權(quán)責(zé)發(fā)生制在高校會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用研究

閻麗娜

摘要：高校會(huì)計(jì)核算遵循事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度要求，采用收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)核算模式，在順應(yīng)政府會(huì)計(jì)改革形勢(shì)下，高校會(huì)計(jì)核算由收付實(shí)現(xiàn)制逐步變革為權(quán)責(zé)發(fā)生制具有必然性。本文從研究收付實(shí)現(xiàn)制在高校會(huì)計(jì)核算中存在的缺陷出發(fā)，分析了權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算的優(yōu)點(diǎn)，進(jìn)一步研究了權(quán)責(zé)發(fā)生制在高校會(huì)計(jì)核算中的主要應(yīng)用并提出了相關(guān)的建議。

關(guān)鍵詞：權(quán)責(zé)發(fā)生制;高校;會(huì)計(jì)核算;應(yīng)用

現(xiàn)行的高校會(huì)計(jì)核算以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，執(zhí)行2013年財(cái)政部印發(fā)的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)[2013]30號(hào)），主要側(cè)重于預(yù)算收支的執(zhí)行情況。近些年，面對(duì)高等院校辦學(xué)方式的不斷創(chuàng)新、校企融合項(xiàng)目的不斷增多等新情況，單一的收付實(shí)現(xiàn)制已經(jīng)無(wú)法適應(yīng)高校多元化發(fā)展的會(huì)計(jì)核算需求。因此，在此次的政府會(huì)計(jì)改革中，高校會(huì)計(jì)核算適時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，以權(quán)利和責(zé)任的發(fā)生來(lái)決定收入與費(fèi)用的歸屬期，用以彌補(bǔ)收付實(shí)現(xiàn)制的不足，使得高校會(huì)計(jì)信息更加全面和完整，為學(xué)校綜合管理提供更優(yōu)質(zhì)的會(huì)計(jì)核算服務(wù)，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)信息的輔助決策作用。

一、收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行高校會(huì)計(jì)核算存在的缺陷

在我國(guó)，高校屬于事業(yè)單位，不直接創(chuàng)造物質(zhì)財(cái)富，不以獲取經(jīng)濟(jì)利益為目的，主要經(jīng)濟(jì)來(lái)源為財(cái)政撥款。在這樣的情況下，收付實(shí)現(xiàn)制在高校會(huì)計(jì)核算中發(fā)揮了重要的功能，即在側(cè)重于預(yù)算收支執(zhí)行情況的要求下，可以簡(jiǎn)便快捷地進(jìn)行高校會(huì)計(jì)核算，符合傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的要求。但與此同時(shí)，收付實(shí)現(xiàn)制在固定資產(chǎn)折舊、債權(quán)資產(chǎn)核算、負(fù)債情況分析、為相關(guān)方提供會(huì)計(jì)信息等方面存在一定的缺陷。

（一）固定資產(chǎn)不折舊，高估凈資產(chǎn)

高校以收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行固定資產(chǎn)核算時(shí)，用“固定資產(chǎn)”及“固定基金”兩個(gè)賬戶(hù)反映固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，固定資產(chǎn)每月度終了不計(jì)提折舊。固定資產(chǎn)在出售以及報(bào)廢的時(shí)候，直接按照固定資產(chǎn)的歷史成本在以上兩個(gè)科目中反映，將處置固定資產(chǎn)所得直接記錄在“修購(gòu)基金”科目下，由此，造成了固定資產(chǎn)的虛高。固定資產(chǎn)是高校最主要的資產(chǎn)形式，也是教學(xué)培養(yǎng)中重要的成本組成部分，是研究教育培養(yǎng)成本、制定學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)一項(xiàng)重要的參考依據(jù)，因此采用收付實(shí)現(xiàn)制的核算方式，導(dǎo)致了教育成本方面的會(huì)計(jì)信息不夠真實(shí)，無(wú)法準(zhǔn)確反映整體資產(chǎn)的狀況。

（二）債權(quán)資產(chǎn)核算不完整，無(wú)法反映真實(shí)債權(quán)情況

在通過(guò)收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，比如學(xué)費(fèi)入賬只單純地反映已經(jīng)收到的學(xué)費(fèi)，對(duì)學(xué)費(fèi)欠繳情況沒(méi)有進(jìn)行賬務(wù)處理，只能通過(guò)其他的系統(tǒng)進(jìn)行備查，賬務(wù)處理上的債權(quán)核算不完整，無(wú)法在財(cái)務(wù)賬上真實(shí)反映全部的債權(quán)情況。學(xué)生每年9月份上繳的學(xué)費(fèi)，是跨年度進(jìn)行使用的，由此造成了收入與成本的時(shí)間錯(cuò)配。在年度終了，會(huì)計(jì)報(bào)表上的預(yù)算結(jié)余并不是真正的結(jié)余，而是在轉(zhuǎn)年一定會(huì)發(fā)生的支出，由此造成了預(yù)算結(jié)余虛高。

（三）無(wú)法準(zhǔn)確地分析高校的負(fù)債情況

在高校不斷擴(kuò)招的背景下，為了實(shí)現(xiàn)學(xué)校的加快發(fā)展與建設(shè)，高等教育院校紛紛拓展自身的建設(shè)資金來(lái)源，形成了以政府投資為主體，同時(shí)采取自籌資金、銀行貸款、融資租賃、資助捐贈(zèng)等多形式的資金籌措方法。高校與企業(yè)、銀行等合作單位簽訂的相關(guān)合同，到期需要向其支付的資金利息等，只有在實(shí)際支付時(shí)才進(jìn)行賬務(wù)處理，由此，導(dǎo)致高校財(cái)務(wù)報(bào)告中的負(fù)債項(xiàng)目被低估。由于負(fù)債被低估，導(dǎo)致高校的決策者不能全面的認(rèn)識(shí)到學(xué)校的資金狀況，存在一定的盲目擴(kuò)展情況，嚴(yán)重的還可能形成一定的財(cái)務(wù)危機(jī)。

（四）難以滿(mǎn)足其他利益相關(guān)方的會(huì)計(jì)信息要求

高校在購(gòu)買(mǎi)商品與服務(wù)時(shí)，需要更多的融入到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制中，與此同時(shí)，高校在申請(qǐng)銀行貸款、與其他投資主體進(jìn)行項(xiàng)目合作時(shí)，收付實(shí)現(xiàn)制同樣無(wú)法滿(mǎn)足相關(guān)方對(duì)會(huì)計(jì)信息的要求。在收付實(shí)現(xiàn)制下，高校的資本性支出與收益性支出出現(xiàn)混淆，導(dǎo)致高校的資產(chǎn)規(guī)模及負(fù)債水平無(wú)法反映最真實(shí)的情況，進(jìn)而無(wú)法全面地向利益相關(guān)方提供有效會(huì)計(jì)信息。

二、高校會(huì)計(jì)核算引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的積極意義

（一）有利于形成全面的會(huì)計(jì)信息

在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，以權(quán)利與責(zé)任的實(shí)際發(fā)生作為入賬時(shí)間，其收入和費(fèi)用的確認(rèn)更接近業(yè)務(wù)的本質(zhì)。權(quán)責(zé)發(fā)生制將各類(lèi)收入與成本進(jìn)行更加詳細(xì)的劃分，可以有效防范挪用經(jīng)費(fèi)的行為，為高校的財(cái)務(wù)管理工作提供更有力的會(huì)計(jì)信息支撐，并促使高校形成更加全面完備的會(huì)計(jì)信息。

（二）有利于提高財(cái)務(wù)信息的透明度

在政務(wù)公開(kāi)的要求下，使用財(cái)政資金的單位都具有進(jìn)行會(huì)計(jì)信息披露的相關(guān)義務(wù)。高等教育院校采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，有助于提高會(huì)計(jì)信息的透明度，避免事業(yè)單位將成本與收入進(jìn)行錯(cuò)配，高估資產(chǎn)與成本，可以為上級(jí)主管部門(mén)、學(xué)校決策者、學(xué)生及其他相關(guān)方提供更加真實(shí)透明的會(huì)計(jì)信息。

（三）有利于與國(guó)際會(huì)計(jì)制度同軌

行政事業(yè)單位采取權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算已經(jīng)成為了國(guó)際會(huì)計(jì)核算的主流，在本次政府會(huì)計(jì)制度改革中，高校會(huì)計(jì)核算由單一的收付實(shí)現(xiàn)制轉(zhuǎn)變?yōu)椴捎秘?cái)務(wù)會(huì)計(jì)“權(quán)責(zé)發(fā)生制”與預(yù)算會(huì)計(jì)“收付實(shí)現(xiàn)制”雙基礎(chǔ)的核算模式。收付實(shí)現(xiàn)制的記賬原則無(wú)法與國(guó)際院校接軌，為進(jìn)一步加深國(guó)際交流與合作，我國(guó)高校會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)借鑒國(guó)際上的主流會(huì)計(jì)核算制度，加強(qiáng)與國(guó)際會(huì)計(jì)制度同軌，在高校會(huì)計(jì)核算中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。

（四）有利于反映高校的隱形債務(wù)

采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，可以將高校的隱形債務(wù)進(jìn)行反映，將銀行貸款的應(yīng)付利息都計(jì)入在成本之中，增強(qiáng)了高校財(cái)務(wù)報(bào)表的完整性，為高校的改擴(kuò)建提供了一定的決策依據(jù)，避免盲目擴(kuò)展引發(fā)財(cái)務(wù)危機(jī)，有助于高校制定穩(wěn)健的發(fā)展策略。

三、權(quán)責(zé)發(fā)生制在高校會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用

將權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用到高校的會(huì)計(jì)核算中，需要依據(jù)高校運(yùn)營(yíng)管理中具體的業(yè)務(wù)特點(diǎn)，靈活地采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量原則。本文以固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)、學(xué)生學(xué)費(fèi)及住宿費(fèi)核算以及債權(quán)債務(wù)核算為例，簡(jiǎn)要闡述應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的方法。

（一）固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的核算

在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，高校新購(gòu)置的固定資產(chǎn)按照資本化方式進(jìn)行核算，不通過(guò)成本或者費(fèi)用科目進(jìn)行核算，根據(jù)不同的固定資產(chǎn)的特點(diǎn)，按照一定固定資產(chǎn)折舊方法按月度計(jì)提折舊，從而及時(shí)反映了固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。同時(shí)通過(guò)固定資產(chǎn)折舊核算，在進(jìn)行固定資產(chǎn)處置的時(shí)候，將固定資產(chǎn)的剩余價(jià)值進(jìn)行核銷(xiāo)，避免了在收付實(shí)現(xiàn)制下的粗放式資產(chǎn)核算模式。

（二）學(xué)生繳納的學(xué)費(fèi)及住宿費(fèi)核算

除了財(cái)政撥款以外，學(xué)生繳納的學(xué)費(fèi)以及住宿費(fèi)是學(xué)校另一項(xiàng)主要的資金來(lái)源。借助權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)學(xué)生的學(xué)費(fèi)及住宿費(fèi)進(jìn)行精細(xì)化管理，有利于學(xué)校確保學(xué)費(fèi)及住宿費(fèi)應(yīng)收盡收。高校在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)在設(shè)置“應(yīng)收賬款”一級(jí)科目時(shí)同時(shí)增加“學(xué)費(fèi)、住宿費(fèi)”二級(jí)明細(xì)科目，凡是屬于當(dāng)期應(yīng)當(dāng)收入的款項(xiàng)，無(wú)論是否實(shí)際收款均應(yīng)確認(rèn)收入，應(yīng)收賬款余額代表學(xué)生欠繳的費(fèi)用。將學(xué)費(fèi)收繳與各二級(jí)學(xué)院的績(jī)效考核相結(jié)合，及時(shí)督促欠繳學(xué)費(fèi)及住宿費(fèi)的學(xué)生按時(shí)補(bǔ)繳，進(jìn)一步提升財(cái)務(wù)管理的效率。

（三）學(xué)校債權(quán)債務(wù)核算

權(quán)責(zé)發(fā)生制下，高校的債權(quán)和債務(wù)可以通過(guò)“應(yīng)收”“應(yīng)付”“預(yù)收”“預(yù)付”等科目進(jìn)行核算。高校的經(jīng)營(yíng)性服務(wù)項(xiàng)目，在權(quán)責(zé)發(fā)生制下應(yīng)當(dāng)確定為應(yīng)收賬款，是學(xué)校在運(yùn)營(yíng)過(guò)程中產(chǎn)生的一種債權(quán)。取消“借入款”科目，增設(shè)“短期借款”以及“長(zhǎng)期借款”項(xiàng)目，對(duì)于應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付的短期及長(zhǎng)期借款利息，也應(yīng)當(dāng)按照合同約定，確定為相應(yīng)的應(yīng)付科目。會(huì)計(jì)核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，可以將隱性的債務(wù)通過(guò)會(huì)計(jì)賬務(wù)顯性表現(xiàn)出來(lái)。

四、對(duì)高校會(huì)計(jì)核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的建議

（一）根據(jù)不同的地域特點(diǎn)試行權(quán)責(zé)發(fā)生制

根據(jù)地域特點(diǎn)，在推行權(quán)責(zé)發(fā)生制的過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)先選擇一小部分高校作為試點(diǎn)，從而及時(shí)發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)制度變更中存在的問(wèn)題，進(jìn)一步完善會(huì)計(jì)制度變更的工作機(jī)制，積累一定的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)之后，在更大的范圍內(nèi)鋪開(kāi)，避免由于權(quán)責(zé)發(fā)生制改革為高校的財(cái)務(wù)管理工作帶來(lái)巨大的工作壓力。

（二）根據(jù)不同高校具體辦學(xué)特點(diǎn)，穩(wěn)健推行權(quán)責(zé)發(fā)生制

隨著高校的行政體制改革，許多學(xué)校已經(jīng)不再單純的依靠財(cái)政撥款和學(xué)費(fèi)收繳，有的學(xué)校與企業(yè)進(jìn)行合作，具備了一定的經(jīng)濟(jì)收入來(lái)源，需要向相關(guān)方提供與企業(yè)單位接軌的會(huì)計(jì)信息，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算就顯得尤為重要。政府會(huì)計(jì)制度改革要求行政事業(yè)單位采用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)“權(quán)責(zé)發(fā)生制”和預(yù)算會(huì)計(jì)“收付實(shí)現(xiàn)制”的雙基礎(chǔ)核算方式，在高校會(huì)計(jì)核算中采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的同時(shí)，并不對(duì)收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行全盤(pán)否定，應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同高校的具體辦學(xué)特點(diǎn)，穩(wěn)健地推行權(quán)責(zé)發(fā)生制，避免造成財(cái)務(wù)管理混亂。

（三）加快會(huì)計(jì)制度改革的配套制度建設(shè)

高校進(jìn)行會(huì)計(jì)制度變更，在明確新制度的適用范圍與啟用時(shí)間的同時(shí)，需要加快進(jìn)行相關(guān)制度的建設(shè)工作。做好高等院校新舊會(huì)計(jì)制度銜接工作，應(yīng)當(dāng)對(duì)各會(huì)計(jì)科目的編制規(guī)則進(jìn)行重新的界定，對(duì)詳細(xì)科目的設(shè)定作出相應(yīng)的規(guī)范，對(duì)固定資產(chǎn)、政府采購(gòu)、國(guó)庫(kù)集中支付等進(jìn)行局部的調(diào)整。在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的同時(shí)，對(duì)于適用于收付實(shí)現(xiàn)制的業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)沿用原來(lái)的會(huì)計(jì)核算方法，以確保會(huì)計(jì)制度改革平穩(wěn)進(jìn)行。

（四）切實(shí)加強(qiáng)財(cái)會(huì)人才隊(duì)伍建設(shè)

政府會(huì)計(jì)制度改革對(duì)多年習(xí)慣于采用單一收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的財(cái)會(huì)人員進(jìn)行了一次職業(yè)考驗(yàn)，此次的重大變革，需要切實(shí)加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員包括單位的內(nèi)審人員對(duì)新會(huì)計(jì)制度的理解與應(yīng)用，進(jìn)一步提升專(zhuān)業(yè)能力和綜合素質(zhì)的培養(yǎng)，增強(qiáng)識(shí)別財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)能力，建立起一支高業(yè)務(wù)管理水平的財(cái)會(huì)人才隊(duì)伍。

五、結(jié)語(yǔ)

現(xiàn)行的高校會(huì)計(jì)核算制度存在一定的缺陷，已經(jīng)無(wú)法適應(yīng)新的發(fā)展形勢(shì)對(duì)會(huì)計(jì)核算的要求。因此，在高校會(huì)計(jì)核算中應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制是十分必要的。通過(guò)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，讓高校的會(huì)計(jì)信息更加全面、透明，同時(shí)為學(xué)校的決策者提供更加全面的會(huì)計(jì)信息，既有助于決策者更深入地了解學(xué)校的財(cái)務(wù)狀況，也有助于逐步提升學(xué)校的財(cái)務(wù)管理水平。

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