企業(yè)存貨內(nèi)部控制分析
——以貴糖股份公司為例

陳小英

一、存貨內(nèi)部控制概述

存貨是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料或物料等，包括原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品及周轉(zhuǎn)材料等，屬于流動資產(chǎn)。

存貨內(nèi)部控制是企業(yè)為管理好存貨，針對存貨收、發(fā)、存與供、產(chǎn)、銷各環(huán)節(jié)的特點，事先制定的一套相互牽制、相互驗證的內(nèi)部監(jiān)控制度。存貨內(nèi)部控制是企業(yè)整個內(nèi)部控制的重點內(nèi)容和中心環(huán)節(jié)。

存貨內(nèi)部控制的目標是保證企業(yè)存貨資產(chǎn)的安全完整和核算的準確性，加速存貨資金周轉(zhuǎn)，提高存貨資金使用效益，努力降低企業(yè)成本，提高企業(yè)經(jīng)營效益，從而保證企業(yè)經(jīng)營活動順利進行。高效的存貨內(nèi)部控制不僅可以滿足生產(chǎn)需要，提高生產(chǎn)效率，還能減少企業(yè)物資浪費，及時發(fā)貨，提高客戶滿意度。及時發(fā)現(xiàn)貨物積壓、短缺、損壞，可降低企業(yè)的損失，減少資金占用，進而保證會計核算的真實性和完整性。

二、案例介紹

廣西貴糖（集團）股份有限公司（以下簡稱“貴糖股份”）是A股上市公司，于1993年成立，并于1998年11月11日在深圳證券交易所正式掛牌交易，股票代碼000833，公司以制糖、造紙為主業(yè)。2013年4月，貴糖股份被致同會計師事務(wù)所（以下簡稱“致同”）出具了否定意見的內(nèi)部控制審計報告。致同發(fā)現(xiàn)貴糖股份的原材料領(lǐng)用計量不準確，對存貨賬實差異的處理不及時。致同在內(nèi)部控制審計報告中指出，貴糖股份公司蔗渣、原煤等大宗原材料的成本核算基礎(chǔ)薄弱，部分暫估入賬的大宗原材料缺少原始憑證（如包括原材料數(shù)量、供應(yīng)商名稱等信息的入庫單），影響該等存貨的發(fā)出成本結(jié)轉(zhuǎn)與期末計價的正確性，與此相關(guān)的財務(wù)報告內(nèi)部控制運行失效。上述重大缺陷導(dǎo)致貴糖股份2012年度未審財務(wù)報表的本期數(shù)據(jù)和前期比較數(shù)據(jù)中，“營業(yè)成本”、“應(yīng)付賬款”、“存貨”等項目存在重大會計差錯。根據(jù)2013年4月12日董事會決議，貴糖股份管理層對前期比較數(shù)據(jù)相應(yīng)進行了追溯重述，該等重大會計差錯更正調(diào)減了2011年度凈利潤5251.20萬元，調(diào)增2011年年初留存收益11663.42萬元?；谏鲜鲋卮笕毕荩F糖股份內(nèi)部控制失去了為財務(wù)報告及其相關(guān)信息的真實完整提供合理保證的功能，從而被出具了否定意見的內(nèi)部控制審計報告。

貴糖股份2012年度計提有關(guān)資產(chǎn)減值準備的公告顯示，2012年度存在減值情況的原輔材料、備品備件及零配件等賬面價值為103943080.08 元，預(yù)計未來凈現(xiàn)金流量為78774041.29元，減值損失為25169038.79元。存在積壓及減值情況的材料具體如下：①包裝物糖袋的積壓中，2009年以前舊版積壓有45043套，2011-2012年由于改版積壓272159套，積壓金額合計645728.39元。因積壓時間長，塑料存在風(fēng)化碎裂現(xiàn)象，②三造包裝物積壓中，紙箱積壓20778只、大袋10288個、手提袋739079個、面巾盒264020個、中包2386355個、單包12758972個、片膜453986張、手挽帶77510條、紙芯管5805條、不干膠2523682張等，均為舊版改新版、錯版、有免檢字樣、有些則因生產(chǎn)產(chǎn)品改變長期不領(lǐng)用，其中：2010-2012年積壓金額338608.88 元；2003-2009 年積壓金額為1198229.99元。③造紙原材料積壓中，蔗渣、桉木刨片及大部份漿板因目前市場采購價格下降，而前期庫存成本較高產(chǎn)生的減值損失。機械熱磨漿板2011.98噸的積壓是從2011年9月開始至2012年12月止，一年多時間生產(chǎn)上僅領(lǐng)用了17噸，幾乎全部積壓。因長期不用及露堆垛中風(fēng)吹雨淋日曬，該漿板出現(xiàn)潮濕返黃、破溶、溶爛現(xiàn)象。④其他備品備件及零配件的積壓，主要為五金倉其他材料的積壓。其中三年以上的積壓約占該部分的79.47%，其余為1-2年的積壓。積壓原因大多為舊的生產(chǎn)技術(shù)、生產(chǎn)設(shè)備、生產(chǎn)流程、生產(chǎn)工藝的不斷更新變化所形成的，且大部份都是無法再使用及可使用的。貴糖股份公司本部2012年度存在減值情況產(chǎn)成品的賬面價值為172575648.04元，預(yù)計未來凈現(xiàn)金流量為151886026.35元，減值損失為20689621.69元。其中，由于造紙產(chǎn)品市場持續(xù)低迷，出庫較慢，使紙產(chǎn)品出現(xiàn)較嚴重積壓及減值，有些積壓品的生產(chǎn)時間是2005年。

三、貴糖股份存貨內(nèi)部控制存在的問題和缺陷分析

（一）企業(yè)風(fēng)險管理意識淡薄

以上案例資料顯示，貴糖股份的存貨存在嚴重積壓及減值現(xiàn)象，究其原因是其風(fēng)險管理意識淡薄，管理層未能及時關(guān)注有關(guān)存貨生產(chǎn)技術(shù)革新及市場方面的變化，對客戶的需求與生產(chǎn)需要的信息把握不準確，存在生產(chǎn)的產(chǎn)品種類和規(guī)格不適合客戶的需求而滯銷，采購的物資不適合生產(chǎn)使用導(dǎo)致資金占用或被浪費。

（二）存貨內(nèi)部控制的多個環(huán)節(jié)存在管控缺陷

貴糖股份的存貨控制缺陷并非某一單獨環(huán)節(jié)出現(xiàn)漏洞，而是從存貨取得、驗收入庫、倉儲保管、領(lǐng)用發(fā)出、盤點處置等各個環(huán)節(jié)都不同程度存在著管控缺陷。①存貨取得環(huán)節(jié)，包裝物糖袋、三造包裝物、造紙原材料和其他備品備件及零配件的積壓是預(yù)算編制不科學(xué)、采購計劃不合理帶來的存貨積壓風(fēng)險。②驗收入庫環(huán)節(jié)，缺乏有效的存貨驗收入庫控制，導(dǎo)致部分暫估入賬的大宗原材料缺乏原始憑證，從而使存貨計價、成本結(jié)轉(zhuǎn)等后續(xù)會計業(yè)務(wù)核算喪失準確性。③倉儲保管環(huán)節(jié)，包裝物糖袋出現(xiàn)風(fēng)化碎裂現(xiàn)象、機械熱磨漿板露堆垛中風(fēng)吹日曬雨淋，出現(xiàn)潮濕返黃、破溶、溶爛現(xiàn)象，說明公司倉儲保管方法不適當、監(jiān)管不嚴密，導(dǎo)致一部分原材料變質(zhì)、損壞，不能使用，企業(yè)資產(chǎn)受到損失。④領(lǐng)用發(fā)出環(huán)節(jié)，原材料領(lǐng)用計量不準確，反映其審核不嚴格、手續(xù)不完備。⑤盤點處置環(huán)節(jié)，存貨賬實差異的處理不及時。原輔材料、備品備件及零配件積壓，有些是因生產(chǎn)產(chǎn)品改變無法再使用，說明閑置、報廢處置責(zé)任不明確、無人過問。

（三）會計人員專業(yè)素質(zhì)有待提高

貴糖股份蔗渣、原煤等大宗原材料的成本核算基礎(chǔ)薄弱、對存貨賬實差異的處理不及時、成本核算不實等一系列問題的出現(xiàn)，讓人對貴糖股份會計人員的專業(yè)勝任能力提出質(zhì)疑。由于會計人員專業(yè)素質(zhì)不高，嚴重影響了貴糖股份會計工作的有效開展。

（四）存貨監(jiān)督機制薄弱

有效的監(jiān)督可以及時糾錯查弊，從而起到良好的控制作用。貴糖股份被出具否定意見的內(nèi)部控制審計報告案的根本原因是其存貨內(nèi)部控制系統(tǒng)存在缺陷。內(nèi)部控制問題不是一個短期的問題，而是長期形成的。可是，在致同出具否定意見報告之前，貴糖股份內(nèi)部并沒有發(fā)現(xiàn)其在存貨控制制度設(shè)計以及執(zhí)行方面的缺陷，足以證明其存貨監(jiān)督薄弱。

四、加強貴糖股份存貨內(nèi)部控制的建議

（一）增強風(fēng)險防范意識

隨著我國經(jīng)濟體制改革的不斷深化，企業(yè)所面臨的風(fēng)險將日益復(fù)雜多變。企業(yè)要在競爭中立于不敗之地，治理層和管理層應(yīng)增強風(fēng)險防范意識，重視內(nèi)部控制建設(shè)，有效監(jiān)控存貨的風(fēng)險。企業(yè)實施內(nèi)部控制需要全體員工的參與。企業(yè)應(yīng)全員進行風(fēng)險防范知識培訓(xùn)，提高員工素質(zhì)。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人應(yīng)該科學(xué)決策、摒棄憑經(jīng)驗決策的習(xí)好，盡量避免因?qū)︼L(fēng)險疏忽而造成損失，提高企業(yè)控制風(fēng)險的能力。

（二）建立健全存貨內(nèi)部控制制度

首先應(yīng)建立完善的存貨崗位責(zé)任制，明確內(nèi)部相關(guān)部門和崗位的職責(zé)、權(quán)限，不相容崗位相分離，確保存貨業(yè)務(wù)各個崗位的相互制約和監(jiān)督。其次，建立科學(xué)合理的存貨管控流程：①制定合理的采購計劃。在公司采購材料之前，通過有效的市場調(diào)研，積極把握市場需求，根據(jù)市場需求量和產(chǎn)品生產(chǎn)量，有效制定生產(chǎn)計劃，根據(jù)現(xiàn)有庫存確定企業(yè)的采購計劃，對存貨的采購進行預(yù)算，確定需要購買的材料，避免企業(yè)存貨積壓和浪費。采購部門的請購單必須經(jīng)過相關(guān)主管人員簽字，才可以確認材料采購；在付款時，付款單必須經(jīng)過相關(guān)授權(quán)人員簽字，會計部門才可以確認付款。②制定有效的存貨驗收入庫制度。對入庫的存貨，倉儲部門要進行檢驗，與到貨清單、產(chǎn)品交付清單及剩余存貨的退料清單核對，在數(shù)量、品種、質(zhì)量都相符的情況下，有關(guān)單據(jù)由相關(guān)責(zé)任人簽字；對于直接運抵使用現(xiàn)場的存貨，倉儲和使用部門的有關(guān)人員必須到現(xiàn)場辦理交接手續(xù)，驗收合格，簽字確認。同時填寫入庫單交倉儲部門簽字確認、填寫出庫單交領(lǐng)用部門簽字確認。對于數(shù)量、品種、質(zhì)量不符合要求的貨物，及時辦理退貨手續(xù)，甚至索賠?，F(xiàn)購存貨的，采購人員應(yīng)將定購單、購銷合同、入庫單和發(fā)票等有關(guān)單據(jù)及時送交會計部門審核，會計人員審核無誤后辦理相關(guān)的付款手續(xù)。之后，會計人員及時根據(jù)審核無誤的原始憑證編制記賬憑證并登記入賬。預(yù)購存貨的，企業(yè)必須建立健全預(yù)付賬款和定金內(nèi)部控制制度，定期對預(yù)付賬款進行核查和監(jiān)控，防止不可回收。賒購存貨的，企業(yè)應(yīng)定期與債權(quán)人對賬，保證應(yīng)付賬款的真實性。③建立倉儲保管制度。倉儲人員對存貨分類保管，建立存貨明細賬，詳細登記存貨類別、編號、名稱、規(guī)格型號、數(shù)量、計量單位等內(nèi)容。加強存貨的日常保管工作，按倉儲物資所要求的儲存條件存貯，做好防盜、防變質(zhì)等措施。每月至少檢查一次存貨是否存在安全隱患，對異常情況報警明示。④建立嚴格的存貨領(lǐng)用發(fā)出制度。企業(yè)相關(guān)部門領(lǐng)用材料，需要持相關(guān)部門核準的領(lǐng)料單。庫存商品的發(fā)出應(yīng)經(jīng)過相關(guān)部門批準。同時在出庫單上填寫實發(fā)數(shù)量，由領(lǐng)用人簽字確認后交會計部門入賬。⑤認真做好存貨盤點處置工作。制定詳細的盤點計劃，合理安排人員，明確盤點范圍、方法、人員、頻率、時間等。對于盤點發(fā)現(xiàn)的盤盈、盤虧、毀損，可由會計部門和采購部門共同審核，提出處置意見，報審批后對存貨處置的凈損益，及時進行賬務(wù)處理，納入當期的損益。對發(fā)現(xiàn)的經(jīng)過技術(shù)鑒定需報廢的存貨以及無使用方向的閑置存貨，按規(guī)定權(quán)限批準后處置；對發(fā)現(xiàn)的殘次品，應(yīng)當選擇有效的處理方式，并經(jīng)相關(guān)部門審批后作出相應(yīng)的處置，做到賬實核對相符。

（三）提高會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)

一是定期對會計人員開展專業(yè)培訓(xùn)。包括學(xué)習(xí)國家頒布的最新會計政策、會計管理方法以及一些實踐經(jīng)驗成果，以提高會計人員的管理能力。二是定期考核會計人員。考核范圍包括會計理論知識、會計法規(guī)制度、計算機操作能力等。

（四）建立健全存貨監(jiān)督機制

內(nèi)部審計部門對存貨內(nèi)部控制執(zhí)行結(jié)果負有監(jiān)督檢查責(zé)任，同時，委托外部審計機構(gòu)和注冊會計師對存貨內(nèi)部控制情況進行檢查。在建立完善存貨內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)上，可以通過科學(xué)設(shè)置考核指標體系，建立強有力的考核激勵機制，以保證各項制度、措施的有效落實，達到預(yù)期的目的。定期或不定期地對存貨管理各崗位工作進行檢查考核，確保各項內(nèi)部控制嚴格執(zhí)行，落實存貨管理的責(zé)任，并按照相關(guān)的獎懲措施對管理人員或者部門實施合理獎懲，以充分調(diào)動他們工作的積極性與主動性，從而更好地完善存貨內(nèi)部控制。