試論新形勢下企業(yè)會計政策的選擇

戴 茹

隨著經(jīng)濟體制改革的進一步深化和社會主義市場經(jīng)濟體制的逐步確立,我國經(jīng)濟已逐步融入到世界經(jīng)濟的大家庭中,中國市場已與國際市場接軌。作為經(jīng)濟活動的計量手段,會計的發(fā)展也與時俱進,財政部在2006年發(fā)布了新的企業(yè)會計準則,自2007年起在上市公司開始執(zhí)行。新會計準則使用了國際上通用的會計準則模式,制定和發(fā)布具體會計準則,指導企業(yè)執(zhí)行新會計準則,其中最重要的一點就是把會計處理的部分權限下放給企業(yè),使企業(yè)有權根據(jù)自身的情況靈活確定所采用的會計政策和具體的會計處理方法,使得會計主體對會計政策選擇存在自由空間,企業(yè)可以根據(jù)自身實際情況在準則允許的范圍內(nèi)選擇會計政策,對其財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量信息做出公允確認、計量和報告,滿足相關利益者的需要。

一、會計政策選擇的意義

企業(yè)盈余管理和稅收籌劃等理論的興起和盛行,使得會計政策選擇越來越“合法化”。會計政策選擇不只是一種會計管理手段和方法,而且合理選擇會計政策不僅關系到企業(yè)相關各方的利益均衡,也有利于企業(yè)的長遠發(fā)展,因此,會計政策的可選擇性符合企業(yè)經(jīng)營管理多元化的要求,也是會計政策自身價值的體現(xiàn)。企業(yè)會計政策選擇有利于合理反映企業(yè)經(jīng)營業(yè)務特點,企業(yè)可以從自身條件出發(fā)有針對性地選擇會計政策;有利于平衡企業(yè)相關各方利益關系,在不同領域給予不同利益方以利益傾斜;有利于實現(xiàn)企業(yè)盈余管理目標,實現(xiàn)利潤在不同會計期間的分配,為企業(yè)整體經(jīng)營戰(zhàn)略服務。

會計政策作為國家規(guī)范企業(yè)會計行為的具體規(guī)則,在政策制定時兼顧了其權威性和靈活性,既統(tǒng)一了企業(yè)的會計核算行為,也給執(zhí)行者留下了選擇空間。首先,會計政策本身為會計政策選擇提供空間,例如我國會計政策中資產(chǎn)八項減值準備計提、存貨計價方法等,都給予了一定的選擇空間;其次,市場經(jīng)濟發(fā)展為會計政策選擇提供了條件,資產(chǎn)價值的市場化為會計政策選擇創(chuàng)造了客觀條件;第三,會計監(jiān)督體系為會計政策選擇提供了保障,有效地限制了企業(yè)進行會計政策選擇的投機性,從而規(guī)范了企業(yè)會計政策選擇行為。

二、影響會計政策選擇的因素分析

在我國,會計準則屬于行政法規(guī)范疇,會計政策所包括的具體會計原則、基礎和具體會計處理方法由會計準則規(guī)定。在當前歐債危機、全球經(jīng)濟不景氣的背景下,我國企業(yè)總體運行情況也不容樂觀,投資者對企業(yè)的會計政策選擇勢必更加關注,而我國企業(yè)的會計政策按照新會計準則存在著較大的可選擇空間,盡管會計政策具有強制性和多層次性的特點,企業(yè)的會計政策選擇除了受行業(yè)特點影響外,很大程度上取決于經(jīng)營者管理思想和公司盈利能力等這些不確定性因素。各利益相關者應該重點關注下列會計政策選擇動因,防止管理當局利用盈余管理或利潤操縱來粉飾報表。

（一）規(guī)避市場監(jiān)管因素

我國的證券市場還是一個不完善的資本市場,國家通過一系列會計指標對企業(yè)的上市、配股、交易及退出等市場行為進行規(guī)范。如規(guī)定企業(yè)首次公開發(fā)行股票（IPO）,上市公司連續(xù)兩年虧損,其股票就要被特別處理（ST）;公司連續(xù)三年虧損就要被暫停交易等。上市公司為了達到實際控制人的利益,往往會通過在當年扭虧無望的情況下加大虧損從而達到次年扭虧為盈等,操縱利潤手段與市場監(jiān)管部門進行博弈。這樣,選擇或變更會計政策自然也就成了一個重要的手段。

（二）利益誘導因素

按照委托代理理論,企業(yè)的管理當局要掌握企業(yè)的經(jīng)營信息,所有者必須通過財務報表來衡量管理當局的經(jīng)營業(yè)績,因此企業(yè)管理當局的薪金總額總會受會計利潤水平的影響。為了提高薪酬收入水平,管理當局有可能選擇增加會計利潤的會計政策,如企業(yè)管理當局為增加個人收入,在其任期內(nèi)選擇會計政策粉飾財務報表,使得與薪酬掛鉤的各項指標都符合要求,以此取得高收入。

（三）合理避稅因素

國家為了扶持某些行業(yè),往往在某段時間給予某些企業(yè)一定的稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)為了合理避稅,會利用稅法上的優(yōu)惠政策,有目的的選擇會計政策,進而達到合理避稅的目的。例如選擇不同的銷售收入結算方式和結算時點,從而控制收入確認時間,合理歸屬收入年度,由此達到減稅或延緩納稅的目的。

（四）政治成本因素

我國國有上市公司管理當局大多數(shù)是有國有控股股東或主管部門派遣的,他們通常要接受控股股東或主管部門的考核,這種考核也主要是以業(yè)績?yōu)闃藴?。管理當局會通過選擇會計政策做好相關的考核指標,如期完成各項任務指標,從而保住自己的職位甚至得到提升。因此,在上市公司整體經(jīng)營狀況不理想、監(jiān)督機制不健全的情況下,管理當局努力工作的政績遠不如通過會計政策選擇操縱利潤來得立竿見影。為了實現(xiàn)上述目標,管理當局可能就會選擇增加或虛增利潤的會計政策。

三、會計政策選擇的啟示

企業(yè)會計準則是會計主體各利益相關方相互博弈的產(chǎn)物,本身具有不完全性、可選擇性和可變更性,它是伴隨著經(jīng)濟的發(fā)展而發(fā)展起來的,并在發(fā)展過程中隨著新事物、新情況的出現(xiàn)不斷補充和完善。會計政策選擇是企業(yè)的自主權利,但這種權利不能濫用,必須遵循既定的“游戲規(guī)則”,會計準則在其中扮演著至關重要的角色。

（一）及時修訂完善會計準則

由于會計準則是在特定環(huán)境下,各利益主體為了實現(xiàn)自身經(jīng)濟利益而制定的衡量會計主體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量信息的規(guī)則,它總是與經(jīng)濟的發(fā)展階段相關。根據(jù)會計準則具有時效性的這一特點,把握我國社會主義市場經(jīng)濟規(guī)律,要及時、不斷地修訂和完善會計準則,盡量減少準則執(zhí)行過程中不明確或含糊不清的規(guī)定,縮小會計政策選擇的空間和范圍,準確衡量會計主體的經(jīng)營業(yè)績。

（二）會計準則應具有前瞻性

會計準則既然屬于行政法規(guī)范疇,就不能朝令夕改,制定準則時應隨著經(jīng)濟業(yè)務的發(fā)展和新問題的涌現(xiàn),以及適應會計國際協(xié)調(diào)和交流的需要,使其具有適度的前瞻性,同時給予會計主體應有的選擇空間。在研究當前主要業(yè)務的同時,保持現(xiàn)行會計政策的連續(xù)性和穩(wěn)定性,并適度考慮未來可能涉及的業(yè)務,既要考慮現(xiàn)狀,又不過多囿于現(xiàn)實,適度考慮未來的改革發(fā)展。

（三）減少盈余管理空間

在現(xiàn)階段,由于我國相關法律制度的不完善和缺乏會計信息的判斷標準,利益相關者很難區(qū)分會計主體通過會計政策選擇實現(xiàn)的盈余管理和會計造假行為。因此有關法律、法規(guī)、政策和契約要及時進行修改和完善,避免會計主體蓄意造假行為的發(fā)生。企業(yè)應謹慎適度選用公允價值計量模式,明確公允價值的取得途徑和確認程序,統(tǒng)一規(guī)范企業(yè)內(nèi)部公允價值計量管理,確保公允價值計量的準確性、可靠性,減少企業(yè)的盈余管理空間。

（四）合理進行會計職業(yè)判斷

會計職業(yè)判斷不僅要取決于會計從業(yè)人員的業(yè)務素質(zhì),而且依賴其職業(yè)道德,是會計從業(yè)人員綜合能力素質(zhì)的體現(xiàn),而這種體現(xiàn)不能受外界包括管理當局的干擾。要規(guī)范自身會計行為,減少任意性,謹慎選擇會計政策,合理公允地反映企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量信息,提升企業(yè)管理水平,不斷增加企業(yè)價值。