上市公司財(cái)務(wù)舞弊動(dòng)因及審計(jì)對策分析

劉澤鋒

一、上市公司財(cái)務(wù)舞弊動(dòng)因分析

（一）利益驅(qū)動(dòng)

財(cái)務(wù)舞弊行為雖然最終表現(xiàn)為財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)的造假，但是其最原始的動(dòng)機(jī)是公司人員出于對利益的需求而喪失了職業(yè)道德。很多財(cái)務(wù)舞弊行為的發(fā)生均是受利益驅(qū)使，或是為了中飽私囊，或是受他人蠱惑為其掩飾，為了眼前的利益違背了職業(yè)操守，無視財(cái)務(wù)舞弊行為對公司的影響，通過不正當(dāng)手段虛構(gòu)業(yè)務(wù)。

（二）為滿足市場各方面需求的壓力

上市公司在資本市場上進(jìn)行公開交易，根據(jù)監(jiān)管規(guī)定需要定期公開發(fā)布公司財(cái)務(wù)報(bào)表，公司經(jīng)營需要保持一定的穩(wěn)定性和增長性，如果未能達(dá)到要求將被暫停上市甚至是退市。而擬申請上市的公司，監(jiān)管規(guī)定對于其財(cái)務(wù)報(bào)表有著更為嚴(yán)苛的要求。很多公司為了滿足上市條件，或是為了達(dá)到融資需求，或是為了達(dá)到資本市場監(jiān)管要求粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，用財(cái)務(wù)舞弊行為去掩飾公司經(jīng)營的不足以達(dá)到監(jiān)管規(guī)定。

（三）舞弊違規(guī)成本較低

除了受利益驅(qū)使，財(cái)務(wù)舞弊行為一再發(fā)生更重要的原因是由于上市公司財(cái)務(wù)舞弊欺詐的成本較低。目前我國資本市場誠信體系不夠完善，對于上市公司發(fā)生財(cái)務(wù)舞弊行為后一般以經(jīng)濟(jì)處罰為主，與獲得的經(jīng)濟(jì)利益相比，處罰規(guī)模較小，不會(huì)對上市公司造成沖擊。從而使得上市公司不擇手段，不惜冒著被處罰的風(fēng)險(xiǎn)也繼續(xù)進(jìn)行舞弊。

（四）對上市公司的審計(jì)缺乏獨(dú)立性

上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表需要經(jīng)過審計(jì)后對外公布，獨(dú)立有效地審計(jì)能夠發(fā)現(xiàn)公司財(cái)務(wù)報(bào)表存在的問題，減少財(cái)務(wù)舞弊行為的發(fā)生。但審計(jì)工作受多種因素影響，無論是內(nèi)部審計(jì)還是外部審計(jì)，都難以保持高度的獨(dú)立性。從而幫助上市公司掩飾財(cái)務(wù)舞弊行為，對虛假財(cái)務(wù)報(bào)表視而不見，喪失了審計(jì)工作的功效。

二、上市公司財(cái)務(wù)舞弊主要手段

財(cái)務(wù)舞弊行為可以稱之為舞弊，是因?yàn)槠渚哂须[蔽性的特點(diǎn)，而且舞弊行為都是有預(yù)謀性的，因此所采用的手段也是多種多樣且較為復(fù)雜，難以被發(fā)現(xiàn)。上市公司財(cái)務(wù)舞弊的主要手段有：

（一）虛構(gòu)業(yè)務(wù)調(diào)整公司利潤

前面提到上市公司進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的目的一般都是為了粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，使公司的各項(xiàng)數(shù)據(jù)看起來較為亮眼，而虛構(gòu)業(yè)務(wù)可以在不經(jīng)過努力的情況下達(dá)到這一目的。一是，通過虛假交易合同虛構(gòu)業(yè)務(wù)的途徑增加公司銷售收入；二是，通過使用虛假發(fā)票或是無交易背景的發(fā)票虛列費(fèi)用來調(diào)節(jié)利潤；三是，通過虛構(gòu)資產(chǎn)業(yè)務(wù)例如在建工程等來調(diào)節(jié)利潤。

（二）通過關(guān)聯(lián)方交易調(diào)節(jié)報(bào)表數(shù)據(jù)

由于關(guān)聯(lián)公司之間存在天然的多重利益關(guān)系，使用關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行欺詐性交易是較為常見的財(cái)務(wù)舞弊主要手段之一。上市公司利用虛構(gòu)與關(guān)聯(lián)方之間的交易來增加公司經(jīng)營收入，實(shí)際上并未發(fā)生任何業(yè)務(wù)，僅僅是報(bào)表上財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的增加；或是通過資金拆借進(jìn)行資金舞弊行為；或是轉(zhuǎn)嫁費(fèi)用由關(guān)聯(lián)方分擔(dān)。

（三）隱瞞或違規(guī)披露舞弊行為

為了吸引投資者，上市公司在對外披露信息時(shí)也會(huì)出現(xiàn)舞弊行為。一種是延遲披露信息，上市公司披露不及時(shí)，容易造成投資者的信息不對稱，影響投資。另一種是，上市公司披露信息時(shí)隱藏重要事項(xiàng)信息或是使用誤導(dǎo)性的陳述隱瞞對公司不利的消息。

（四）利用會(huì)計(jì)政策等隨意調(diào)節(jié)利潤

會(huì)計(jì)政策的選擇會(huì)直接影響公司財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)，很多上市公司利用會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變更來調(diào)節(jié)利潤。例如，根據(jù)需求使用公司資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和回?fù)苷{(diào)節(jié)利潤；通過更改公司固定資產(chǎn)的折舊攤銷年限等會(huì)計(jì)估計(jì)行為，來調(diào)節(jié)利潤。由于會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)的變更影響范圍較廣且手段較為隱蔽，也是上市公司舞弊行為采用的主要方式。

三、對上市公司財(cái)務(wù)舞弊行為審計(jì)的對策

（一）豐富審計(jì)方法，增強(qiáng)對舞弊行為的識別

鑒于上市公司財(cái)務(wù)舞弊行為隱蔽復(fù)雜的特點(diǎn)，為了保證能夠識別舞弊行為，審計(jì)人員應(yīng)該豐富審計(jì)手段和方法，增強(qiáng)對舞弊行為的識別。

一是，針對不同項(xiàng)目采用不同的審計(jì)對策。對于收入或是費(fèi)用的虛假交易舞弊行為，可以從交易背景真實(shí)性調(diào)查入手，確保資料以及交易的真實(shí)性，并根據(jù)財(cái)務(wù)指標(biāo)的對比分析發(fā)現(xiàn)不正常波動(dòng)；對于應(yīng)收賬款審計(jì)，可以通過對往來客戶進(jìn)行查詢確認(rèn)交易的真實(shí)性，并根據(jù)公司報(bào)表數(shù)據(jù)勾稽關(guān)系以及實(shí)地調(diào)研經(jīng)營情況來分析應(yīng)收賬款的真實(shí)情況。

二是，明確審計(jì)思路，提高審計(jì)工作效率。為了提高審計(jì)工作的效率，事前計(jì)劃也是必不可少的，審計(jì)師在開展工作前應(yīng)保持高度的職業(yè)審慎，從公司舞弊行為動(dòng)機(jī)出發(fā)，分析舞弊行為可能采取的手段，明確審計(jì)工作切入點(diǎn)，有的放矢，提高工作準(zhǔn)確度。

三是，豐富審計(jì)手段方法。審計(jì)人員在開展財(cái)務(wù)舞弊行為審計(jì)工作時(shí)，不能只采用固定的審計(jì)手段，應(yīng)該主動(dòng)研究被審計(jì)單位實(shí)際情況，運(yùn)用計(jì)算機(jī)技術(shù)及綜合方法提高工作效率。

（二）提高財(cái)務(wù)舞弊審計(jì)的獨(dú)立性和審計(jì)人員素質(zhì)

為了增加通過審計(jì)發(fā)現(xiàn)上市公司財(cái)務(wù)舞弊行為的機(jī)率，必須加強(qiáng)審計(jì)工作的獨(dú)立性以及審計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)。

一是，審計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)應(yīng)成為其重要的考評標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)人員是發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)舞弊行為的主要力量，不管是外審人員還是內(nèi)審人員，均應(yīng)該加強(qiáng)審計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)。一方面，對于審計(jì)人員的專業(yè)能力應(yīng)注重加強(qiáng)和繼續(xù)教育，不斷更新知識體系，保證審計(jì)人員在開展工作時(shí)能保持高度的專業(yè)性和獨(dú)立性；另一方面，關(guān)注審計(jì)人員職業(yè)道德的提高，通過宣傳、考核以及退出機(jī)制等不斷提高審計(jì)人員的職業(yè)道德，防止其與上市公司共同舞弊。

二是，要加強(qiáng)審計(jì)工作的獨(dú)立性。為避免長期與會(huì)計(jì)師事務(wù)所合作會(huì)對獨(dú)立性產(chǎn)生影響，上市公司應(yīng)定期更換對其進(jìn)行審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并由監(jiān)管部門負(fù)責(zé)監(jiān)督。同時(shí)關(guān)注事務(wù)所之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系，確保事務(wù)所輪換是實(shí)質(zhì)上的而非形式上的。

（三）科學(xué)安排審計(jì)項(xiàng)目組

對于上市公司財(cái)務(wù)舞弊審計(jì)，由于舞弊行為隱蔽，審計(jì)難度大，對審計(jì)小組成員要求更高。而且，每個(gè)項(xiàng)目組所審計(jì)上市公司的行業(yè)不同，為了更好地發(fā)現(xiàn)舞弊行為，要求審計(jì)人員不僅僅要審計(jì)能力過硬，還要對被審計(jì)公司所處行業(yè)有所了解，這樣可以熟悉公司業(yè)務(wù)流程，從中發(fā)現(xiàn)可能進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊行為的環(huán)節(jié)。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在配置審計(jì)項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)時(shí)，成員中既要有豐富會(huì)計(jì)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人員，還要有熟悉被審計(jì)單位行業(yè)信息的人員，相輔相成，發(fā)揮審計(jì)作用。

另外，對于業(yè)務(wù)較為復(fù)雜的大型上市公司，在安排審計(jì)項(xiàng)目組時(shí)可以加入高級審計(jì)師，一方面可以提高項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)的專業(yè)能力，另一方面也可以充分發(fā)揮高級審計(jì)師的經(jīng)驗(yàn)，合理安排審計(jì)工作進(jìn)程，有條不紊地開展審計(jì)工作識別舞弊行為。

（四）加強(qiáng)對上市公司財(cái)務(wù)舞弊的監(jiān)管及處罰力度

財(cái)務(wù)舞弊行為的屢禁不止有一部分原因是由于違法違規(guī)成本太低，且監(jiān)管力度不夠強(qiáng)硬，讓一些人懷有僥幸心理。因此，應(yīng)借鑒先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，完善資本市場法律法規(guī)，加強(qiáng)對上市公司的監(jiān)管。一旦發(fā)現(xiàn)上市公司存在財(cái)務(wù)欺詐行為，就應(yīng)加大處理力度，增加公司和員工的違規(guī)成本，讓其他公司引以為戒，不敢再舞弊，從思想源頭上杜絕財(cái)務(wù)舞弊行為。

此外，也應(yīng)該嚴(yán)重處罰審計(jì)人員，特別是有意幫助上市公司隱瞞財(cái)務(wù)舞弊行為的審計(jì)人員，避免審計(jì)人員與上市公司相互勾結(jié)。通過對舞弊行為的打擊，規(guī)范上市公司行為，凈化資本市場。