淺議電影企業(yè)制片承包人酬金的會計核算

摘要：本文介紹了電影企業(yè)制片承包人酬金“保底分成”或“以銷定酬”的影片攝制承包辦法，分別以未來實際發(fā)行收入高于合同預計發(fā)行收入和未來實際發(fā)行收入低于合同預計實際收入兩種情形，對這兩種承包辦法下的制片承包人酬金的會計核算進行了分析和應用舉例。對承包人酬金會計估計偏差所作的影片攝制成本的調整主要通過“庫存商品”價值的調整來實現(xiàn)，分析了這種調整不會涉及“以前年度損益調整”。

關鍵詞： 電影企業(yè)；制片承包人酬金；保底分成；以銷定酬

一、引言

作為一種商業(yè)化激勵手段，“保底分成”或“以銷定酬”是目前一些電影企業(yè)較多采用的影片攝制承包辦法?！氨５追殖伞笔侵鸽娪捌髽I(yè)與影片攝制主創(chuàng)人員或者制片責任人（承包方）事先合同約定一個相對較低的基本酬金（亦稱“保底酬金”），然后按影片日后實際發(fā)行收入或毛利取得一定的分成比例的酬金?！耙凿N定酬”是指電影企業(yè)與影片攝制主創(chuàng)人員或者制片責任人（承包方）事先事前合同約定承包人無保底酬金，其全部報酬僅與影片日后的實際發(fā)行收入的一定比例掛鉤。

二、承包人酬金的預提方法

實行影片攝制承包辦法的電影企業(yè)支付給承包人的酬金金額大小將取決于合同規(guī)定期間內企業(yè)取得該影片發(fā)行收入的多少。承包人酬金是電影攝制過程發(fā)生的生產成本，應該及時計入“生產成本”，但由于不能事前全部準確確認，而需要根據(jù)雙方承包合同的約定，并結合企業(yè)以往同類影片收入的歷史數(shù)據(jù)進行預先作出會計估計予以提取，待影片銷售收入實現(xiàn)后，企業(yè)再依據(jù)該片的實際發(fā)行收入和合同約定辦法，與承包人進行有關報酬的清算。

對承包人酬金的預提一般是在承包合同生效后一次性計提。

借：生產成本---××影片---基本人員工資及勞務

貸：其他應付款---××承包人

三、承包人酬金會計估計偏差調整

根據(jù)會計估計對承包人酬金的預提，由于未來銷售收入可能高于合同預計收入，也可能低于合同預計收入，因此，這里存在一個事后根據(jù)會計估計偏差調整承包人酬金的會計核算問題。

3.1關于承包人酬金會計估計偏差調整的會計核算理論依據(jù)

根據(jù)承包人酬金會計估計偏差所作的影片攝制成本的調整，是由于企業(yè)經營活動中存在不確定因素影響，即會計估計所依據(jù)的信息或資料發(fā)生變化，使得影片攝制成本賴以進行估計的基礎發(fā)生變化所致。因此，需要以最近可利用信息和資料作現(xiàn)時的增（減）調整。

按影片攝制承包合同約定，此類調整的報酬差異，雖是與影片的實際發(fā)行收入有一定的關聯(lián)，但是影片實際發(fā)行收入只是合同約定的攝制成本（酬金）的計算依據(jù)，并不是報酬收益人從事影片銷售（發(fā)行）活動的結果，而實際上還是影片攝制成本的差異，所以，應調整的對象仍然應當是企業(yè)的資產（存貨）而不是企業(yè)“營業(yè)費用”等期間費用。

由于需調整的估計差異總是發(fā)生在影片攝制完畢并已經入庫以后，影片的全部生產成本已結轉為庫存商品的成本了，所以，在調整差額時，不必再通過“生產成本”科目，而應該直接對影片“庫存成本”即“庫存商品”價值進行調整。

正如估計壞賬、無形資產受益期一樣，按《企業(yè)會計制度》第129條規(guī)定“會計估計變更時，不需要計算變更產生的累積影響數(shù)，也不需要重編以前年度會計報表，但應當對變更當期和未來期間發(fā)生的交易或事項采用新的會計估計進行處理?！彼裕瑹o論該影片實際發(fā)行是否跨會計年度，一般無須通過“以前年度損益調整”科目核算。

3.2承包人酬金會計估計偏差調整具體會計核算

3.2.1未來實際發(fā)行收入高于合同預計發(fā)行收入的會計核算

在這種情況下，意味著在攝制階段，對承包人預提的承包人酬金即“生產成本---××影片---基本人員工資及勞務”偏低，應增加計提， 但是，因為影片攝制過程已經結束，已經獲得公映許可證，影片已經驗收入庫，并且進入銷售階段，原來的“生產成本---××影片---基本人員工資及勞務”已經結轉入“庫存商品---××影片”，所以，增加計提承包人酬金不再計入“生產成本---××影片---基本人員工資及勞務”，而是追加“庫存商品---××影片”的存貨價值。

3.2.2未來實際發(fā)行收入低于合同預計發(fā)行收入的會計核算

在這種情況下，意味著在攝制階段，對承包人預提的承包人酬金即“生產成本---××影片---基本人員工資及勞務”偏高，應減少計提， 但由于，影片攝制過程已經結束，已經獲得公映許可證，影片已經驗收入庫，并且進入銷售階段，原來的“生產成本---××影片---基本人員工資及勞務”已經結轉入“庫存商品---××影片”，因而，減少計提承包人酬金不能再通過“生產成本---××影片---基本人員工資及勞務”扣減，而是減計“庫存商品---××影片”的存貨價值。

四、“保底分成”的制片承包人酬金會計核算應用舉例

4.1未來實際發(fā)行收入高于合同預計發(fā)行收入的會計核算

某電影企業(yè)（發(fā)包人）與某著名導演（承包人）采用“保底分成”方式簽訂影片攝制承包合同，約定由承包人執(zhí)導拍攝影片《××》的保底酬金100萬元，另該片在正式發(fā)行的24個月內，承包人可按企業(yè)取得該片實際發(fā)行收入提取酬金，提成比例為：實際發(fā)行收入在1000萬元（含）以內的按5%提成；超過1000萬元以上的按10%提成，約定24個月發(fā)行期滿后不再提成。假定企業(yè)預計約定發(fā)行期內該片可獲得發(fā)行收入1500萬元，而約定發(fā)行期內該片實際取得發(fā)行收入2000萬元。

（1）電影企業(yè)在影片承包合同生效后，應依據(jù)合同約定的辦法和影片發(fā)行期內預期收入1000萬元，進行測算并提取該片攝制成本中應付發(fā)行收入提成的酬金（見表1）：

據(jù)此，按照承包合同約定該片承包人應得的保底酬金100萬元，加上預期發(fā)行收入提成報酬額100萬元，預提應付承包人酬金200萬元，作會計分錄：

借：生產成本（××影片——基本人員工資及勞務） 2000000

貸：其他應付款（××承包人） 2000000

（2）電影企業(yè)按承包合同約定實際支付給承包人保底酬金100萬元時，作會計分錄：

借：其他應付款（××承包人） 1000000

貸：銀行存款 687000

應交稅費-應交個人所得稅

313000（1000000*（1-20%）*40%-7000）

（3）該影片通過發(fā)行后，在原預計發(fā)行收入1500萬元內，企業(yè)逐期支付承包人應得報酬時，按實際支付金額，作會計分錄：

借：其他應付款（××承包人） 41666.67（1000000/24）

貸：銀行存款 33666.67

應交稅費-應交個人所得稅

8000（41666.67*（1-20%）*30%-2000）

（4）本例，由于在合同約定發(fā)行期內企業(yè)實際取得該片發(fā)行收入2000萬元，比原來估計多收了500萬元，按約定比例10%應增提承包人報酬50萬元。按應付酬金的增加額直接作“庫存商品”科目的調整分錄：

借：庫存商品（××影片） 500000

貸：其他應付款（××承包人） 500000

同時，企業(yè)應按照合同約定和實際發(fā)行收入繼續(xù)通過“其他應付款”科目計發(fā)承包人的應得酬金，作會計分錄：

借：其他應付款（××承包人） 500000

貸：銀行存款 347000

應交稅費-應交個人所得稅

153000（500000*（1-20%）*40%-7000）

4.2未來實際發(fā)行收入低于合同預計發(fā)行收入的會計核算

假設上例中，約定發(fā)行期內該片實際取得發(fā)行收入1200萬元，比原來估計少收了300萬元，那么上例第（1）～（3）步會計核算仍然相同，第（4）步按約定比例10%應減提承包人報酬30萬元。按應付酬金的減少額直接調減“庫存商品”科目，通過“其他應收款”科目計收承包人的應退回酬金，作會計分錄：

借：其他應收款（××承包人） 300000

貸：庫存商品（××影片） 300000

收到承包人的退回的酬金，作會計分錄：

借：銀行存款 211000

應交稅費-應交個人所得稅 89000（300000*（1-20%）*40%-7000）

貸：其他應收款（××承包人） 300000

五、“以銷定酬”的制片承包人酬金會計核算應用舉例

5.1未來實際發(fā)行收入高于合同預計發(fā)行收入的會計核算

假設4.1的例子中沒有100萬元保底酬金，其他內容相同，未來銷售收入高于合同預計收入500萬元，按照承包合同約定該片承包人應得的預期發(fā)行收入提成報酬額100萬元。

（1）預提應付承包人酬金100萬元，作會計分錄：

借：生產成本（××影片——基本人員工資及勞務） 1000000

貸：其他應付款（××承包人） 1000000

后面的會計核算與4.1中的第（3）（4）步一致。

5.2未來實際發(fā)行收入低于合同預計發(fā)行收入的會計核算

假設4.2的例子中沒有100萬元保底酬金，其他內容相同，未來銷售收入低于合同預計收入300萬元，按照承包合同約定該片承包人應得的預期發(fā)行收入提成報酬額100萬元。

（1）預提應付承包人酬金100萬元，作會計分錄：

借：生產成本（××影片——基本人員工資及勞務） 1000000

貸：其他應付款（××承包人） 1000000

后面的會計核算先后與4.1中的第（3）步和4.2中的第（4）步一致。

六、小結

制片承包人酬金的會計核算主要涉及根據(jù)合同預計發(fā)行收入和實際發(fā)行收入會計估計偏差作出影片攝制成本的調整的問題，以預計發(fā)行收入為基礎按照合同分成比例提前計提了制片承包人酬金，確認了“生產成本”，從未來的實際發(fā)行收入來看，事先確認的“生產成本”可能會過高，也可能會過低，但是，不論怎樣，由于此時影片已經驗收入庫，影片“生產成本”已經結轉入“庫存商品”科目，從而，影片“生產成本”的高估或者低估問題就變成了影片“庫存商品”價值高估或者低估問題。而影片“庫存商品”價值的調整取決于影片實際發(fā)行收入超預期或者低于預期的差額來調整，對實際上發(fā)行期內的企業(yè)“主營業(yè)務收入”與“主營業(yè)務成本”的配比不構成影響，利潤表并不受影片“庫存商品”價值高估或者低估的干擾，所以，無論該影片實際發(fā)行是否跨會計年度，一般無須通過“以前年度損益調整”科目核算。

參考文獻

[1]何婷婷.影視會計實務[M]，浙江橫店影視職業(yè)學院，2014年度校本建設教材.

基金課題：

本文是浙江省影視特色會計專業(yè)建設階段性研究成果

作者簡介：

宋世強，（1975-），男，江西永豐人，浙江橫店影視職業(yè)學院，會計教研室主任，講師，經濟師，碩士研究生，主要研究方向：技術經濟及管理、會計