我國個人房地產(chǎn)稅稅制要素解析

李蓮

[摘 要]個人房地產(chǎn)稅改革是近年來稅收體制改革中社會高度關(guān)注的一個熱點，本文通過分析現(xiàn)行房產(chǎn)稅和重慶上海兩地試點的房產(chǎn)稅稅制要素，從征稅范圍、計稅依據(jù)、稅率設(shè)計和征稅環(huán)節(jié)四個方面進(jìn)行闡述，圍繞個人房地產(chǎn)稅改革的重點和難點進(jìn)行了分析。

[關(guān)鍵詞]個人房地產(chǎn)稅;稅制要素;改革

[中圖分類號]F812.42 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A

2010 年國務(wù)院常務(wù)會議出臺了《關(guān)于2010年深化經(jīng)濟(jì)體制改革重點工作的意見》提出“逐步推進(jìn)房地產(chǎn)稅改革”的指導(dǎo)意見，這是我國實行商品房制度以來，首次提出房地產(chǎn)稅改革的概念。2011年上海和重慶率先開展了個人住房房地產(chǎn)稅改革試點。最近的2019年十三屆全國人大二次會議上，李克強(qiáng)總理又提出了要“穩(wěn)步推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法”。房地產(chǎn)稅改革已然成為目前稅制體系改革的一個重要方向。

房產(chǎn)稅和房地產(chǎn)稅雖然只有一字之差，但兩者是完全不同的稅法概念。房產(chǎn)稅是以房屋為征稅對象，按房屋的計稅余值或租金收入為計稅依據(jù)，向產(chǎn)權(quán)所有人征收的一種財產(chǎn)稅。房地產(chǎn)稅則是一個綜合的概念，包括一切與房地產(chǎn)經(jīng)濟(jì)運動過程有直接關(guān)系的稅都屬于房地產(chǎn)稅。在我國主要包括增值稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、契稅、耕地占用稅等。

對一項稅種進(jìn)行改革，首要目的是明確此稅種的功能定位，即目的。在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型、“房住不炒”的大環(huán)境背景下，開征個人房地產(chǎn)稅的目的主要有三個：第一，成為地方稅種的主要構(gòu)成，增加地方政府收入。自2016年5月營改增全面推行以后，地方財政徹底失去了營業(yè)稅這一重要稅收來源。同時占地方政府收入半壁江山的土地出讓金又是一種難以持續(xù)的收入，種種壓力導(dǎo)致地方政府亟需新的收入來源。第二，抑制房地產(chǎn)投機(jī)需求。通過增加在持有環(huán)節(jié)的成本，壓縮房地產(chǎn)投機(jī)收益，減少投機(jī)者獲利機(jī)會。第三，調(diào)節(jié)收入分配。通過對持有房產(chǎn)多的高收入群體征稅，縮小貧富差距。由此看來，開征個人房地產(chǎn)稅意義重大，勢在必行，下面就從房地產(chǎn)稅的稅制要素進(jìn)行分析，討論我國在個人房地產(chǎn)稅改革實踐中需要解決的一些問題，以期能完善我國個人房地產(chǎn)稅制度，實現(xiàn)資源的合理配置，助推經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型和升級。

1 個人房地產(chǎn)稅征稅范圍

目前我國房產(chǎn)稅的征稅范圍為城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)的房產(chǎn)。房產(chǎn)稅的征收范圍不包括農(nóng)村房屋和土地，這主要是為了減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)。因為農(nóng)村的房屋大部分是農(nóng)民居住用房。對農(nóng)村房屋不納入房產(chǎn)稅征稅范圍，當(dāng)時的考慮是有利于農(nóng)業(yè)發(fā)展，繁榮農(nóng)村經(jīng)濟(jì)，促進(jìn)社會穩(wěn)定。同時，個人所有非營業(yè)用的房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅，無論個人持有房產(chǎn)的數(shù)量與金額多少。但個人擁有的營業(yè)用房或出租的房產(chǎn)，應(yīng)照章納稅。

隨著城鎮(zhèn)化進(jìn)程的開展，城市的不斷擴(kuò)張，城市和農(nóng)村的邊界越來越模糊，“城中村”遍布于城市新的中心，而這些房屋很多作為出租和經(jīng)營獲取經(jīng)濟(jì)利益。還有一些城鄉(xiāng)接合部的土地也未用于農(nóng)用目的，而是開設(shè)工廠或者建設(shè)“小產(chǎn)權(quán)房”私下流通，這樣一來就有悖于房產(chǎn)稅立法最初目的。小產(chǎn)權(quán)房作為一種在現(xiàn)行房地產(chǎn)體制之外的產(chǎn)物，法律不承認(rèn)其合法產(chǎn)權(quán)，同時“小產(chǎn)權(quán)房”也并未列入不動產(chǎn)登記，即使開征個人房地產(chǎn)稅，“小產(chǎn)權(quán)房”也不具備征收條件，成為“漏網(wǎng)之魚”。所以，解決“小產(chǎn)權(quán)房”的房地產(chǎn)稅征收將是改革中需要解決的一個難題。

國外的房地產(chǎn)稅主要是對個人住房征稅的，再用于所在區(qū)的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，為居民提供更好的公共服務(wù)，而我國目前對于個人住房則是免稅的。據(jù)2019年百城房價收入比報告顯示，四大一線城市北上廣深分別是31.23 、26.07、35.90、19.06，國內(nèi)主要二線城市也集中在12到20之間，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于同期美國前四大城市9.3的平均水平。目前我國一二線城市的房產(chǎn)價格對于普通工薪階層來說已經(jīng)產(chǎn)生了較大負(fù)擔(dān)，巨額的房價漲幅也催生了大量的投機(jī)性需求，進(jìn)一步惡化了市場環(huán)境。因此合理增加個人住房房地產(chǎn)稅，將會對社會住房消費起到一定的引導(dǎo)作用，遏制房地產(chǎn)投機(jī)行為，促使房地產(chǎn)市場回歸理性，健康發(fā)展。

而從2011年1月正式開始試點的重慶和上海的房產(chǎn)稅，重慶主要針對重慶主城九區(qū)內(nèi)存量增量獨棟別墅、新購高檔商品房、外地炒房客在重慶購第二套房，上海則是試點之日起本市居民家庭在本市新購且屬于該居民家庭第二套及以上的住房（包括新購的二手存量住房和新建商品住房）和非本市居民家庭在本市新購的住房。這次試點對還處于立法階段的房地產(chǎn)稅改革意義重大，將個人非營業(yè)住房納入征稅范圍都將是未來改革的主要趨勢。

2 個人房地產(chǎn)稅計稅依據(jù)

我國目前的房產(chǎn)稅采用從價計征和從租計征兩種方式，從價計征是指房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)原值一次減除10%～30%后的余值計算繳納，扣除比例由各地政府在稅法規(guī)定的減除幅度內(nèi)自行確定，從租計征是指房產(chǎn)出租的，以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計稅依據(jù)。

由于房地產(chǎn)市場存在一定的波動性，采取從價計征的方式，需要有一套完善的房屋價值評估體系，這個構(gòu)建和維護(hù)的成本都較高。同時房產(chǎn)作為人民群眾的一項基本生活需求的大額開支，設(shè)計合理的免征額也非常重要。首先，全國各地房地產(chǎn)市場情況差異巨大，同樣的面積，不同地區(qū)價值差距可能在幾倍甚至幾十倍。其次，不同家庭，人口結(jié)構(gòu)不同，基本住房需求自然也不一樣，是按戶還是按人設(shè)計免征額也需要考量。所以，免征額的設(shè)計要考慮是按面積還是按金額，按戶還是按人，不同地區(qū)也要分別制定。

采取從租計征的難度也較大，一方面是缺乏有效的監(jiān)管，另一方面是租金的“陰陽合同”，真實的計稅依據(jù)也難以把握。同時，不同地域，房價和租金價格都差異巨大，采取統(tǒng)一的計稅依據(jù)標(biāo)準(zhǔn)，也不利于稅負(fù)公平。

3 個人房地產(chǎn)稅稅率設(shè)計

目前適用的房產(chǎn)稅率，對于從價計征是按年1.2%，對于從租計征是租金收入的12%。而試點的個人住房房產(chǎn)稅，重慶是對于房價達(dá)到當(dāng)?shù)鼐鶅r2倍至3倍的房產(chǎn)，按房產(chǎn)價值的0.5%征稅;對于房價達(dá)到當(dāng)?shù)鼐鶅r3倍至4倍的房產(chǎn)，按1%征稅;4倍以上，按1.2%的稅率征稅。上海也實行差別化比例稅率，一般適用稅率為0.6%，但對應(yīng)稅住房每平方米市場交易價格低于上年度新建商品住房平均銷售價格2倍（含2倍）的，稅率可暫減為0.4%。

Marika Cabral 與 Caroline Hoxby（2016） 認(rèn)為人們的心理承受能力是房地產(chǎn)稅稅負(fù)定制的一大標(biāo)準(zhǔn)，國外房地產(chǎn)稅成熟市場稅率平均一般在2.5%到3.8%。相較而言我國的稅率水平并不高，甚至是偏低的。但是考慮到對于新建商品房來說，土地出讓金已經(jīng)占房價的一半以上，還有開發(fā)銷售環(huán)節(jié)的土地增值稅、企業(yè)所得稅、契稅、增值稅、耕地占用稅等，房產(chǎn)實際稅負(fù)含量約在65%以上，房屋產(chǎn)權(quán)人已經(jīng)支付了巨額土地使用權(quán)費用（含稅）的基礎(chǔ)上，“掏空了六個錢包”再制定較高的房產(chǎn)稅率是否有雙重課稅的爭議，且對低收入群體造成較大的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)和心理壓力，所以，也要考慮前期已經(jīng)支付了較高購買成本的這部分持有者的稅負(fù)公平問題。

4 個人房地產(chǎn)稅征稅環(huán)節(jié)

在征稅環(huán)節(jié)上，目前的房產(chǎn)稅主要是從開發(fā)商拿地、開發(fā)、銷售環(huán)節(jié)征稅，名目繁多，占比較大，而在消費者購入后的持有環(huán)節(jié)的稅負(fù)則很輕甚至于沒有。對于高收入群體，持有多套住房，不僅能獲得房產(chǎn)增值和出租經(jīng)營等使用的收益，而且沒有什么稅收負(fù)擔(dān)。對于低收入群體，可能都沒有屬于自己的住房，只能租房住，沒有享受到經(jīng)濟(jì)增長的紅利，卻要為高企的房價買單。這無疑會加劇社會貧富分化，使階層矛盾越發(fā)尖銳，成為影響社會和諧的一個不穩(wěn)定因素，所以，征稅環(huán)節(jié)的改革也同樣重要。

總之，圍繞個人房地產(chǎn)稅改革，筆者認(rèn)為最重要的是首先要解決征稅范圍中農(nóng)村土地“小產(chǎn)權(quán)房”問題，計稅依據(jù)中合理的免征額設(shè)計，因地制宜的多檔分級稅率以及征稅環(huán)節(jié)中重流通輕持有的模式。從而為廣大人民群眾所接受認(rèn)同，有序長久地開展下去。

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