增值稅稅改形勢(shì)下物流企業(yè)財(cái)務(wù)決策探析

王 真

一、引言

2019年4月1日起,我國(guó)開(kāi)始實(shí)施新的增值稅稅率,將制造業(yè)等行業(yè)16%增值稅稅率降至13%,交通運(yùn)輸和建筑等行業(yè)10%增值稅稅率降至9%。6%一檔的稅率保持不變。經(jīng)過(guò)這一稅務(wù)政策的變化可能將會(huì)影響相關(guān)行業(yè)的財(cái)務(wù)決策,使得既有的財(cái)務(wù)決策已不一定適用于自身的發(fā)展。對(duì)此本文將針對(duì)物流企業(yè)增值稅方面的政策變化,對(duì)物流企業(yè)做一些相關(guān)分析,幫助企業(yè)做出正確的財(cái)務(wù)決策。

二、投資業(yè)務(wù)的選擇決策分析

擁有貨場(chǎng)、大型倉(cāng)庫(kù)或者其他場(chǎng)所的物流公司可能會(huì)將其不動(dòng)產(chǎn)出租,開(kāi)展不動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù),也可能選擇代客貯放、保管貨物,從事倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)。但是倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)務(wù)與不動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)在交易目的,合同內(nèi)容,倉(cāng)庫(kù)實(shí)際運(yùn)營(yíng)管理方,保管義務(wù)和安全責(zé)任方等有很大不同。倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)主要是代客戶存儲(chǔ)貨物,倉(cāng)庫(kù)實(shí)際運(yùn)營(yíng)管理方為受托方,受托方負(fù)有保管義務(wù)。不動(dòng)產(chǎn)租賃主要是將貨場(chǎng)、倉(cāng)庫(kù)的使用權(quán)出租,并取得租金,對(duì)貨物的貯存不負(fù)有安全責(zé)任。在租金和倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)收入相同的情況下,兩者最大的區(qū)別在于繳納的稅金存在差異。牽涉到的稅金主要有增值稅、房產(chǎn)稅、城建稅、教育費(fèi)附加以及印花稅,因?yàn)椴粍?dòng)產(chǎn)租賃和倉(cāng)儲(chǔ)適用的印花稅都使用收入的0.1%計(jì)算,所以在收入相等的條件下兩者的印花稅相等,所以印花稅對(duì)決策沒(méi)有影響,不做考慮。對(duì)決策產(chǎn)生影響的稅主要有上述提到的前四個(gè)。

增值稅稅改之后,由于不動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)稅率的改變使得物流企業(yè)先前業(yè)務(wù)的投資和經(jīng)營(yíng)方式有可能不再適用,企業(yè)應(yīng)重新考慮對(duì)貨場(chǎng)、大型倉(cāng)庫(kù)或者其他場(chǎng)所的投資經(jīng)營(yíng)方式的適用性。擁有倉(cāng)庫(kù)的物流企業(yè)究竟選擇將倉(cāng)庫(kù)出租,按不動(dòng)產(chǎn)租賃的方式投資經(jīng)營(yíng),開(kāi)具倉(cāng)庫(kù)租賃發(fā)票,還是選擇以倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的方式進(jìn)行經(jīng)營(yíng),開(kāi)具倉(cāng)儲(chǔ)增值稅專用發(fā)票,繳納增值稅,在哪種投資經(jīng)營(yíng)方式下更利于減輕稅負(fù),需要做具體分析,調(diào)整戰(zhàn)略。

本文在做倉(cāng)庫(kù)投資經(jīng)營(yíng)方式的稅收分析過(guò)程中假設(shè)不考慮倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)提供過(guò)程中要投入的倉(cāng)儲(chǔ)管理費(fèi),另外也不考慮除增值稅、城建稅、教育費(fèi)附加和地方教育費(fèi)附加以及房產(chǎn)稅之外的其他稅費(fèi)。城市維護(hù)建設(shè)稅假設(shè)為7%,教育費(fèi)附加為3%,地方教育費(fèi)附加為2%。

2019年4月倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的增值稅稅率沒(méi)有發(fā)生較大變化,對(duì)于一般納稅人而言,依然適用6%的增值稅稅率,小規(guī)模納稅人適用3%的征收率。對(duì)于不動(dòng)產(chǎn)租賃新稅法規(guī)定,（1）一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn),可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法,按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。（2）一般納稅人在2019年4月1日之后出租其2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn),適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅,適用稅率9%。（3）小規(guī)模納稅人出租不動(dòng)產(chǎn)適用5%的征收率。

因此對(duì)于一般納稅人物流公司而言,2019年4月份如果將閑置的倉(cāng)庫(kù)對(duì)外出租,其不動(dòng)產(chǎn)為2016年5月1日以后取得,或雖然是2016年4月30前取得但其自愿選擇一般計(jì)稅方法的稅率9%,則：應(yīng)交的增值稅=[收取的租金/（1+9%）]*9%;

一般納稅人出租的不動(dòng)產(chǎn)系2016年4月30日前取得以及小規(guī)模納稅人出租不動(dòng)產(chǎn),可選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法適用5%征收率計(jì)算增值稅稅額,則

應(yīng)交的增值稅款=[收取的租金/（1+5%）]*5%;

如果一般納稅人物流公司將閑置倉(cāng)庫(kù)用于倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù),則：應(yīng)交的增值稅稅款=[收取的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)/（1+6%）]*6%;

小規(guī)模納稅人物流公司將閑置倉(cāng)庫(kù)用于倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)適用3%征收率計(jì)算增值稅稅額。則：應(yīng)交增值稅稅款=[收取的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)/（1+3%）]*3%。

對(duì)于房產(chǎn)稅來(lái)講,如果企業(yè)將房屋用于倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù),則屬于自用房產(chǎn),那么其房產(chǎn)稅就要按照扣除房產(chǎn)原值一定百分比之后的余值乘以1.2%的房產(chǎn)稅稅率計(jì)算繳納,房產(chǎn)稅中的減除比例一般為10%-30%,具體的扣除比例由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。則房產(chǎn)稅的計(jì)算公式為：房產(chǎn)稅=房產(chǎn)原值×（1-房產(chǎn)原值減除比率）×1.2%;

如果公司將該房屋建筑物用于不動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù),那么其房產(chǎn)稅就要按照租金收入的12%計(jì)算繳納。即：房產(chǎn)稅=租金收入×12%。

一般納稅人物流企業(yè)將2016年4月30日之后購(gòu)入的不動(dòng)產(chǎn)用于倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)或用于出租,相應(yīng)的稅費(fèi)計(jì)算見(jiàn)表1。

表1 納稅計(jì)算Table 1 Taxcalculation

一般納稅人物流企業(yè)將2016年4月30日之后購(gòu)入的不動(dòng)產(chǎn)出租收取的租金收入與假設(shè)提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)收取的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)相同時(shí),房產(chǎn)原值與收入的關(guān)系：

收入/（1+6%）×6%×（1+7%+3%+2%）+房產(chǎn)原值×（1-房產(chǎn)原值減除比率）×1.2%=收入/（1+9%）×9%×（1+7%+3%+2%）+收入×12%

得出房產(chǎn)原值/收入=12.43/（1-房產(chǎn)原值減除比率）。

從上述關(guān)系式可以看出,假如其他條件相同的情況下,一般納稅人物流公司在選擇倉(cāng)庫(kù)的投資經(jīng)營(yíng)方式時(shí),如果將其2016年4月30日之后購(gòu)入的倉(cāng)庫(kù)等不動(dòng)產(chǎn)對(duì)外出租獲得的租金和提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)取得的收入金額相等,當(dāng)不動(dòng)產(chǎn)原值為租金或倉(cāng)儲(chǔ)收入的12.43/（1-房產(chǎn)原值減除比率）倍時(shí),不動(dòng)產(chǎn)租賃的租金所納稅額與倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)收入所納稅額相等,那么此時(shí)企業(yè)既可以將該倉(cāng)庫(kù)對(duì)外出租也可投資用于倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù),當(dāng)不動(dòng)產(chǎn)原值超過(guò)租金收入的12.43/（1-房產(chǎn)原值減除比率）倍時(shí),倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的稅負(fù)將大于不動(dòng)產(chǎn)租賃的稅負(fù),此時(shí)企業(yè)若選擇倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的經(jīng)營(yíng)方式,將會(huì)負(fù)擔(dān)更高的流轉(zhuǎn)稅和房產(chǎn)稅稅額;當(dāng)不動(dòng)產(chǎn)原值低于收入的12.43/（1-房產(chǎn)原值減除比率）倍時(shí),倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的稅負(fù)小于不動(dòng)產(chǎn)租賃的稅負(fù),應(yīng)選擇倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的經(jīng)營(yíng)方式才更合理。

一般納稅人物流企業(yè)將2016年4月30日之前購(gòu)入的不動(dòng)產(chǎn)用于倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)或用于出租,且假設(shè)如果用于出租,企業(yè)選擇按5%的征收率簡(jiǎn)易計(jì)稅計(jì)算增值稅,則相應(yīng)的稅費(fèi)計(jì)算見(jiàn)表2。

表2 納稅計(jì)算Table 2 Taxcalculation

一般納稅人物流企業(yè)將2016年4月30日之前購(gòu)入的不動(dòng)產(chǎn)出租的租金收入與收取的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)相同時(shí)（假設(shè)如果用于出租,企業(yè)選擇按5%的征收率簡(jiǎn)易計(jì)稅計(jì)算增值稅）,房產(chǎn)原值與收入的關(guān)系：

收入/（1+6%）×6%×（1+7%+3%+2%）+房產(chǎn)原值×（1-房產(chǎn)原值減除比率）×1.2%=收入/（1+5%）×5%×（1+7%+3%+2%）+收入×12%

得出房產(chǎn)原值/收入=9.16/（1-房產(chǎn)原值減除比率）。

從上述關(guān)系式可以看出,假如其他條件相同的情況下,一般納稅人物流公司在選擇倉(cāng)庫(kù)的投資經(jīng)營(yíng)方式時(shí),如果將其2016年4月30日之前購(gòu)入的倉(cāng)庫(kù)等不動(dòng)產(chǎn)對(duì)外出租獲得的租金和提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)取得的收入金額相等,且如果將其出租企業(yè)將選擇5%的征收率簡(jiǎn)易計(jì)稅計(jì)算增值稅的情況下,當(dāng)不動(dòng)產(chǎn)原值為租金或倉(cāng)儲(chǔ)收入的9.16/（1-房產(chǎn)原值減除比率）倍時(shí),不動(dòng)產(chǎn)租賃的租金所納稅額與倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)收入所納稅額相等,那么此時(shí)企業(yè)既可以將該倉(cāng)庫(kù)對(duì)外出租,也可投資用于倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)。當(dāng)不動(dòng)產(chǎn)原值超過(guò)租金收入的9.16/（1-房產(chǎn)原值減除比率）倍時(shí),倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的稅負(fù)將大于不動(dòng)產(chǎn)租賃的稅負(fù),此時(shí)企業(yè)若選擇倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的經(jīng)營(yíng)方式,將會(huì)負(fù)擔(dān)更高的流轉(zhuǎn)稅和房產(chǎn)稅稅額;當(dāng)不動(dòng)產(chǎn)原值低于收入的9.16/（1-房產(chǎn)原值減除比率）倍時(shí),倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的稅負(fù)小于不動(dòng)產(chǎn)租賃的稅負(fù),應(yīng)選擇倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的經(jīng)營(yíng)方式才更合理。

小規(guī)模納稅人物流企業(yè)將不動(dòng)產(chǎn)用于倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)或用于出租,相應(yīng)的稅費(fèi)計(jì)算見(jiàn)表3。

表3 納稅計(jì)算Table 3 Taxcalculation

小規(guī)模納稅人物流企業(yè)房產(chǎn)原值與收入的關(guān)系：

收入/（1+3%）×3%×（1+7%+3%+2%）+房產(chǎn)原值×（1-房產(chǎn)原值減除比率）×1.2%=收入/（1+5%）×5%×（1+7%+3%+2%）+收入×12%。

得出房產(chǎn)原值/收入=11.73/（1-房產(chǎn)原值減除比率）。

從上述關(guān)系式可以看出,對(duì)于小規(guī)模納稅人物流企業(yè)來(lái)說(shuō),假如其他條件相同的情況下,如果將倉(cāng)庫(kù)等不動(dòng)產(chǎn)對(duì)外出租獲得的租金和提供倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)取得的收入金額相等,當(dāng)不動(dòng)產(chǎn)原值為租金或倉(cāng)儲(chǔ)收入的11.73/（1-房產(chǎn)原值減除比率）倍時(shí),不動(dòng)產(chǎn)租賃的租金所納稅額與倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)收入所納稅額相等,那么此時(shí)企業(yè)既可以將該倉(cāng)庫(kù)對(duì)外出租也可投資用于倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù),當(dāng)不動(dòng)產(chǎn)原值超過(guò)租金收入的11.73/（1-房產(chǎn)原值減除比率）倍時(shí),倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的稅負(fù)將大于不動(dòng)產(chǎn)租賃的稅負(fù),此時(shí)企業(yè)若選擇倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的經(jīng)營(yíng)方式將會(huì)負(fù)擔(dān)更高的流轉(zhuǎn)稅和房產(chǎn)稅稅額;當(dāng)不動(dòng)產(chǎn)原值低于收入的11.73/（1-房產(chǎn)原值減除比率）倍時(shí),倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的稅負(fù)小于不動(dòng)產(chǎn)租賃的稅負(fù),應(yīng)選擇倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)的經(jīng)營(yíng)方式才更合理。

三、不同業(yè)務(wù)類型的會(huì)計(jì)核算分析

對(duì)于一些既從事交通運(yùn)輸又從事物流輔助服務(wù)的復(fù)合型企業(yè)來(lái)說(shuō),交通運(yùn)輸類業(yè)務(wù)和物流輔助服務(wù)類業(yè)務(wù)適用的增值稅稅率是不同的,如表4所示。增值稅稅收改革后,交通運(yùn)輸業(yè)務(wù)適用9%的稅率,裝卸搬運(yùn)、倉(cāng)儲(chǔ)、貨物代理服務(wù)適用6%的稅率,集裝箱租賃業(yè)務(wù)適用13%的稅率。稅法規(guī)定如果納稅人兼營(yíng)不同稅率的勞務(wù)或應(yīng)稅服務(wù),應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率的經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目;未分別核算的,適用從高計(jì)稅的核算方法。如果企業(yè)無(wú)法區(qū)分一項(xiàng)收入的類別,就要從高稅率納稅,造成稅額增加,成本增加,利潤(rùn)減少。

表4 物流公司各服務(wù)項(xiàng)目適用的稅率Table 4 thebusinessincometableoflogisticscompany

很多物流企業(yè)一般納稅人涉及交通運(yùn)輸、配送、倉(cāng)儲(chǔ)、裝卸搬運(yùn)、貨物代理以及集裝箱租賃等多種業(yè)務(wù)。如果物流公司按照不同業(yè)務(wù)模塊對(duì)這兩類收入分別進(jìn)行了核算,即前者按照交通運(yùn)輸收入類別適用9%的稅率計(jì)算納稅,后者按照部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)收入類別適用6%的稅率計(jì)算納稅。如果企業(yè)對(duì)業(yè)務(wù)適用的稅目、稅率認(rèn)定不清,在與顧客訂立合同時(shí)只簽一個(gè)合同,而沒(méi)有將交通運(yùn)輸服務(wù)與貨物的裝卸和搬運(yùn)、倉(cāng)儲(chǔ)服務(wù)以及報(bào)關(guān)代理等物流輔助服務(wù)分開(kāi)核算,這將統(tǒng)一按照較高的稅率（即交通運(yùn)輸業(yè)10%的稅率）來(lái)計(jì)算繳納增值稅稅額,從而大大增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

所以增值稅新的稅率政策實(shí)施后,在與顧客訂立合同時(shí),企業(yè)一定要進(jìn)一步細(xì)化業(yè)務(wù)板塊,詳細(xì)列明各收入類別,不同類型的收入一定要分開(kāi)核算,根據(jù)兼營(yíng)業(yè)務(wù)所適用稅率的不同來(lái)改變企業(yè)的經(jīng)營(yíng)模式,按照不同業(yè)務(wù)模塊單獨(dú)核算各項(xiàng)收入,加強(qiáng)對(duì)“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”和“其他業(yè)務(wù)收入”的會(huì)計(jì)項(xiàng)目的明細(xì)核算,更詳盡地計(jì)算不同收入所涉及的不同稅率的增值稅,更詳盡地計(jì)算其銷售額、應(yīng)納稅額及應(yīng)抵扣稅額,合理稅收籌劃,降低稅負(fù)。同時(shí)企業(yè)財(cái)務(wù)人員還要結(jié)合稅改之前的財(cái)務(wù)管理方式和流程編制新的財(cái)務(wù)報(bào)表,進(jìn)一步列示稅改之后的項(xiàng)目并對(duì)其詳盡說(shuō)明,以防止會(huì)計(jì)信息的流失和失真,防止不同業(yè)務(wù)收入混為一談從而導(dǎo)致按高稅率納稅。企業(yè)還需注重加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的建立與健全,以及財(cái)務(wù)人員專業(yè)勝任能力的培訓(xùn)與專業(yè)素質(zhì)的培養(yǎng),使企業(yè)盡快適應(yīng)稅制改革帶來(lái)的變化,時(shí)刻關(guān)注稅制政策的走向與改變,并及時(shí)做出反應(yīng),調(diào)整財(cái)務(wù)戰(zhàn)略,防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。只有這樣才能避免核算不健全而加重企業(yè)稅收負(fù)擔(dān),增加企業(yè)運(yùn)營(yíng)成本,損害企業(yè)價(jià)值。

四、結(jié)論

總體來(lái)說(shuō),物流企業(yè)需要時(shí)刻關(guān)注增值稅相關(guān)政策的變化動(dòng)態(tài),及時(shí)作出分析,并有針對(duì)性地調(diào)整財(cái)務(wù)戰(zhàn)略和會(huì)計(jì)核算,作出正確的財(cái)務(wù)決策,方能保證其更好的發(fā)展。