營改增后混凝土采購業(yè)務(wù)再造在建筑業(yè)一般計稅項目的籌劃應(yīng)用

吳美麗

摘 要：在營業(yè)稅下建筑業(yè)沒有增值稅進項抵扣的需求，混凝土銷售簡易計稅操作簡便且稅負較低。營改增后由于建筑業(yè)的一般計稅項目需要抵扣進項，而混凝土生產(chǎn)廠家仍采用簡易計稅，就造成了生產(chǎn)環(huán)節(jié)的購進原材料增值稅抵扣鏈條中斷，形成了大額的重復(fù)納稅，不符合國家營改增減稅政策的初衷。本文通過對混凝土采購業(yè)務(wù)的再造成創(chuàng)新研究，旨在消除建筑業(yè)采購混凝土生產(chǎn)環(huán)節(jié)購進原材料的重復(fù)納稅。

關(guān)鍵詞：營改增；混凝土采購；業(yè)務(wù)再造；消除重復(fù)納稅；

一、混凝土采購業(yè)務(wù)再造籌劃背景及法規(guī)依據(jù)

（一）混凝土銷售的簡易計稅規(guī)定

根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》財稅〔2009〕9號文，第二條第（三）項第6點規(guī)定：“一般納稅人銷售自產(chǎn)的商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土），可選擇按照簡易辦法依照征收率計算繳納增值稅，不得抵扣進項稅額，選擇簡易辦法計算繳納增值稅后，36個月內(nèi)不得變更”。

（二）混凝土采購業(yè)務(wù)再造籌劃背景

在“營改增”前，由于混凝土生產(chǎn)廠家的主要下游客戶建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)提供的建筑服務(wù)和不動產(chǎn)銷售，屬于營業(yè)稅的征稅范圍，不在增值稅抵扣鏈條上，沒有增值稅進項抵扣的需求，因此絕大多數(shù)混凝土生產(chǎn)廠家依據(jù)財稅〔2009〕9號文及財稅〔2014〕57號文的規(guī)定，對銷售自產(chǎn)的以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土業(yè)務(wù)選擇簡易計稅，向客戶提供3%的增值稅發(fā)票，按規(guī)定要求不得抵扣進項稅額。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》財稅〔2016〕36號文的規(guī)定，自2016年5月1日起，建筑企業(yè)提供建筑服務(wù)屬于增值稅的征稅范圍，一般納稅人除以清包工方式、為甲供工程、為建筑工程老項目提供建筑服務(wù)三種情況下可以選擇簡易計稅方法計稅外，提供建筑服務(wù)應(yīng)按一般計稅方法計稅，適用11%的稅率，可抵扣進項稅額。而混凝土生產(chǎn)廠家仍采用簡易計稅，就造成了生產(chǎn)環(huán)節(jié)的購進原材料增值稅抵扣鏈條中斷，商品混凝土生產(chǎn)環(huán)節(jié)購進的原材料實際支付了增值稅，但卻不允許抵扣，形成了大額的重復(fù)納稅。

（三）相關(guān)法規(guī)依據(jù)

根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》，第二條第（一）項規(guī)定，一般納稅人銷售貨物、勞務(wù)適用17%的稅率，可抵扣進項稅額。即采購水泥、外加劑和委托加工拌合混凝土適用一般計稅方法計稅，可取得17%的增值稅發(fā)票。

二、商品混凝土采購業(yè)務(wù)再造與應(yīng)用實例概述

（一）商品混凝土采購業(yè)務(wù)再造動因概述

1.項目工程概況

某施工項目位于鄭州市二七區(qū)，主要施工任務(wù)為7號線一期土建及預(yù)留預(yù)埋部分施工、專項工作等；合同總造價約73285.7萬元；項目開工日期為2016年10月，計劃總工期為1816日歷天；適用一般計稅方法。

2.項目有大量采購混凝土需求

該項目地處人流密集的鬧市區(qū)，由于場地限制及政府環(huán)保相關(guān)要求，不具備自建混凝土拌合站的條件，施工用混凝土只能在當?shù)厣唐坊炷翉S家購買成品混凝土。根據(jù)施工圖及合同清單計算結(jié)果，該項目混凝土設(shè)計用量總數(shù)為27萬立方大左右，對項目成本影響很大。

3.外購成品混凝土只能取得3%的進項稅額

由于混凝土的特殊性質(zhì)，根據(jù)規(guī)范規(guī)定要求，混凝土運輸、澆筑及間歇的全部時間不應(yīng)超過混凝土的初凝時間。因此對運輸時間有嚴格的上限要求，為保證工程質(zhì)量，必須就近選擇混凝土生產(chǎn)廠家，據(jù)項目實地調(diào)查，項目方圓30公里近二十家混凝土生產(chǎn)廠家銷售自產(chǎn)的水泥混凝土均采用是簡易計稅辦法計稅，只能開具3%的增值稅專用發(fā)票。

4.存在重復(fù)納稅

該項目采用一般計稅，需要抵扣進項，而混凝土石家仍采用簡易計稅，造成了生產(chǎn)環(huán)節(jié)的購進原材料增值稅抵扣鏈條中斷，形成了大額的重復(fù)納稅，參考2018年3月份網(wǎng)價下浮6個點，結(jié)合各項材料市場價，按C35標號的商品混凝土配合比進行成本分解測算結(jié)果可以發(fā)現(xiàn)，因重復(fù)納稅形成的成本已占到商品混凝土總成本的8.02%，使得企業(yè)實際稅負大幅提高，增加了項目施工成本，侵蝕了企業(yè)利潤。

5.質(zhì)量控制需求

根據(jù)施工合同相關(guān)條款要求，為保障實體工程質(zhì)量，各施工單位需要對構(gòu)成工程實體的主材從源頭上進行檢測和控制，這就要求項目對商品混凝土的關(guān)鍵原材料水泥、外加劑等的供應(yīng)商需要直接擁有管理權(quán)和控制權(quán)。

（二） 商品混凝土采購業(yè)務(wù)再造方案概述

1. 商品混凝土采購業(yè)務(wù)分解

將對混凝土生產(chǎn)廠家的商品混凝土采購業(yè)務(wù)進行改造，分解為從原材料供應(yīng)商采購水泥、外加劑，提供主要原材料委托混凝土廠家加工商品混凝土兩項業(yè)務(wù)。在不改變混凝土生產(chǎn)廠家銷售自產(chǎn)的以水泥為原材料的商品混凝土原選擇簡易計稅模式的情況下，新增受托加工拌合混凝土的一般計稅業(yè)務(wù)。從而將原只能取得3%增值稅專用發(fā)票的成品水泥混凝土銷售簡易計稅業(yè)務(wù)，依法合規(guī)改造為可取得17%增值稅專用發(fā)票的水泥、外加劑原材料采購及混凝土加工一般計稅業(yè)務(wù)，實現(xiàn)消除重復(fù)納稅，提高進項稅額抵扣。

2.自主選擇商品混凝土關(guān)鍵原材料供應(yīng)商

通過對原成品混凝土采購業(yè)務(wù)的改造分解，將商品混凝土的關(guān)鍵原材料采購與拌合加工環(huán)節(jié)進行了剝離，掌握了水泥、外加劑這兩項最為關(guān)鍵的主要原材料供應(yīng)商的選擇權(quán)，與水泥、外加劑供應(yīng)商直接對接，對水泥、外加劑的購進單價及質(zhì)量管控擁有更多控制權(quán)，從而實現(xiàn)更大程度掌控項目成本及工程質(zhì)量。

3.招標及合同管理

將水泥、外加劑、混凝土加工分別招標，分別談判，分別簽訂合同，三類供應(yīng)商均獨立由項目直接確定和管理，獨立對項目結(jié)算、開票和收款。項目派專人入駐混凝加工廠家負責(zé)水泥和外加劑的收料及質(zhì)量檢測，成品混凝土質(zhì)量由我方管理和控制。

（三）混凝土采購業(yè)務(wù)再造產(chǎn)生的收益

1.項目實現(xiàn)降本增效

該項目因業(yè)務(wù)再造實現(xiàn)增加收益總額為787.3萬元。由兩部分組成，一是含稅結(jié)算價增加額減可抵扣進項稅的增加額對每方商砼不含稅成本的減少部分，即（33.83-56.24）*27萬方=-605.07萬元；二是由于進項增加形成實際應(yīng)納增值稅額的降低，相應(yīng)的城建稅及教育費附加（共計12%）的減少稅費及附加的部分，即-56.24*12%*27萬方=-182.23萬元。

2. 商品混凝土生產(chǎn)廠家收益

由于商品混凝土生產(chǎn)廠家自購的輔料產(chǎn)生的進項稅額抵扣而減少的成本讓利給供應(yīng)商，根據(jù)測算每方可減少其成本增加利潤6.39元。按27萬立方的總量計算僅此部分可抵扣進項稅額給商品混凝土生產(chǎn)廠家?guī)淼氖找婢陀?73萬元，另由于業(yè)務(wù)改造后其發(fā)生的固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)相關(guān)費用由一般計稅和簡易計稅共同負擔(dān)，相應(yīng)的進項稅額也可全額抵扣，也可增加額外其收益。

三、結(jié)束語

綜上所述，通過對商品混凝土采購業(yè)務(wù)再造的創(chuàng)新籌劃，以及具體項目的應(yīng)用實例，可以得出以下幾點結(jié)論：

（一）該業(yè)務(wù)再造消除了混凝土生產(chǎn)環(huán)節(jié)購進原材料因不能抵扣進項稅形成的重復(fù)納稅，可降低施工項目成本。

（二）通過對混凝土的關(guān)鍵原材料采購與拌合加工環(huán)節(jié)進行剝離，對成品混凝土質(zhì)量擁有更多控制權(quán)，可更大程度保障工程質(zhì)量。

（三）因業(yè)務(wù)再造的應(yīng)用，同時降低了項目與混凝土產(chǎn)廠家的成本，實現(xiàn)收益共享，構(gòu)建了更加良好的合作關(guān)系。

（四）從增值稅抵扣鏈條的原理上來看，銷售自產(chǎn)的以水泥為原料的商品混凝土選擇一般計稅方法計稅更為合理。

參考文獻：

[1]李志遠.施工項目會計核算與成本管理[M].北京：中國市場出版社，2017.166-274.