政府會計制度下高校固定資產(chǎn)折舊業(yè)務(wù)核算

羅劍平

2015年10月財政部頒布了《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，2016年7月財政部頒布了《政府會計準(zhǔn)則第3號——固定資產(chǎn)》，2017年2月財政部制定了《<政府會計準(zhǔn)則第3號——固定資產(chǎn)>應(yīng)用指南》，2017年10月財政部頒布了《政府會計制度》（以下簡稱“新制度”），以上準(zhǔn)則和制度對高校固定資產(chǎn)的會計核算起到了理論指導(dǎo)和業(yè)務(wù)規(guī)范作用。高校固定資產(chǎn)的所有者是國家，具有種類多、單位價值較高、更新速度快、管理相對分散等特點，日常工作中由于高校資金來源廣泛，且固定資產(chǎn)用途多樣，固定資產(chǎn)的使用部門、業(yè)務(wù)管理部門和財務(wù)管理部門等職能部門之間的固定資產(chǎn)數(shù)據(jù)不能及時對接，造成相關(guān)數(shù)據(jù)不一致，賬實不符，如對報廢設(shè)備審批處理的延時性，科研活動中形成了自制設(shè)備沒有及時上報。因此，新制度下高校進行固定資產(chǎn)折舊可以如實反映、固定資產(chǎn)的使用效率得以提高，教學(xué)、科研和行政管理資源因而得到合理的配置。

一、新舊會計制度下高校固定資產(chǎn)折舊核算的對比

1.固定資產(chǎn)的計量基礎(chǔ)不同。準(zhǔn)則規(guī)定政府會計主體在對資產(chǎn)進行計量時，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本。采用重置成本、現(xiàn)值、公允價值計量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的資產(chǎn)金額能持續(xù)、可靠計量。

原制度下高校固定資產(chǎn)核算的計量一般使用收付實現(xiàn)制。新制度固定資產(chǎn)折舊核算方法由收付實現(xiàn)制變?yōu)闄?quán)責(zé)發(fā)生制，能更好地反映高校國有資產(chǎn)的真實價值和使用情況，建立健全計提固定資產(chǎn)折舊核算的會計處理流程。

2.固定資產(chǎn)折舊范圍的分類不同。高校固定資產(chǎn)分類一般按照經(jīng)濟用途分類，由此可以提供不同用途的固定資產(chǎn)的價值信息。原制度下，高校固定資產(chǎn)被分列為常規(guī)的房屋和建筑物，專用設(shè)備，一般設(shè)備，文物和陳列品，圖書，其他固定資產(chǎn)這六類。

新制度下，財務(wù)部門對高校固定資產(chǎn)的分類進行了如下調(diào)整，分為：房屋及構(gòu)筑物，專用設(shè)備，通用設(shè)備，文物和陳列品，圖書、檔案，家具、用具及動植物六類。新制度對高校固定資產(chǎn)的類別重新劃分，使高校固定資產(chǎn)的使用情況更為明晰。

準(zhǔn)則規(guī)定了折舊計提的范圍，即除文物和陳列品、動植物、圖書檔案、單獨計價入賬的土地、以名義金額計量的以外的固定資產(chǎn)計提折舊。

3.固定資產(chǎn)折舊確認時點不同。高校一般使用歷史成本來對固定資產(chǎn)的價值進行確認計量，原制度下沒有對固定資產(chǎn)計提折舊，而是在會計期末對報廢的固定資產(chǎn)統(tǒng)一進行處置，凈收益上繳國庫處理。新制度下要求按固定資產(chǎn)的預(yù)期消耗方式計提折舊，固定資產(chǎn)折舊計提時點發(fā)生變化，即當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月開始計提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不再計提折舊。

固定資產(chǎn)提足折舊后，無論能否繼續(xù)使用，均不再計提折舊；提前報廢的固定資產(chǎn)，也不再補提折舊。已提足折舊的固定資產(chǎn)，可以繼續(xù)使用的，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)使用，嚴(yán)格實物管理。

4.固定資產(chǎn)折舊的計提方式不同。原制度中，沒有對固定資產(chǎn)計提折舊的會計處理。新制度下，一般應(yīng)當(dāng)采用年限平均法或者工作量法計提固定資產(chǎn)折舊；固定資產(chǎn)應(yīng)計的折舊額為其成本，不考慮凈殘值；對以暫估價入賬的固定資產(chǎn)計提折舊，實際成本確定后不需調(diào)整原已計提的折舊額。折舊方法：①年限平均法：固定資產(chǎn)年折舊額=原值/預(yù)計使用年限；②工作量法：單位工作量折舊額=原值/預(yù)計總工作量；某項固定資產(chǎn)月折舊額=該項固定資產(chǎn)當(dāng)月工作量*單位工作量折舊額。

高校一般使用的方法是年限平均法。固定資產(chǎn)的折舊年限在《<政府會計準(zhǔn)則第3號——固定資產(chǎn)>應(yīng)用指南》中有較為具體的規(guī)定，高?？梢愿鶕?jù)實際情況，對相關(guān)固定資產(chǎn)的使用年限做出詳細的規(guī)定，并報批后執(zhí)行。

5.固定資產(chǎn)折舊的會計科目設(shè)置不同 。原制度下，高校固定資產(chǎn)的核算方式采用傳統(tǒng)的雙分錄記賬，即在固定資產(chǎn)入賬的同時增加“非流動基金——固定資產(chǎn)”科目。是以原值反映在報表和賬面上，這會導(dǎo)致固定資產(chǎn)的賬面價值與實際價值有較大的出入，不能及時地真實地反映出高校固定資產(chǎn)的情況，無法從賬面上反映出固定資產(chǎn)的消耗情況。

新制度對此進行了修正，增設(shè)了“固定資產(chǎn)累計折舊”、“在建工程”、“業(yè)務(wù)活動費用”、“單位管理費用”、“經(jīng)營費用”等科目，并且取消了“非流動基金——固定資產(chǎn)”這一科目。新制度下，在固定資產(chǎn)購進時，財務(wù)會計和預(yù)算會計同時做支出會計賬；月末，財務(wù)會計對高校固定資產(chǎn)計提折舊，按受益單位不同，通過“固定資產(chǎn)累計折舊”科目計提，并分?jǐn)偟饺筚M用或“在建工程”中，此時預(yù)算會計不做賬務(wù)處理。這樣雙重記賬，一方面能及時反映資產(chǎn)的消耗情況，使得固定資產(chǎn)的凈值與實際價值相近，同時對預(yù)算資金的使用情況一目了然，會計核算更為準(zhǔn)確、精細化。

6.固定資產(chǎn)折舊會計處理的新舊銜接。①高等學(xué)校對原賬中2018年12月31日以前的尚未計提固定資產(chǎn)折舊的固定資產(chǎn)應(yīng)補提折舊，加強信息系統(tǒng)的運用，全面核查截至2018年12月31日的固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限、已使用年限、尚可使用年限、使用單位等相關(guān)信息，并于2019年1月1日對尚未計提折舊的固定資產(chǎn)補提折舊，按照應(yīng)計提的折舊金額，借記“累計盈余”科目，貸記“固定資產(chǎn)累計折舊”科目。②高校有使用受托資金購買的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)對原帳應(yīng)計入“固定資產(chǎn)累計折舊”的科目的金額，轉(zhuǎn)入新賬的“累計盈余”科目。

二、政府會計制度下加強高校固定資產(chǎn)折舊核算工作的建議

1.嚴(yán)格審核原始憑證，建立健全高校會計監(jiān)督體系。制度上，應(yīng)當(dāng)有效地規(guī)范重點會計業(yè)務(wù)，建立健全會計監(jiān)督體系，多項職責(zé)分工明確，相互監(jiān)督，降低風(fēng)險；人員上，增設(shè)會計人員績效考評制度，定期組織內(nèi)部監(jiān)管和內(nèi)部控制培訓(xùn)活動，以提高會計人員的積極性和專業(yè)性，有效保障會計基礎(chǔ)核算工作的真實性與準(zhǔn)確性。

2.加強高校固定資產(chǎn)核算的信息化建設(shè)。隨著互聯(lián)網(wǎng)+和人工智能的發(fā)展、高校信息化——“智慧化校園”的建設(shè)，需要加強高校固定資產(chǎn)核算的信息化建設(shè)，利用信息化系統(tǒng)，建立高校版的財務(wù)管理信息系統(tǒng)（FMIS），進行固定資產(chǎn)折舊核算。如建立數(shù)據(jù)庫、建立電子固定資產(chǎn)卡片（表1）、研發(fā)適合高校特征的會計財務(wù)系統(tǒng)中的“固定資產(chǎn)”模塊，并加強財務(wù)部門與固定資產(chǎn)管理部門、使用部門的數(shù)據(jù)對接，做到數(shù)據(jù)安全、信息流暢、資源共享、操作規(guī)范，進行即時更新，實時監(jiān)督，達到每期期末賬實價值的一致性。

3.調(diào)整高校固定資產(chǎn)核算制度 。高校應(yīng)加強高校財會人員和相關(guān)業(yè)務(wù)人員對新準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)，提高其對固定資產(chǎn)的保值增值的意識，相應(yīng)對固定資產(chǎn)折舊核算管理制度進行調(diào)整，包括資產(chǎn)的配置、使用和處置等方面。建立固定資產(chǎn)的管理部門，由該部門負責(zé)學(xué)校設(shè)施設(shè)備的建設(shè)和購買、資產(chǎn)使用和資產(chǎn)處置數(shù)據(jù)平臺的建設(shè)，提高設(shè)備使用的效率，只有這樣，高校的固定資產(chǎn)才能真正的保值增值。

4.加強高校固定資產(chǎn)管理工作，做好新制度和原制度的銜接工作。新制度對于固定資產(chǎn)折舊核算工作有了更加精細的要求，高校財務(wù)人員應(yīng)該組織對新準(zhǔn)則和新制度的學(xué)習(xí)和討論，落實政府會計準(zhǔn)則、新制度的規(guī)定，結(jié)合高校實際情況，熟悉固定資產(chǎn)會計賬務(wù)處理流程和重點注意事項。在充分理解準(zhǔn)則后，按照準(zhǔn)則和制度的要求應(yīng)用到具體的會計核算工作中去，并在適當(dāng)?shù)臅r機下，全面引入固定資產(chǎn)的“公允價值”概念，保證賬面上能反映出資產(chǎn)的實時價值。對固定資產(chǎn)的賬面價值的核算應(yīng)當(dāng)與現(xiàn)時價值相一致，真實反映出高校固定資產(chǎn)的實時價值，這也是一項繁重的工作。[論文受基金項目支持中央高?；究蒲袠I(yè)務(wù)費資助項目（JB140617）]

（作者單位：西安電子科技大學(xué)計劃財務(wù)處）