管理會計在財險公司的具體運用探討
——以本量利分析在分支機構(gòu)效益評價中的運用為例

許麗菊

（英大泰和財產(chǎn)保險股份有限公司廈門分公司，福建 廈門361000）

在保險業(yè)快速發(fā)展的同時，也伴隨著許多問題。財險市場主體不斷增加，各家主體競爭激烈，商車“費改”降低了保費充足度，市場費用居高不下，利潤空間越來越窄。有的公司在資源投入上缺乏有效性評估，造成鋪張浪費。有的分支機構(gòu)盲目鋪設(shè)，形成巨大的固定成本包袱。有的分支機構(gòu)賬面盈利，實則面臨巨大經(jīng)營風(fēng)險。目前單純財務(wù)會計已不能滿足新形勢保險公司發(fā)展的需要。推進管理會計的運用是新時代保險業(yè)健康快速發(fā)展的需要。

管理會計運用于財險公司的場景很多，由于篇幅限制，本文僅以本量利分析在分支機構(gòu)經(jīng)營效益評價中的運用為例，闡述管理會計運用于財險公司應(yīng)考慮的問題和起到的作用。

一、管理會計應(yīng)用于財險公司應(yīng)基于解決實際問題

提高企業(yè)管理效益、為企業(yè)創(chuàng)造價值是管理會計的價值體現(xiàn)。管理會計的應(yīng)用應(yīng)基于解決實際問題，突出體現(xiàn)在解決財務(wù)會計無法解決的財務(wù)管理難題。管理會計無固定的工作程序，方法靈活多樣，只要有利于提高管理績效，各種方法工具可靈活使用。這為保險公司解決實際財務(wù)管理問題提供了多種可能性。

二、管理會計應(yīng)用于財險公司應(yīng)考慮保險業(yè)的特殊性

保險業(yè)是極其特殊的行業(yè)，在會計處理上與其他行業(yè)有著顯著的不同。例如在收入確認(rèn)上與一般企業(yè)的區(qū)別：一般企業(yè)的同一項銷售的收入與成本一般在同一時間確認(rèn)。保險合同的收入雖能可靠計量，但是不能一次性確認(rèn)全部合同收入，需逐步確認(rèn)。保險公司是負(fù)債經(jīng)營，所能確認(rèn)的收入是將原保險業(yè)務(wù)收入再保后的自留保費扣除在保險期間內(nèi)計提的未到期責(zé)任準(zhǔn)備金后的余額，即已賺保費。直到保險責(zé)任到期才能完全確認(rèn)收入。保險公司利潤表上體現(xiàn)的營業(yè)收入是已賺保費，而非原保險業(yè)務(wù)收入。

三、財險公司成本性態(tài)的劃分

要分析本量利在保險業(yè)的運用，首先要對保險的成本性態(tài)進行劃分。按照成本性態(tài)，財險公司成本可分為固定成本、變動成本。

（一）固定成本：也稱固定費用

是指成本中不隨保費收入波動而明顯波動的支出，即不發(fā)生保費也必然發(fā)生的費用。主要內(nèi)容有：管理人力成本、財產(chǎn)使用費、開辦費、日常經(jīng)營管理費用。

（二）變動成本：財險公司的變動成本包括賠付成本和變動費用

1.賠付成本。是財險公司最大的成本支出，是保險公司履行合同責(zé)任的體現(xiàn)。

2.變動費用。是指成本費用中與原保費收入成正相關(guān)的那部分費用。主要有以下具體項目：手續(xù)費及傭金支出、銷售人力成本、業(yè)務(wù)拓展費用等。

四、保險業(yè)本量利計算公式及指標(biāo)內(nèi)涵

（一）一般行業(yè)本量利基本公式

營業(yè)利潤=銷售額（1-變動成本率）-固定成本

=銷售額-變動成本-固定成本

=主營業(yè)務(wù)收入-變動成本-固定成本

（二）保險業(yè)本量利基本公式

承保利潤=已賺保費-綜合賠付成本-綜合費用

=已賺保費-綜合賠付成本-（變動費用+固定費用）

=主營業(yè)務(wù)收入-（綜合賠付成本+變動費用）-固定費用

=主營業(yè)務(wù)收入*（1-變動成本率）-固定費用

注：變動成本=綜合賠付成本+變動費用

（三）保險業(yè)與一般行業(yè)本量利公式的區(qū)別

1.一般行業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入等于銷售額，而保險業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入不等于銷售額，而是等于已賺保費。由于保險公司的特殊性，在保險合同生效后，會計上確認(rèn)的收入不是按照合同金額一次性確認(rèn)收入，而是隨著保險合同責(zé)任的履行逐步分期確認(rèn)。在利潤表上主營業(yè)務(wù)收入等于已賺保費。已賺保費是再保后的自留保費扣除未到期責(zé)任準(zhǔn)備金后的結(jié)果。而銷售額是指按照保險合同金額一次性確認(rèn)的收入，在利潤表上是以原保險業(yè)務(wù)收入（簡稱原保費收入）反映，不等于主營業(yè)務(wù)收入。

因此，在計算報表利潤、披露對外報表時，應(yīng)采取主營業(yè)務(wù)收入，其對應(yīng)的是已賺保費；在進行內(nèi)部管理，如機構(gòu)考核、下達保費計劃時，應(yīng)采取銷售額更合理，其對應(yīng)的是原保費收入。

2.一般行業(yè)變動費用率計算基數(shù)與成本動因相同，而財險公司變動費用率的計算基數(shù)與實際的成本動因不同。財險公司的變動費用率，按照財務(wù)報表口徑，其計算基數(shù)是已賺保費，而實際的成本動因則是原保費收入。

變動成本=綜合賠付成本+變動費用

公式進一步推導(dǎo)：

變動成本/已賺保費=綜合賠付成本/已賺保費+變動費用/已賺保費

即：變動成本率=綜合賠付率+變動費用率

注：綜合賠付率和變動費用率采取的計算基數(shù)都是已賺保費。

然而，從成本動因上，變動費用如手續(xù)費及傭金支出、銷售人力成本、業(yè)務(wù)拓展費用等支出是在保險合同生效時就一次性確認(rèn)當(dāng)期費用的，隨著銷售額的增加而成比例增加，反正減少。顯然，變動費用與原保費收入匹配更為合理，而與已賺保費不匹配，無直接相關(guān)性。因此，在計算變動費用率時，基數(shù)應(yīng)調(diào)整為原保費收入更合理。

即：調(diào)整變動費用率=變動費用/原保費收入

（四）考慮保險業(yè)特殊性后的本量利公式及指標(biāo)內(nèi)涵

為了與現(xiàn)有財務(wù)報表口徑有所區(qū)別，將調(diào)整后的變動成本率稱為邊際成本率；將調(diào)整后的承保利潤稱為經(jīng)營利潤，調(diào)整后的綜合成本率稱為經(jīng)營成本率，調(diào)整后公式如下：

公式1：邊際成本率=綜合賠付率+調(diào)整變動費用率

（綜合賠付率=綜合賠付成本/已賺保費；調(diào)整變動費用率=變動費用/保費收入）

公式2：經(jīng)營利潤=銷售額*（1-邊際成本率）-固定費用

=原保費收入*（1-邊際成本率）-固定費用

公式3：經(jīng)營成本率=邊際成本率+固定費用率

=綜合賠付率+調(diào)整變動費用率+固定費用率

五、本量利分析在評價分支機構(gòu)經(jīng)營效益的運用

（一）運用現(xiàn)有財務(wù)口徑效益指標(biāo)評價存在的問題

在對分支機構(gòu)考核評價中，經(jīng)?？吹揭粋€怪現(xiàn)象：某個機構(gòu)業(yè)務(wù)下滑嚴(yán)重，在資源投入沒有明顯下降的情況下，報表利潤很高，利潤超額完成，綜合成本率很低，導(dǎo)致效益考核得分不錯。而某些機構(gòu)處于業(yè)務(wù)增長呈現(xiàn)良好勢頭，精打細(xì)算、資源投入有效性明顯提高，但財務(wù)報表呈現(xiàn)的利潤卻不盡理想，出現(xiàn)虧損，導(dǎo)致效益指標(biāo)均不達標(biāo)的情況，大大打擊了那些機構(gòu)的發(fā)展積極性。

在實際工作中這種情況很常見。由于開業(yè)年限、地區(qū)間業(yè)務(wù)增速不平衡等原因，財務(wù)報表上的利潤和綜合成本率指標(biāo)往往不足以合理的評價一家機構(gòu)的實際盈利水平和業(yè)務(wù)質(zhì)量，甚至?xí)霈F(xiàn)巨大反差，導(dǎo)致誤判。

（二）誤判的原因分析

原因：保險會計的收入與費用部分不匹配是導(dǎo)致誤判的根源，具體表現(xiàn)為原保費收入與已賺保費的對比關(guān)系。

從簽單年度看，已賺保費可分為兩部分：一是往年簽單在上年底提取的未到期責(zé)任準(zhǔn)備金的余額在當(dāng)期的轉(zhuǎn)回而形成的已賺保費；二是當(dāng)年簽單自留保費扣除提取的未到期責(zé)任準(zhǔn)備金形成的已賺保費。

為了計算方便，假設(shè)簽單時間是均衡的，暫不考慮再保因素。一般保費收入與已賺保費的對比會出現(xiàn)三種情況：

1.保費收入低于已賺保費的情況。一般發(fā)生在保費同比負(fù)增長時，當(dāng)年簽單形成的已賺保費小于往年轉(zhuǎn)回的已賺保費。由于當(dāng)期進入損益的綜合費用是與原保費收入正相關(guān)，這就導(dǎo)致綜合費用率被攤薄，從而呈現(xiàn)出費用率水平低的假象，利潤虛高。這時要剔除往年未到期責(zé)任準(zhǔn)備金轉(zhuǎn)回形成的已賺保費帶來的盈利因素，需調(diào)低綜合費用率。

2.保費收入高于已賺保費的情況。一般發(fā)生在保費同比正增長時，當(dāng)年簽單形成的已賺保費大于往年轉(zhuǎn)回的已賺保費。由于當(dāng)期進入損益的綜合費用是與原保費收入正相關(guān)，這就導(dǎo)致綜合費用率被拉高，從而呈現(xiàn)出費用率水平高的假象，利潤虛低。這時要剔除往年未到期責(zé)任準(zhǔn)備金轉(zhuǎn)回形成的已賺保費帶來的盈利因素，需調(diào)高綜合費用率。

3.保費收入等于已賺保費的情況。一般發(fā)生在保費同比基本不增長時，這時的綜合費用率最靠近實際水平。

（三）具體舉例說明

舉例：A、B公司當(dāng)年原保費收入都是10000萬元，費用投入水平分別為29%（A）＜36%（B），綜合賠付率均是65%。A公司屬于業(yè)務(wù)同比正增長，B公司同比負(fù)增長，受上年保費規(guī)模的影響，轉(zhuǎn)回的已賺保費不同，導(dǎo)致當(dāng)年已賺保費不同。相關(guān)數(shù)據(jù)如下表，要求判斷盈利能力。

表1 A、B公司經(jīng)營數(shù)據(jù)

1.直接通過財務(wù)報表效益指標(biāo)，判斷A、B公司的盈利能力。

公式（1）：綜合成本率=綜合賠付率+綜合費用率

=綜合賠付成本/已賺保費+綜合費用/已賺保費

公式（2）：承保利潤=已賺保費*（1-綜合成本率）

表2 A、B公司財務(wù)口徑效益指標(biāo)

按照財務(wù)報表數(shù)據(jù)，A公司綜合成本率101%，承保利潤虧損100萬元。B公司綜合成本率95%，承保利潤盈利600萬元。判斷結(jié)果是：A不盈利，B公司盈利能力較強。

這樣的結(jié)果顯然存在誤判，從表格可看出，A、B公司綜合賠付率相同，而A公司變動費用率及固定費用率合計投入比B公司低。顯然A公司資源投入更有效，更有發(fā)展?jié)摿Α?/p>

2.以調(diào)整后的本量利分析計算出的利潤及經(jīng)營成本率等效益指標(biāo)，判斷A、B公司的盈利能力。

公式：（1）經(jīng)營成本率=綜合賠付率+經(jīng)營費用率

=綜合賠付成本/已賺保費+綜合費用/保費收入

（2）經(jīng)營利潤=銷售額*（1-經(jīng)營成本率）

表3 A、B公司調(diào)整后口徑效益指標(biāo)

按照調(diào)整后方法計算：A公司經(jīng)營成本率為94%，經(jīng)營利潤600萬元；B公司經(jīng)營成本率為101%，經(jīng)營利潤100萬元。判斷結(jié)果：A盈利，B公司不盈利，A公司創(chuàng)效能力遠(yuǎn)遠(yuǎn)好于B公司。

顯然，這種方法剔除了已賺保費與原保費收入的差額對效益指標(biāo)的影響，計算出來的結(jié)果更合理。