政府會計制度改革背景下公立醫(yī)院財務(wù)管理研究

聞毅

摘 要：新政府會計體系的實行是公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)的重大財務(wù)制度改革，公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)要自主作為，全面落實改革政策。本文介紹了政府會計體系改革環(huán)境下，公立醫(yī)院財務(wù)應(yīng)該如何進(jìn)行管理。

關(guān)鍵詞：政府會計體系;公立醫(yī)院;財務(wù)管理;分析

一、政府會計體系改革環(huán)境下公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)管理遇到的挑戰(zhàn)

1.財務(wù)管理比較粗放，新財務(wù)控制體系建立遲緩

公立醫(yī)院是具有社會公益屬性的特殊事業(yè)機(jī)構(gòu)，長時間受到政府監(jiān)督與政策經(jīng)費支持，財務(wù)管理活動由政府機(jī)關(guān)主導(dǎo)和代理，缺乏自主性;同時相對普通企業(yè)來說，公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)競爭及管理壓力不大，提高財務(wù)管理的要求意識不緊迫，缺少主動提高財務(wù)管理質(zhì)量的熱情，造成財務(wù)管理效果不佳。公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)實現(xiàn)市場化后，主動運營、自負(fù)盈虧，財政補助相對削減，令公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)面臨較大的市場競爭挑戰(zhàn)，財務(wù)管理盡管有所增強(qiáng)，但總體水平依舊不高，而且長時間的粗放型管理方式存在很多問題，極大延遲了公立醫(yī)院建立現(xiàn)代化財務(wù)控制體系速度，新舊制度結(jié)合難度較高。

2.現(xiàn)有財務(wù)工作者無法有效迎合新制度下財務(wù)活動

新制度集中了現(xiàn)有的各種會計制度，基于此開展優(yōu)化完善與革新，雖沒有實簡化，可是內(nèi)容較多、變化很大，令新制度實行難度系數(shù)快速提高。新制度正常實行對財務(wù)工作者整體素質(zhì)及業(yè)務(wù)水平都有較高要求，但是因為公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)對于新制度的推廣、教育培訓(xùn)不全面，加之財務(wù)工作者工作量大，缺少學(xué)習(xí)時間，導(dǎo)致目前依舊有許多財務(wù)工作者對新制度缺少整體了解與深度解讀，對相關(guān)工作流程非常陌生，還沒有扭轉(zhuǎn)管理理念與工作思路，造成新制度不能正常推進(jìn)落實，極大限制到財務(wù)控制效率的提高。

二、新政府會計體系變革對公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)工作的影響

1.平行記賬核算模式

平行記賬核算模式是新政府會計體系變革最大的突破點，結(jié)合平行記賬核算模式的需求，公立醫(yī)院應(yīng)實施收付實現(xiàn)制財務(wù)預(yù)算核算與權(quán)責(zé)發(fā)生制的財務(wù)會計核算體系，促使預(yù)算會計與財務(wù)會計的適度分離并相互銜接，權(quán)責(zé)發(fā)生制更符合公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)的財務(wù)會計核算工作，公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)屬于公益屬性的事業(yè)機(jī)構(gòu)，業(yè)務(wù)工作比較煩瑣，資金規(guī)模很大，更要融入預(yù)算控制。固定資本折舊便是一個典型的例子。對于賬務(wù)處理根據(jù)“待沖基金”科目通過科教項目收入、財政補助收入建立無形資本、固定資本和衛(wèi)生材料、藥品等物資所構(gòu)成的，但這些資本的累積折舊不引入本期醫(yī)療業(yè)務(wù)費用，進(jìn)而造成“待沖基金”科目收支配比失效，如此醫(yī)療業(yè)務(wù)費用情況就無法得到準(zhǔn)確體現(xiàn)。為處理這一問題，新制度通過預(yù)算會計以收付實現(xiàn)制進(jìn)行核算，把財政補助由財務(wù)會計中分離，進(jìn)而令固定資本所提折舊，根據(jù)用途全額進(jìn)入本期有關(guān)資本費用和成本，更加可以體現(xiàn)醫(yī)療業(yè)務(wù)費用，醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)會計實施徹底的權(quán)責(zé)發(fā)生制。

2.會計要素與科目的改變

“財務(wù)會計與預(yù)算會計適度分離并相互銜接”的財務(wù)核算形式，是政府會計系統(tǒng)總結(jié)研究以往單位系統(tǒng)預(yù)算財務(wù)機(jī)制，趨利避害并根據(jù)《政府會計基本準(zhǔn)則》的需求制定出來的。根據(jù)會計要素方面來研究，新會計制度與現(xiàn)有的醫(yī)院財務(wù)機(jī)制的沖突表現(xiàn)在以下兩點。

（1）預(yù)算財務(wù)和財會功能的沖突。原醫(yī)療機(jī)構(gòu)會計設(shè)定了資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、收益、成本、負(fù)債等要素，由此反映和核算醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)狀況。新政府會計體系采取“3+5要素”形式。簡單地說，新制度財務(wù)會計核算涉及了資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、收入、費用、負(fù)債等要素;預(yù)算財務(wù)核算涉及預(yù)算收支與預(yù)算結(jié)余三種要素。新制度就是基于八個要素來反映同個財務(wù)核算體系預(yù)算會計與財務(wù)會計的雙重作用。

（2）醫(yī)院財務(wù)的預(yù)算報表沒有形成獨立的預(yù)算報告，其是依靠財務(wù)報表;新制度以單位預(yù)算會計核算生成預(yù)算會計報表，以財務(wù)會計核算生成財務(wù)報表。

會計科目編制也有較大的變化，具體表現(xiàn)在如下幾點：①將“科教項目收入”“醫(yī)療收入”引進(jìn)“事業(yè)預(yù)算收入”。②清除了資產(chǎn)型“應(yīng)收醫(yī)療款”“應(yīng)收在院病人醫(yī)療款”含有醫(yī)院特點的科目，稱作“應(yīng)收賬款”，并加入了“研發(fā)支出”“應(yīng)收利息”等。③凈資產(chǎn)型科目設(shè)立中清除了“待沖基金”“事業(yè)基金”而把“科教項目結(jié)余”“財政補助結(jié)余”引入預(yù)算財務(wù)體系內(nèi)核算，而且加入了“權(quán)益法調(diào)整”“累計盈余”“本期盈余”“本年盈余分配”“以前年度盈余調(diào)整”“無償調(diào)撥凈資產(chǎn)”。④負(fù)債型科目設(shè)置加入了“預(yù)計負(fù)債”“應(yīng)付利息”以及“應(yīng)交增值稅”;清除了“應(yīng)付福利費”“應(yīng)付社會保障費”等。⑤新添“非同級財政撥款收入”與“經(jīng)營收入”“其他收入”收入類科目設(shè)立，清除“財政補助支出”“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”與“科教項目支出”，增添了“單位管理費用”“業(yè)務(wù)活動費用”以及“經(jīng)營費用”。

新政府會計體系科目設(shè)置的變化能夠發(fā)現(xiàn)，首先，《政府會計制度》把“科教項目結(jié)余”引入“非財政撥付結(jié)轉(zhuǎn)”和“非財政撥付結(jié)余”，該種改變就是由預(yù)算會計類科目設(shè)置獲得充分表現(xiàn)。其次，盡管醫(yī)療機(jī)構(gòu)會計體系中的“待沖基金”項目，財政補助收付是根據(jù)收付實現(xiàn)制進(jìn)行核算，有利于表現(xiàn)醫(yī)療費用和醫(yī)療收益間的分配關(guān)系，迎合了有關(guān)預(yù)算管理需求。但待沖基金不引入醫(yī)療業(yè)務(wù)費用，醫(yī)院削弱醫(yī)院費用核算、虛構(gòu)醫(yī)療收付結(jié)算等內(nèi)容，以財政經(jīng)費購入固定資本、無形資本于計提折舊、攤銷過程，遮掩成本真實狀況。為處理以上現(xiàn)象，政府會計方面沒有留下“待沖基金”項目，充分展現(xiàn)了新制度“雙功能”“雙基礎(chǔ)”以及“雙報告”等特點。

由此得知，從設(shè)計思路方面來說，新政府會計體系更為注重預(yù)算執(zhí)行數(shù)據(jù)，不斷優(yōu)化現(xiàn)有預(yù)算控制工作，這就需要醫(yī)院提高預(yù)算執(zhí)行力以及規(guī)范、完善預(yù)算硬化制約制度，不斷細(xì)分現(xiàn)存的預(yù)算編制任務(wù)，確定各部門及科室的醫(yī)療機(jī)構(gòu)會計預(yù)算目標(biāo)。

3.財務(wù)報表的改變

財務(wù)報告是以財務(wù)報表方式展現(xiàn)，新政府會計體系加入了記錄與核算預(yù)算落實數(shù)據(jù)的需求，清除了醫(yī)療收入成本明細(xì)表、財政補助收付狀況表以及成本報表三種報表形式，加入預(yù)算收入支出表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動表、財政撥款預(yù)算收入支出表三種財務(wù)報表，加入了26個預(yù)算會計科目，包含了收入成本表、資產(chǎn)負(fù)債表以及資金流量表等集中報表。但新政府會計體系主要從宏觀方面考量考慮問題，無法迎合醫(yī)療機(jī)構(gòu)微觀經(jīng)濟(jì)控制的需求。比如，醫(yī)療收益和科教活動收益在經(jīng)費來源及性質(zhì)上有明顯區(qū)別，將二者集中在事業(yè)收益科目中很難符合醫(yī)院決策和管理要求。而本身運營大都是醫(yī)院固有經(jīng)費，本身運營的內(nèi)容無法在資金流量表上獨立體現(xiàn)，必定會影響醫(yī)院財務(wù)控制，造成醫(yī)院在具體業(yè)務(wù)中對少數(shù)科目展開更為細(xì)致的核算，并增多財務(wù)報表總量，以迎合新制度需要。這也造成落實權(quán)責(zé)發(fā)生制的醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)會計科目和實施收付實現(xiàn)制的新制度預(yù)算會計科目不能實現(xiàn)完美結(jié)合。

三、政府會計體系改革環(huán)境下公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)強(qiáng)化財務(wù)管理的策略

1.梳理完善公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)業(yè)務(wù)程序，加快新財務(wù)管理機(jī)制建立

公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)要根據(jù)新制度各項規(guī)定，按照公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)發(fā)展情況與財務(wù)管理工作要求，迅速梳理當(dāng)前醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)管理操作流程，優(yōu)化新舊制度結(jié)合各項細(xì)則，加快新財務(wù)管理制度建立。公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)要結(jié)合2018年12月31號以前的原賬匯總制定財務(wù)余款明細(xì)表;根據(jù)新制度規(guī)定入手制定新的年度財務(wù)科目核算制度，并形成新財會科目體制的早期余額。

2.研發(fā)轉(zhuǎn)型財務(wù)信息平臺

公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)要提高對信息化的經(jīng)費、人才以及技術(shù)投資，以全面推進(jìn)信息化發(fā)展，大力提高信息化程度，為促進(jìn)新舊制度的良好連接和過渡打好基礎(chǔ)?；诮∪男畔⑾到y(tǒng)，公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)應(yīng)結(jié)合“平行記賬”方式運行要求加快更新與升級財務(wù)管理平臺;聘用專業(yè)技術(shù)人才和專業(yè)隊伍協(xié)助做好財務(wù)平臺更新與升級，全面保障操作軟件可以充分支撐平行記賬方式的正常運作。

3.加強(qiáng)公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)工作者政府會計制度的專業(yè)培訓(xùn)

新政府會計制度的執(zhí)行要求公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)工作者轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的記賬方式，改變落后的財務(wù)理念，知道新舊制度的差別和關(guān)聯(lián)。政府會計規(guī)范體系建立以“雙功能”“雙基礎(chǔ)”以及“雙報告”為基礎(chǔ)，隔離政府財會與預(yù)算會計兩大子系統(tǒng)，提高了財務(wù)工作者的作業(yè)難度。

新政府會計制度要求公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)工作者具有較高的專業(yè)水平，在工作中根據(jù)“平行記賬”需求，把同筆經(jīng)濟(jì)項目根據(jù)兩大系統(tǒng)制定合適的財務(wù)分錄，符合公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)經(jīng)濟(jì)項目管理的需求制定兩個報告體系。為確保新舊制度的充分連接，為了使兩大系統(tǒng)更為高效、精準(zhǔn)的體現(xiàn)公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)的財務(wù)數(shù)據(jù)與預(yù)算數(shù)據(jù)，就需要加強(qiáng)財務(wù)工作者的新制度培訓(xùn)，增強(qiáng)財務(wù)工作者對新政府會計制度的了解，提高公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)工作者的專業(yè)素質(zhì)。

綜上所述，新政府會計制度已進(jìn)入正式實施，公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)要深刻領(lǐng)悟其內(nèi)涵，在制度導(dǎo)向下，勇立潮頭，推陳出新，促進(jìn)醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)管理本質(zhì)發(fā)現(xiàn)。依靠新舊制度改變和公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)管理情況，研究當(dāng)前財務(wù)控制的難點，梳理與完善財務(wù)流程，建立醫(yī)院財務(wù)控制制度與財務(wù)控制體系。而且強(qiáng)化對現(xiàn)有財務(wù)工作者的教育培訓(xùn)，提高他們的整體素養(yǎng)，并調(diào)節(jié)財務(wù)工作者選聘門檻，提高儲備人才水平。更要順應(yīng)時代潮流，積極推進(jìn)信息化發(fā)展，充分吸引使用先進(jìn)科學(xué)的信息化系統(tǒng)助力公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)財務(wù)控制機(jī)制高效運作，進(jìn)而切實提高財務(wù)管理水平，提高內(nèi)部治理效果。

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（責(zé)任編輯：劉海琳）