分析現(xiàn)行會計準(zhǔn)則下增值稅結(jié)轉(zhuǎn)及上繳的賬務(wù)處理

魏菲 中國人民大學(xué)

自從營業(yè)稅改為增值稅后，在我國稅制現(xiàn)代化發(fā)展進(jìn)程中，增值稅制逐漸取代營業(yè)稅，這是我國稅制改革的重大舉措，從上海逐漸向全國進(jìn)行推廣，使得增值稅成為企業(yè)財務(wù)會計處理的重要內(nèi)容。在會計實務(wù)處理中，增值稅賬務(wù)處理較為繁瑣，其中期末結(jié)轉(zhuǎn)細(xì)節(jié)尚未統(tǒng)一，增加了增值稅賬務(wù)處理難度，無法保證涉稅信息的準(zhǔn)確性。在這樣的環(huán)境背景下，探究現(xiàn)行會計準(zhǔn)則下增值稅結(jié)轉(zhuǎn)及上繳的賬務(wù)處理具有非常重要的現(xiàn)實意義。

一、我國增值稅賬務(wù)處理困境

企業(yè)在處理增值稅中，涉稅會計核算存在誤區(qū)，特別是增值稅明細(xì)科目設(shè)置與結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)中，把握不夠準(zhǔn)確，無法提供準(zhǔn)確的涉稅信息，不利于審計工作的開展。

（一）科目設(shè)置復(fù)雜

一般而言，在企業(yè)增值稅賬務(wù)處理中，在“應(yīng)交稅費”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”和“未交增值稅”等二級明細(xì)科目，而“應(yīng)交增值稅”科目下包括“進(jìn)項稅額”、“已交稅金”、“減免稅款”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“銷項稅額”以及“出口退稅”等一系列專欄，而在這一科目中，借方為“轉(zhuǎn)出未交增值稅”，貸方位“轉(zhuǎn)出多交增值稅”，這些專欄記錄企業(yè)月終轉(zhuǎn)出的未交和多交增值稅，借方余額和貸方余額的“應(yīng)交增值稅”都要轉(zhuǎn)入到“未交增值稅”明細(xì)中，以反映企業(yè)增值稅待抵扣情況、轉(zhuǎn)入多交或是欠交情況，而現(xiàn)有增值稅明細(xì)科目較多，增加核算難度。

（二）明細(xì)科目結(jié)轉(zhuǎn)不規(guī)范

在會計期末中，企業(yè)會把欠交增值稅和多交增值稅轉(zhuǎn)入到“應(yīng)交稅費-未交增值稅”賬戶中，當(dāng)期應(yīng)交未交增值稅為：借：應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅，轉(zhuǎn)出未交增值稅；貸：應(yīng)交稅費-未交稅費；而在當(dāng)期增值稅繳納中，賬務(wù)處理為借：應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅，已交稅金；貸：銀行存款。本月多交增值稅賬務(wù)處理為：借：贏家稅費-未交增值稅；貸：應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅，轉(zhuǎn)出多交增值稅。多交增值稅轉(zhuǎn)出前和期末留抵稅額相同，即為“應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅”，核算復(fù)雜，賬務(wù)處理中不易劃分，容易被混淆而引發(fā)財務(wù)風(fēng)險。

（三）操作流程不規(guī)范

企業(yè)在增值稅賬務(wù)處理中，“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目中得“進(jìn)項稅額”與“銷項稅額”存在結(jié)轉(zhuǎn)問題，沒有明確提出會計基礎(chǔ)操作業(yè)務(wù)規(guī)范，造成會計實務(wù)困惑，容易引發(fā)結(jié)轉(zhuǎn)錯誤，若會計審計中沒有發(fā)現(xiàn)這一結(jié)轉(zhuǎn)錯誤，無法逐月調(diào)整，使得累計賬面金額較大。除了常規(guī)賬務(wù)處理之外，還包括特殊業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理，這無疑增加了增值稅賬務(wù)處理難度。

二、現(xiàn)行會計準(zhǔn)則下增值稅結(jié)轉(zhuǎn)及上繳的賬務(wù)處理

在現(xiàn)行會計準(zhǔn)則中，對企業(yè)月末結(jié)轉(zhuǎn)和上繳等賬務(wù)處理進(jìn)行了調(diào)整和規(guī)范，依托于原有賬戶進(jìn)行優(yōu)化，具體賬務(wù)處理方式如下：

（一）增值稅結(jié)轉(zhuǎn)賬務(wù)處理

在月底，企業(yè)把“應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅”中得“進(jìn)項稅額”、“出口退稅”、“已交稅金”等專欄進(jìn)行全面結(jié)轉(zhuǎn)，納入到“應(yīng)交稅費-未交增值稅”賬戶中，在完成結(jié)轉(zhuǎn)后，其“應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅”賬戶中無余額，而“應(yīng)交稅費-未交增值稅”賬戶有余額。對此，會計人員在月底做好結(jié)轉(zhuǎn)分錄工作，把“應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅”中的借方專欄與貸方專欄進(jìn)行反向結(jié)轉(zhuǎn)，轉(zhuǎn)入到“應(yīng)交稅費-未交增值稅”中。例如，在企業(yè)存在尚未抵扣增值稅，或是存在多交增值稅的情況下，“應(yīng)交稅費-未交增值稅”科目中的賬務(wù)處理為：

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

——應(yīng)交增值稅（出口退稅）

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）

——應(yīng)交增值稅（已交稅金）

應(yīng)交稅費——未交增值稅

通過這種增值稅結(jié)轉(zhuǎn)賬務(wù)處理方式，直接反映出企業(yè)少交增值稅額，獲得最為直接和準(zhǔn)確的涉稅信息，同時對增值稅科目設(shè)置進(jìn)行優(yōu)化和完善，減少繁瑣的科目專欄，便于會計人員一目了然，減少賬務(wù)處理中的失誤情況，其現(xiàn)有的增值稅科目可以反映企業(yè)增值稅待抵扣情況、轉(zhuǎn)入多交或是欠交情況，簡化增值稅會計核算流程，將財務(wù)風(fēng)險扼殺在源頭，進(jìn)而提高賬務(wù)處理的有效性和針對性。

（二）增值稅上繳賬務(wù)處理

在科目設(shè)置中，取消“應(yīng)交增值稅”科目中的借方“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、貸方“轉(zhuǎn)出多交增值稅”等專欄，針對企業(yè)購銷業(yè)務(wù)中的進(jìn)項稅額與銷項稅額的處理，采購物資的過程中，根據(jù)應(yīng)計入采購成本金額，將借記為“材料采購”、“庫存商品”科目，根據(jù)可抵扣增值稅額，其借記為“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”，根據(jù)實際支付金額，貸記則為“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”以及“應(yīng)付票據(jù)”科目。在銷售物資的過程中，根據(jù)營業(yè)收入與應(yīng)收增值稅額，借記為“應(yīng)收賬款”、“銀行存款”以及“應(yīng)收票據(jù)”，在專用發(fā)票中標(biāo)注出增值稅額，貸記則是“應(yīng)收稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，明確指出增值稅納稅期限為按月納稅、按日納稅，其中按月納稅主要應(yīng)用在中小型企業(yè)中，而按日納稅則應(yīng)用在特大型企業(yè)或是部分中型企業(yè)中，企業(yè)上繳本期應(yīng)交增值稅則為：

借：應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（已交稅金）

貸：銀行存款

通過對增值稅上繳賬務(wù)處理的優(yōu)化，取消原有“應(yīng)交增值稅”科目中不必要的借方專欄與貸方專欄，直接根據(jù)對進(jìn)項稅額和銷項稅額進(jìn)行處理和記入，使得賬務(wù)處理更加簡潔，規(guī)范賬務(wù)處理操作流程，防止處理錯誤造成的財務(wù)風(fēng)險，進(jìn)而降低增值稅賬務(wù)處理難度。

（三）加強會計核算質(zhì)量體系的建設(shè)

在現(xiàn)行會計準(zhǔn)則下，為了保證增值稅結(jié)轉(zhuǎn)及上繳的賬務(wù)處理效率，必須加強企業(yè)會計核算質(zhì)量體系的建設(shè)，制定企業(yè)內(nèi)部會計核算質(zhì)量責(zé)任機制，立足于經(jīng)營者、部門負(fù)責(zé)人、會計人員等層級，落實會計核算質(zhì)量責(zé)任。第一，企業(yè)經(jīng)營者必須肩負(fù)起會計核算質(zhì)量的主要責(zé)任，致力于企業(yè)財務(wù)會計報告的真實性與完整性，監(jiān)督會計機構(gòu)或是基層會計人員可以根據(jù)相關(guān)規(guī)定開展賬務(wù)處理工作，履行會計核算職責(zé)，避免違法亂紀(jì)的現(xiàn)象發(fā)生，進(jìn)而提高會計核算與賬務(wù)處理的準(zhǔn)確性和客觀性。第二，部門負(fù)責(zé)人要肩負(fù)起會計核算質(zhì)量的全面責(zé)任，針對違反會計準(zhǔn)則或是“會計法”的行為，必須嚴(yán)格處理，拒絕辦理一切違法行為，對賬務(wù)處理負(fù)主要責(zé)任，及時糾正賬務(wù)處理中的問題和錯誤，進(jìn)而提高賬務(wù)處理效率。第三，會計人員必須根據(jù)會計準(zhǔn)則與會計規(guī)范進(jìn)行賬務(wù)處理，定期進(jìn)行自檢工作，在自我總結(jié)和反思中，不斷提高賬務(wù)處理效率，保證會計信息的準(zhǔn)確性和真實性。新修訂的《會計法》規(guī)定對有提供虛假財務(wù)會計報告，做假賬、隱匿或者故意銷毀會計憑證、會計賬簿、財務(wù)會計報告、貪污挪用公款、職務(wù)侵占等與會計職務(wù)有關(guān)的違法行為者，將依法追究其刑事責(zé)任，并吊銷其會計從業(yè)資格證書。

三、分析現(xiàn)行會計準(zhǔn)則下增值稅結(jié)轉(zhuǎn)及上繳的賬務(wù)處理實例

根據(jù)現(xiàn)行會計準(zhǔn)則，分析增值稅繳納期限和會計核算，列舉以下賬務(wù)處理案例，明確增值稅結(jié)轉(zhuǎn)及上繳賬務(wù)處理方式。

（一）銷項稅額大于進(jìn)項稅額的賬務(wù)處理

某企業(yè)在2018年5月末的增值稅明細(xì)賬目如表1所示，按照企業(yè)月末累計余額情況，開展增值稅結(jié)轉(zhuǎn)及上繳的賬務(wù)處理工作。

表1 某企業(yè)2018年5月末增值稅賬務(wù)處理

記到“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”科目中，其賬戶余額就是稅務(wù)部門可允許扣除金額，在月末明確明細(xì)賬余額后，其轉(zhuǎn)賬記錄為：

第一，借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口退稅）100000元；

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）180000元。

第二，借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）100000元；

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)繳稅額）100000元。

同時，對比“明細(xì)賬余額”、“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”等賬戶余額進(jìn)行對比，其中“明細(xì)賬余額”是480000元，而“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”是280000元，由于“明細(xì)賬余額”賬戶余額超過“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”賬戶余額，把“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”賬戶中的余額轉(zhuǎn)賬處理。

第三，借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）280000元；

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）280000。其中，借方賬戶中存在200000元余額，則是企業(yè)本月應(yīng)繳納的增值稅。已交稅金要從該賬戶貸方直接轉(zhuǎn)到“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”的借方。

（二）銷項稅額小于進(jìn)項稅額的賬務(wù)處理

若本月企業(yè)“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”賬戶余額是680000元，“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”賬戶余額是480000元，其他明細(xì)賬不變，則該企業(yè)增值稅賬務(wù)處理中，銷項稅額小于進(jìn)項稅額，其明細(xì)賬余額是500000元，企業(yè)增值稅結(jié)轉(zhuǎn)及上繳的賬務(wù)處理方式為：

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）480000元；

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）480000元。

待轉(zhuǎn)賬完成后，已經(jīng)上交的600000元則是本月多交增值稅，下月可在應(yīng)繳納增值稅中進(jìn)行抵銷，而“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”中的賬戶中存在20000元余額，需要在下期進(jìn)行增值稅的抵扣，在本月不應(yīng)進(jìn)行會計分錄，保證企業(yè)涉稅信息的準(zhǔn)確性，提高企業(yè)增值稅結(jié)轉(zhuǎn)及上繳賬務(wù)處理效率。

結(jié)束語：綜上所述，在現(xiàn)行會計準(zhǔn)則下，要簡化增值稅賬務(wù)處理方式，特別是針對增值稅結(jié)轉(zhuǎn)和上繳等事項中，根據(jù)實際情況針對性處理，遵循會計準(zhǔn)則的要求，不斷提高增值稅賬務(wù)處理效率，規(guī)避企業(yè)納稅風(fēng)險。