取消“結(jié)余分配”科目，新制度設(shè)置“非財(cái)政撥款結(jié)余分配”科目，核算醫(yī)院本年度非財(cái)政撥款結(jié)余分配的結(jié)果。

3? ? ?平行分錄的實(shí)際操作探討

錄入雙分錄是新制度的特點(diǎn)與亮點(diǎn)，是新制度實(shí)行后財(cái)務(wù)人員在日常工作中面臨的重大變化，既增加了工作量，又加大了業(yè)務(wù)內(nèi)容的難度。在實(shí)際執(zhí)行時(shí)，對(duì)同一筆需要同時(shí)進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)分錄核算的業(yè)務(wù)，可根據(jù)醫(yī)院的實(shí)際情況或醫(yī)院財(cái)務(wù)人員的管理情況，采用不同的方式錄入平行分錄。

（1）合并錄入模式適合規(guī)模小、業(yè)務(wù)簡(jiǎn)單的醫(yī)院。手工直接錄入憑證時(shí)，直接單獨(dú)處理的、直接在一張憑證上先后錄入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的分錄和預(yù)算會(huì)計(jì)的分錄，基本上不依賴軟件提供的額外支持功能。該模式對(duì)軟件的要求較低，缺點(diǎn)是財(cái)務(wù)人員要理解每一筆分錄的詳細(xì)內(nèi)容，并熟悉業(yè)務(wù)，甚至熟練地把政府會(huì)計(jì)制度應(yīng)用在實(shí)務(wù)中。

（2）分別錄入模式適合預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有明確分工處理的醫(yī)院。醫(yī)院的財(cái)務(wù)人員分別錄入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的分錄和預(yù)算會(huì)計(jì)的分錄，采用不同的憑證字號(hào)分別標(biāo)識(shí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)憑證和預(yù)算會(huì)計(jì)憑證，再通過(guò)關(guān)聯(lián)功能把財(cái)務(wù)分錄和預(yù)算平行分錄形成一一對(duì)應(yīng)關(guān)系。優(yōu)點(diǎn)是可以通過(guò)憑證號(hào)分別獨(dú)立管理財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄和預(yù)算會(huì)計(jì)平行分錄，各自獨(dú)立編號(hào)，能夠按憑證字類型在憑證管理中設(shè)置單獨(dú)的查詢條件。缺點(diǎn)是容易漏錄或重復(fù)錄入，同時(shí)為了獲知當(dāng)前平行分錄與對(duì)應(yīng)財(cái)務(wù)分錄的對(duì)應(yīng)關(guān)系，需要軟件提供設(shè)置對(duì)應(yīng)關(guān)系的功能，工作較為煩瑣。

（3）平行分錄模板錄入模式適合所有單位。醫(yī)院財(cái)務(wù)人員根據(jù)本單位的實(shí)際情況，修訂或增加自定義平行分錄模板。系統(tǒng)預(yù)設(shè)兩個(gè)憑證字：“記”“預(yù)”。在預(yù)設(shè)平行分錄模板中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)分別對(duì)應(yīng)憑證字的“記”和“預(yù)”，建立平行分錄業(yè)務(wù)場(chǎng)景，由軟件根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄所代表的業(yè)務(wù)內(nèi)容自動(dòng)生成預(yù)算會(huì)計(jì)分錄。該模式需要結(jié)合本單位的情況，檢查/修訂平行分錄模板的內(nèi)容，初始階段需要花費(fèi)一些時(shí)間進(jìn)行檢查與修訂。

4? ? ?結(jié) 語(yǔ)

醫(yī)院通過(guò)現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》與《政府會(huì)計(jì)制度》精準(zhǔn)銜接科目，按照新制度的新科目體系，借助強(qiáng)大的信息化軟件，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)科目、賬套及報(bào)表體系全面融通，從而構(gòu)建統(tǒng)一、科學(xué)、規(guī)范的政府會(huì)計(jì)體系，能夠真實(shí)反映政府“家底”、績(jī)效及預(yù)算執(zhí)行情況。

主要參考文獻(xiàn)

[1]鄭大喜.《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》與《政府會(huì)計(jì)制度》會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的比較分析[J].中國(guó)衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)，2017（1）.

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