銷毀“小金庫”賬目行為如何定性

沈婷

[案情]2006年至2015年，宋某作為紹興某酒店法定代表人，為少繳納稅款，示意出納何某將酒店現(xiàn)金營業(yè)收入截留一部分存入其個(gè)人賬戶（俗稱“小金庫”），部分用于酒店支出。何某將“小金庫”收支情況登記成流水賬目，且附有費(fèi)用報(bào)銷單等原始證明文件。宋某為逃避稅收部門檢查而讓何將上述賬目銷毀。2016年4月，紹興地稅局稽查此酒店讓宋某提供“小金庫”賬目，但宋某無法提供，且被銷毀的“小金庫”賬目金額達(dá)2000萬余元。

第一種意見認(rèn)為，因“小金庫”本身違法使得相關(guān)賬目也不受法律保護(hù)，且“依法應(yīng)當(dāng)保存的會(huì)計(jì)資料”僅指會(huì)計(jì)法規(guī)定的列入單位正規(guī)核算的會(huì)計(jì)資料，而“小金庫”賬目不在此列，故宋某行為不符合銷毀應(yīng)當(dāng)保存的會(huì)計(jì)資料的客觀行為。第二種意見認(rèn)為，“小金庫”真實(shí)反映酒店部分收支情況，其流水賬目及原始證明文件均屬于應(yīng)當(dāng)保存的會(huì)計(jì)資料，故宋某行為完全符合此罪客觀構(gòu)成要件。

[速解]筆者同意第二種意見，理由如下：

（一）“小金庫”賬目表現(xiàn)形式為會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿

《會(huì)計(jì)法》《會(huì)計(jì)檔案管理辦法》規(guī)定，會(huì)計(jì)憑證中的原始憑證是指記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)發(fā)生、執(zhí)行或完成，用以明確經(jīng)濟(jì)責(zé)任，作為記賬依據(jù)的最初書面證明文件，如費(fèi)用報(bào)銷單等;會(huì)計(jì)賬簿中的日記賬是指按經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)間先后順序記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的賬簿?？梢?，只要真實(shí)反映單位支出的原始證明文件、流水賬目即屬于會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿。而本案，“小金庫”相關(guān)賬目表面載體系流水賬目，且每筆收支事項(xiàng)附有貼息單、發(fā)票等原始證明文件，實(shí)質(zhì)內(nèi)容系真實(shí)反映單位不被計(jì)入公賬部分的營業(yè)收支情況，故，“小金庫”賬目系會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿。

（二）“小金庫”賬目屬于應(yīng)當(dāng)保存的會(huì)計(jì)資料

一是法律明確規(guī)定真實(shí)填制的會(huì)計(jì)資料均應(yīng)歸檔、保管。《會(huì)計(jì)法》《會(huì)計(jì)檔案管理辦法》規(guī)定，只要系根據(jù)實(shí)際發(fā)生經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)填制的會(huì)計(jì)憑證以及會(huì)計(jì)賬簿即應(yīng)當(dāng)歸檔、妥善保管。而歸檔、妥善保管包含應(yīng)當(dāng)保存之意，且并未對此義務(wù)對象進(jìn)行公、私賬之分。二是“小金庫”本身違法并不阻斷其賬目應(yīng)當(dāng)保存之實(shí)質(zhì)屬性。正如竊取之物不因盜竊行為違法而失去法律屬性一樣：設(shè)置“小金庫”的行為雖違法，但“小金庫”全系單位收入款項(xiàng)，且據(jù)此記載的賬目真實(shí)反映單位私賬款項(xiàng)收支情況，即“小金庫”資金的違法性并不改變其本身系單位收支的性質(zhì)。三是若要實(shí)現(xiàn)單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)核算的完整性就必須包括單位所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對應(yīng)的賬目，故理應(yīng)包括“小金庫”賬目。因此，“小金庫”賬目屬于應(yīng)當(dāng)保存的會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿。

（三）銷毀“小金庫”賬目行為具有《刑法》規(guī)制的必要性

一方面，《刑法修正案（一）》設(shè)立此罪系為打擊在市場經(jīng)濟(jì)條件下不規(guī)范資金往來以及所潛藏的私賬等現(xiàn)象;且“銷毀”小金庫會(huì)計(jì)資料行為并非系職務(wù)侵占、逃稅漏稅等罪名的手段行為，不屬于手段與目的的牽連關(guān)系，故，此銷毀行為應(yīng)當(dāng)作為獨(dú)立行為考慮。另一方面，私設(shè)“小金庫”這一違法行為在企業(yè)甚至國家機(jī)關(guān)、事業(yè)單位中均存在，且小金庫設(shè)置往往是為逃避某些不法經(jīng)濟(jì)因素。若銷毀“小金庫”行為無法入刑，又因賬目被銷毀而無確鑿證據(jù)認(rèn)定行為人逃稅、職務(wù)侵占等相關(guān)罪名，則此嚴(yán)重侵犯國家利益的行為將無法得到法律規(guī)制，實(shí)施程度也將難以遏制。