站在區(qū)塊鏈的肩膀上看審計(jì)

張杉杉 應(yīng)里孟

一、引言

隨著國家的快速發(fā)展，科學(xué)技術(shù)的不斷提升，審計(jì)的重要性也就顯得越來越重要。審計(jì)是一種具有獨(dú)立性的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)，它的目的在于讓財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表更加的信賴。由于互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展推動(dòng)著審計(jì)這個(gè)行業(yè)的發(fā)展，傳統(tǒng)的審計(jì)方法已經(jīng)明顯不適合這個(gè)時(shí)代了，我們要找尋最新的審計(jì)方法來發(fā)揮出它最大的監(jiān)督作用。為了探尋適應(yīng)我國行情的審計(jì)方法，新信息技術(shù)的應(yīng)用肯定是必不可少的，區(qū)塊鏈技術(shù)的出現(xiàn)，正是對(duì)審計(jì)工作的一種機(jī)遇和挑戰(zhàn)。這篇文章把區(qū)塊鏈技術(shù)和審計(jì)工作相結(jié)合，看看在區(qū)塊鏈的基礎(chǔ)上，審計(jì)工作是否能有很大的改進(jìn)。

二、對(duì)區(qū)塊鏈的認(rèn)識(shí)

（一）區(qū)塊鏈的概念

首先是賬本，賬本能記錄所有交易的信息，同時(shí)還需要具有可信程度高的第三方，來介入審查交易內(nèi)容的真實(shí)性。但是我們經(jīng)常為了保證審查的準(zhǔn)確程度，要消耗大量的時(shí)間和成本?，F(xiàn)在應(yīng)用的大多是集中化的信息結(jié)構(gòu)，但是集中化也會(huì)出現(xiàn)很多問題，從而造成信息管理上的困難。所以，就有了分布式賬本。它是按照時(shí)間順序記錄數(shù)據(jù)的，所有被參與者同意之后的記錄都會(huì)被加上時(shí)間戳，并且保密。區(qū)塊鏈技術(shù)是一種分布式賬本技術(shù)，它是建立在密碼學(xué)的方法基礎(chǔ)上生成數(shù)據(jù)塊，隨后把所有的交易都以原先規(guī)定好的方式記錄在區(qū)塊鏈的系統(tǒng)上，在每一個(gè)節(jié)點(diǎn)上都記錄著所有的交易信息。區(qū)塊鏈技術(shù)不是簡單且單一的技術(shù)，是由很多種不同學(xué)科的技術(shù)相互結(jié)合而成的?，F(xiàn)在為止，我們所知道的區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用有三類，分別是公開區(qū)塊鏈、協(xié)作區(qū)塊鏈和私有區(qū)塊鏈。很多的公司會(huì)在自己公司內(nèi)部建立一個(gè)小型的區(qū)塊鏈，以此來提高公司的業(yè)務(wù)能力。

（二）區(qū)塊鏈的特征

第一是去中心化，這個(gè)是最明顯的特征，區(qū)塊鏈用點(diǎn)對(duì)點(diǎn)的模式進(jìn)行交易，每一個(gè)區(qū)塊鏈中的節(jié)點(diǎn)都能成為主體，每一個(gè)節(jié)點(diǎn)都實(shí)行自我管理，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的記錄存儲(chǔ)和更新。而且數(shù)據(jù)維護(hù)是根據(jù)規(guī)定好的協(xié)議來完成的，就是因?yàn)槊總€(gè)節(jié)點(diǎn)都遵循同一個(gè)協(xié)議，所以不用第三方來進(jìn)行“信任擔(dān)?！?。但是去中心化有點(diǎn)過于理想主義了。在我們現(xiàn)實(shí)生活中，這種完全去中心化的情況并沒有很多。第二是信息的不可篡改性，在密碼學(xué)的基礎(chǔ)上，通過加密的身份證明來幫助雙方完成在線交易，防止傳輸?shù)臄?shù)據(jù)中途被改變。這樣記錄就可以被永遠(yuǎn)地留下來，同時(shí)還確保了數(shù)據(jù)的完整性和真實(shí)性。第三是透明性，數(shù)據(jù)的記錄在所有的節(jié)點(diǎn)上都是公開的，這對(duì)系統(tǒng)維護(hù)帶來了良好的體驗(yàn)。第四是時(shí)間戳特性，它的初始目標(biāo)是明確交易順序，同時(shí)這個(gè)特性還能提高數(shù)據(jù)的可靠性，為審計(jì)提供穩(wěn)定的線索，使得虛假財(cái)務(wù)信息的驗(yàn)證成本大幅度降低。

三、區(qū)塊鏈技術(shù)對(duì)現(xiàn)有審計(jì)模式的影響

（一）時(shí)間戳機(jī)制：能夠及時(shí)地制止不正當(dāng)行為的發(fā)生，保證數(shù)據(jù)的真實(shí)可靠性

1.每一次的交易行為都會(huì)同步到企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)上，這樣就可以防止更改或添補(bǔ)記錄等這些行為的發(fā)生，也給我們能及時(shí)發(fā)現(xiàn)不正當(dāng)行為提供了一個(gè)便利的途徑。就現(xiàn)在的審計(jì)程序來說，一些審驗(yàn)核查往往要耗費(fèi)大量的時(shí)間，當(dāng)然失誤和疏漏也是在所難免的，固有風(fēng)險(xiǎn)極大。但是有了區(qū)塊鏈技術(shù)，就能提高我們發(fā)現(xiàn)舞弊行為的可能性，這樣也會(huì)使審計(jì)師不敢做出過分的行為，很好地預(yù)防了不規(guī)范事件的發(fā)生，提高了審計(jì)的質(zhì)量。

2.區(qū)塊鏈系統(tǒng)中，每一條數(shù)據(jù)都被印上時(shí)間戳，然后一起被儲(chǔ)存在區(qū)塊鏈上。每一條在區(qū)塊鏈上的數(shù)據(jù)都能根據(jù)時(shí)間戳來進(jìn)行跟蹤，并且永久性地存在。這一機(jī)制為數(shù)據(jù)的確認(rèn)和追朔提供了方法論。一旦審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)了任何問題或者有任何需要落實(shí)的情況，只要核對(duì)區(qū)塊鏈上的時(shí)間戳，就能對(duì)需要的落實(shí)情況按時(shí)間來進(jìn)行確認(rèn)，以此保證整改、問責(zé)能夠及時(shí)有效地執(zhí)行。

（二）默克爾樹機(jī)制：提升審計(jì)的效率，降低審計(jì)的成本

被審計(jì)對(duì)象的業(yè)務(wù)擴(kuò)大，直接導(dǎo)致審計(jì)花費(fèi)的精力和時(shí)間變得愈加繁瑣這一結(jié)果的出現(xiàn)。審計(jì)人員大部分的時(shí)間都花在數(shù)據(jù)的收集、審計(jì)、檢查和校對(duì)上，只有一小部分的時(shí)間用在分析、評(píng)價(jià)、決策等這些真正有意義與挑戰(zhàn)性的事情上面，就會(huì)導(dǎo)致工作效率不高這種問題的出現(xiàn)。而默克爾樹機(jī)制可以有效地解決這個(gè)問題。審計(jì)人員可以通過這個(gè)機(jī)制，對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行全面審查和分析，還可以快速確定具有問題的數(shù)據(jù)，不用再反復(fù)地進(jìn)行核查，加快了項(xiàng)目開展的速度；所以，默克爾樹機(jī)制能減少審計(jì)人員的工作量，將審計(jì)人員從繁瑣的工作中解放出來，與此同時(shí)，提高了數(shù)據(jù)精確度，降低了審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)性。這個(gè)機(jī)制的應(yīng)用，不僅使審計(jì)某個(gè)項(xiàng)目的時(shí)間減少了，還降低了審計(jì)的成本。其次，審計(jì)人員在發(fā)現(xiàn)問題時(shí)，只要讓被審計(jì)對(duì)象對(duì)有問題數(shù)據(jù)的根哈希進(jìn)行確認(rèn)，就能完成全部問題的確認(rèn)工作，不用花費(fèi)精力在與被審計(jì)對(duì)象反復(fù)溝通上，降低了審計(jì)的溝通成本。最后，在整個(gè)的實(shí)施過程中，這個(gè)機(jī)制簡化了取證、訪談等工作流程，降低審計(jì)的人力成本。

四、區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用到審計(jì)上的流程

區(qū)塊鏈?zhǔn)且环N模式上的創(chuàng)新，它改變了區(qū)塊鏈與審計(jì)的結(jié)合方式。區(qū)塊鏈擁有眾多優(yōu)越性，它的時(shí)間戳、不可篡改、網(wǎng)絡(luò)共識(shí)、可編程等特性都滿足了審計(jì)創(chuàng)新的要求，與此同時(shí)，其采取的數(shù)據(jù)真實(shí)性、可靠性都遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于用其他方式采取的數(shù)據(jù)。運(yùn)用區(qū)塊鏈技術(shù)到審計(jì)中的實(shí)質(zhì)就是依賴區(qū)塊鏈采集數(shù)據(jù)來進(jìn)行取證分析，最終達(dá)到并且實(shí)現(xiàn)審計(jì)的目的。這種方式相對(duì)于其他的審計(jì)方式，最大的不同就是數(shù)據(jù)的來源。這樣采集來的數(shù)據(jù)是唯一的，而且比其他來源的數(shù)據(jù)更為真實(shí)和透明，這讓審計(jì)人員減少了很多需要進(jìn)行的繁瑣的審計(jì)程序，提高了審計(jì)的效率。

五、區(qū)塊鏈技術(shù)在審計(jì)中的機(jī)遇

區(qū)塊鏈技術(shù)會(huì)降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)的來源可以追朔到兩個(gè)方面，第一是企業(yè)本身的問題存在，第二是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的瀆職。區(qū)塊鏈的應(yīng)用，能夠使會(huì)計(jì)信息向社會(huì)透明地公開，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲得審計(jì)證據(jù)來源的可靠性。

在傳統(tǒng)審計(jì)中，常常由經(jīng)驗(yàn)豐富的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)判斷，很多沒有這種實(shí)際經(jīng)驗(yàn)的新注冊(cè)會(huì)計(jì)師就不能夠擔(dān)任這個(gè)工作。但是區(qū)塊鏈技術(shù)結(jié)合了大數(shù)據(jù)技術(shù)，可以避免這個(gè)問題的發(fā)生。大數(shù)據(jù)技術(shù)將取締以抽樣調(diào)查作為主要采集方式的審計(jì)技術(shù)，取而代之的是使用區(qū)塊鏈技術(shù)錄入信息，大大提高了準(zhǔn)確性。而且區(qū)塊鏈技術(shù)給剛接觸到這個(gè)行業(yè)的新注冊(cè)會(huì)計(jì)師帶來了很多便利的地方，它不會(huì)強(qiáng)調(diào)說一定要用極為準(zhǔn)確的職業(yè)判斷來進(jìn)行審計(jì)，在一定程度上降低了這個(gè)要求的標(biāo)準(zhǔn)。

六、區(qū)塊鏈技術(shù)在審計(jì)中的挑戰(zhàn)

未來的審計(jì)，會(huì)越來越多地偏向于電子信息的審計(jì)，所以對(duì)審計(jì)人員的計(jì)算機(jī)技術(shù)能力要求也會(huì)越來越嚴(yán)格，因此，想要在未來的審計(jì)行業(yè)中立足，就必須不斷地通過自身努力來實(shí)現(xiàn)。

在審計(jì)數(shù)據(jù)記錄期間，往往會(huì)觸及到企業(yè)的核心信息，例如產(chǎn)品研發(fā)、經(jīng)營戰(zhàn)略、市場開拓等等。因此審計(jì)人員對(duì)這些信息的保密工作就顯得極為重要了。這就會(huì)更加凸顯出審計(jì)人員的道德品質(zhì)以及極為謹(jǐn)慎的職業(yè)態(tài)度。

區(qū)塊鏈技術(shù)中，它不可篡改的特性和時(shí)間戳功能都會(huì)使企業(yè)對(duì)外部審計(jì)的信任程度大大降低，因?yàn)橹灰?jīng)過授權(quán)，任何人都可以直接查看交易記錄。區(qū)塊鏈可以在公司的專有鏈上客觀地記錄下發(fā)生的交易信息，這樣，就減少了參與審計(jì)的人數(shù)，也因此使審計(jì)人員的失業(yè)率上升。

在某種意義上，區(qū)塊鏈同時(shí)滿足了股東、債券者以及其他利益相關(guān)者對(duì)信息可信性的需求，補(bǔ)充了第三方審計(jì)獨(dú)立性的缺乏，因此可能在不久的將來，財(cái)務(wù)報(bào)表使用者不再需要另外的注冊(cè)會(huì)計(jì)師來進(jìn)行公司報(bào)表的審計(jì)，被審計(jì)單位內(nèi)部就能完全實(shí)現(xiàn)信息更真實(shí)、更安全的審計(jì)。隨著這樣的內(nèi)部審計(jì)不斷擴(kuò)大，很多民間審計(jì)也就沒有什么作用了，當(dāng)然業(yè)務(wù)也會(huì)隨之減少。

七、區(qū)塊鏈技術(shù)的運(yùn)用到審計(jì)中的困境

正如我們所知道的，區(qū)塊鏈技術(shù)是沒有完全徹底地完成科學(xué)實(shí)驗(yàn)，就進(jìn)入社會(huì)各大經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的產(chǎn)物，到現(xiàn)在為止，有三代的區(qū)塊鏈問世，但是還是不能滿足現(xiàn)有市場的高頻交易需求，還要再進(jìn)一步地發(fā)展。其次由于技術(shù)不夠成熟，會(huì)有獲得的被審單位的數(shù)據(jù)小，可信程度低等各種問題出現(xiàn)。

雖然區(qū)塊鏈技術(shù)具有不可篡改的特征，但是只有數(shù)據(jù)被寫入?yún)^(qū)塊鏈網(wǎng)絡(luò)后才可以實(shí)現(xiàn)。在大數(shù)據(jù)時(shí)代，審計(jì)人員獲取數(shù)據(jù)的渠道各式各樣，數(shù)據(jù)在錄入之前和離開系統(tǒng)之后都是審計(jì)的重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)容，所以我們需要構(gòu)建保障系統(tǒng)，來降低審計(jì)的成本，提高審計(jì)的工作效率。

區(qū)塊鏈中的有些權(quán)威組織可能會(huì)為了某種利益，從而有了造假的行為，恰恰這種行為在事后審計(jì)中無法被發(fā)現(xiàn)。要杜絕這種情況的發(fā)生，在數(shù)據(jù)錄入之前，需要有多個(gè)利益相關(guān)者集體統(tǒng)一意見，否則數(shù)據(jù)就不能被錄入，但是這樣就會(huì)影響數(shù)據(jù)的錄入效率。

區(qū)塊鏈技術(shù)仍然處于起步階段，區(qū)塊鏈的標(biāo)準(zhǔn)體系也還不是很完善，同時(shí)審計(jì)人才的缺乏，都影響了區(qū)塊鏈在審計(jì)中的實(shí)際操作。所以應(yīng)該積極培養(yǎng)精通區(qū)塊鏈技術(shù)還有大數(shù)據(jù)等這些現(xiàn)代化信息技術(shù)的審計(jì)人才。

八、對(duì)未來審計(jì)的情景展望

第一，審計(jì)活動(dòng)以私有鏈為基礎(chǔ)，并可以從協(xié)作鏈上獲取驗(yàn)證信息。很多來源于不同地方的數(shù)據(jù)可以很輕松地就被結(jié)合到一起進(jìn)行分析，讓很多數(shù)據(jù)互相聯(lián)通，真正實(shí)現(xiàn)了數(shù)據(jù)的共享。而且區(qū)塊鏈通過數(shù)學(xué)方法來建立各方之間的信任，建立一個(gè)真實(shí)且透明公開的總賬，這樣在很大程度上減輕了審計(jì)人員的工作負(fù)擔(dān)和風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員減少很多時(shí)間和精力在函證程序上。

第二，審計(jì)獨(dú)立性的問題有希望被解決。如果被審計(jì)單位與審計(jì)師的關(guān)系過于密切，來往頻繁，或者涉及到了雙方的利益，合影響審計(jì)師的獨(dú)立性。在審計(jì)質(zhì)量保障方面，其中一個(gè)重要的制度設(shè)計(jì)是董事會(huì)下的審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的篩選、聘用，但是企業(yè)選擇注冊(cè)會(huì)計(jì)師的決策權(quán)實(shí)質(zhì)上是掌握在管理層手中的，而管理層選擇注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求常常是針對(duì)他們事務(wù)所的收費(fèi)金額和結(jié)算方式來決定的，但這些可能又會(huì)觸及到雙方的利益，對(duì)會(huì)計(jì)師本身和事務(wù)所都會(huì)帶來不好的影響。所以，在有償服務(wù)和獨(dú)立性之間，如何有效地形成隔離，以此來保障審計(jì)獨(dú)立性。那么區(qū)塊鏈的自主審計(jì)就有可能在基礎(chǔ)層面上解決這個(gè)問題。

第三，任何事情都有兩面性，區(qū)塊鏈的共享賬本功能也不例外，它可以有效地減少很多參與者填寫的信息不正確等問題，提高了分工合作的工作效率，但是他不能確保在信息剛開始被寫入的時(shí)候的準(zhǔn)確性，那么就需要第三方介入，來驗(yàn)證這個(gè)信息是否準(zhǔn)確，這必將推動(dòng)審計(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展，以此來保證數(shù)據(jù)的可靠性。

第四，運(yùn)用區(qū)塊鏈，審計(jì)人員還可以實(shí)時(shí)拿取被審計(jì)單位的數(shù)據(jù)，來建立分析模型，其次區(qū)塊鏈的可編程特點(diǎn)大大提高了審計(jì)工作的智能化，提升了工作效率。

第五，在目前看來，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主要工作就是審計(jì)，但隨著區(qū)塊鏈的運(yùn)用，可能會(huì)推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的轉(zhuǎn)型，使他們的管理、稅務(wù)等咨詢業(yè)務(wù)快速發(fā)展。

每一項(xiàng)新的技術(shù)都會(huì)經(jīng)歷漫長的實(shí)踐過程，區(qū)塊鏈技術(shù)也不例外，區(qū)塊鏈技術(shù)在目前看來并不是很成熟，需要逐漸地去完善。要使得區(qū)塊鏈技術(shù)在審計(jì)的領(lǐng)域得到長遠(yuǎn)的發(fā)展，離不開政府部門對(duì)于區(qū)塊鏈技術(shù)的推動(dòng)和扶持，也離不開會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力財(cái)力的投入。作為新時(shí)代的審計(jì)人員，我們要把握每一次機(jī)會(huì)，清楚地認(rèn)識(shí)到新技術(shù)會(huì)給我們帶來的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，規(guī)避有可能會(huì)出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)想好應(yīng)對(duì)措施，做好充分的準(zhǔn)備。即使現(xiàn)在區(qū)塊鏈在審計(jì)上的應(yīng)用還有很多的困難要克服，不會(huì)對(duì)審計(jì)產(chǎn)生傾覆性的影響，但是隨著區(qū)塊鏈技術(shù)的不斷發(fā)展和成熟，會(huì)不會(huì)產(chǎn)生傾覆性的影響就不得而知了，希望這個(gè)能夠帶動(dòng)越來越多的專家和學(xué)者來進(jìn)行研究，努力推動(dòng)區(qū)塊鏈技術(shù)的發(fā)展。