政府預(yù)算會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制探討

呂利萍

【摘要】伴隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，相較于收付實(shí)現(xiàn)制，權(quán)責(zé)發(fā)生制更加匹配政府預(yù)算會(huì)計(jì)的發(fā)展。本文首先從政府信息公開化、職能轉(zhuǎn)變以及責(zé)任歸屬等方面簡(jiǎn)單的闡釋了政府預(yù)算會(huì)計(jì)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的重要性；其次從傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制體現(xiàn)的局限性、財(cái)務(wù)體系建設(shè)的客觀基礎(chǔ)等方面剖析了機(jī)制引入的必要性；最后就其機(jī)制引入在法律法規(guī)、平臺(tái)建設(shè)等方面提出建議，以期能夠更好地引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，實(shí)現(xiàn)政府預(yù)算會(huì)計(jì)的有效性。

【關(guān)鍵詞】預(yù)算會(huì)計(jì)；權(quán)責(zé)發(fā)生制

【中圖分類號(hào)】F810.6

一、政府預(yù)算會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的意義

伴隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制度的發(fā)展，權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)我國(guó)政府會(huì)計(jì)預(yù)算管理產(chǎn)生了較大的吸引力，兩者之間匹配程度較高，但這并不意味著政府預(yù)算管理已不再需要傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制，只是需要對(duì)其加以修正，將其和權(quán)責(zé)發(fā)生制融合使用，在某些項(xiàng)目上或是以收付實(shí)現(xiàn)制為主，或是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主進(jìn)行融合使用，更好的服務(wù)于政府會(huì)計(jì)預(yù)算管理。相比于傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制，權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠強(qiáng)調(diào)效率和效益目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，有效披露資本支出流向以及資產(chǎn)使用狀況，權(quán)責(zé)發(fā)生制是以真實(shí)成本為基礎(chǔ)，以其成本以及真實(shí)結(jié)果進(jìn)行體現(xiàn)，成本信息一目了然，能夠良好的反映政府運(yùn)營(yíng)狀況和資產(chǎn)使用情況。再者，從權(quán)責(zé)發(fā)生制的解讀中可以看出，強(qiáng)化了政府資源的責(zé)任歸屬問(wèn)題，加強(qiáng)了各機(jī)構(gòu)對(duì)各部門資源績(jī)效評(píng)價(jià)等，強(qiáng)化了受托責(zé)任機(jī)制。最后，權(quán)責(zé)發(fā)生制的運(yùn)用能夠使國(guó)家有效地把控政府對(duì)于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的干預(yù)態(tài)勢(shì)、把控程度，使其能夠進(jìn)行合理調(diào)整，保障政府公共資源的有效配置和經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展。

二、政府預(yù)算會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性

（一）收付實(shí)現(xiàn)制自身局限性對(duì)于政府會(huì)計(jì)預(yù)算管理的限制

收付實(shí)現(xiàn)制作為政府會(huì)計(jì)預(yù)算管理的主要機(jī)制，隨著政府職能轉(zhuǎn)變以及會(huì)計(jì)體系建設(shè)等的信息化轉(zhuǎn)變，其自身存在的局限性慢慢展現(xiàn)出來(lái)，與政府財(cái)務(wù)管理目標(biāo)相背離，限制了政府會(huì)計(jì)預(yù)算管理機(jī)制的建設(shè)。具體來(lái)講：政府在采用收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上，政府各個(gè)部門現(xiàn)有的資產(chǎn)狀況以及負(fù)債等無(wú)法在財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行有效的展現(xiàn)，其各部門存儲(chǔ)的資產(chǎn)價(jià)值或是提供各項(xiàng)服務(wù)的開支等沒有進(jìn)行詳細(xì)的披露，導(dǎo)致政府各項(xiàng)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)信息披露不全，透明化程度較低，政府部門財(cái)務(wù)信息扭曲程度較為嚴(yán)重。且收付實(shí)現(xiàn)制往往不考慮資產(chǎn)的長(zhǎng)期損耗，也沒有將成本納入考核范圍之內(nèi)，存在政府各成本信息嚴(yán)重失真，無(wú)法清晰的界定收益性支出和資本性支出，且對(duì)于負(fù)債處理隱含不清，在收付實(shí)現(xiàn)制下以政府擔(dān)保的貸款等會(huì)出現(xiàn)償還計(jì)劃不清晰等現(xiàn)狀，其局限性不能夠有效的匹配政府新的會(huì)計(jì)預(yù)算管理體系，對(duì)政府資產(chǎn)等產(chǎn)生較大的影響，進(jìn)而使得政府的服務(wù)質(zhì)量與效率和預(yù)期軌道發(fā)生偏離，降低公眾對(duì)于政府信任度的建設(shè)。

（二）轉(zhuǎn)變政府職能，優(yōu)化內(nèi)部管理水平的必然要求

我國(guó)自改革開放以來(lái)，在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)逐步建立的過(guò)程中，我國(guó)政府的職能與經(jīng)濟(jì)體制相匹配也在潛移默化的發(fā)生改變，從大包大攬的全掌控到后面的分工管理，從原先的直接干預(yù)到現(xiàn)在的間接調(diào)控。這顯現(xiàn)了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的強(qiáng)化，政府也不再是原來(lái)的萬(wàn)能政府。傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制更加注重對(duì)于支出方面的把控，而政府會(huì)計(jì)預(yù)算管理強(qiáng)調(diào)的是預(yù)算體系的構(gòu)建，兩者之間存在不匹配的問(wèn)題，且收付實(shí)現(xiàn)制使得政府的愿景目標(biāo)或者是績(jī)效考核形同虛設(shè)。相較于收付實(shí)現(xiàn)制，權(quán)責(zé)發(fā)生制更加注重結(jié)果的體現(xiàn)。政府改變會(huì)計(jì)預(yù)算方式，由收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制過(guò)渡，要求政府要加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息處理的標(biāo)準(zhǔn)化和透明化，而這正是政府會(huì)計(jì)預(yù)算管理決策的信息依據(jù)，要正確反映政府資金運(yùn)轉(zhuǎn)流向，必須建立權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)預(yù)算。

（三）改革政府投融資以及財(cái)政預(yù)算管理機(jī)制的客觀基礎(chǔ)

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，政府部門進(jìn)行投融資的形式變得不再具有局限性，多樣性多元化的主題方式代替了原來(lái)單一化的形式，政府加強(qiáng)與民營(yíng)和外資進(jìn)行合作的形式，服務(wù)我國(guó)基礎(chǔ)設(shè)施的開發(fā)，進(jìn)一步要求透明化公開化的政府財(cái)政信息的披露，而收付實(shí)現(xiàn)制不利于政府投融資新形式的出現(xiàn)，不能和其制度進(jìn)行良好的匹配，因此權(quán)責(zé)發(fā)生制的出現(xiàn)可以有效緩解這部分問(wèn)題。財(cái)務(wù)預(yù)算管理體系作為我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制伴隨市場(chǎng)機(jī)制的變化而有所變化，政府采購(gòu)等財(cái)務(wù)管理的變革影響到政府會(huì)計(jì)預(yù)算的形式和內(nèi)容，收付實(shí)現(xiàn)制不能有效的匹配機(jī)制，造成不能夠?qū)嵭辛慊A(yù)算等問(wèn)題的出現(xiàn)，而權(quán)責(zé)發(fā)生制可以有效地解決此類問(wèn)題，改革政府機(jī)制，實(shí)現(xiàn)政府會(huì)計(jì)預(yù)算信息的有效性。

三、政府預(yù)算會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施建議

（一）完善預(yù)算會(huì)計(jì)改革的政策法規(guī)制度

在會(huì)計(jì)改革中，將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入政府預(yù)算體系內(nèi)，必然要完善強(qiáng)化政策法律法規(guī)制度的保駕護(hù)航作用，為權(quán)責(zé)發(fā)生制的納入建立一個(gè)良好的外在法規(guī)環(huán)境。在建立法律法規(guī)等各類制度上，我國(guó)政府預(yù)算會(huì)計(jì)與權(quán)責(zé)發(fā)生制的融合尚在初期階段，各方面經(jīng)驗(yàn)稍顯不足，因此需要借鑒國(guó)際上具有成功經(jīng)驗(yàn)的國(guó)家，并結(jié)合自身國(guó)情，制定出符合我國(guó)發(fā)展的預(yù)算會(huì)計(jì)體系下的權(quán)責(zé)發(fā)生制的法律法規(guī)等，提升政府財(cái)務(wù)、審計(jì)等各方面的制度規(guī)范化建設(shè)，明確政府各部門在預(yù)算會(huì)計(jì)改革進(jìn)程中的職責(zé)，對(duì)政府各部門尤其是財(cái)務(wù)部門建立統(tǒng)一的制度規(guī)章，使其行為得到規(guī)范化的發(fā)展。我們可以以美國(guó)為例，美國(guó)在將權(quán)責(zé)發(fā)生制融入到預(yù)算會(huì)計(jì)體系的一系列過(guò)程中，先后出臺(tái)了包括《政府管理改革法案》、《一法案》等一系列的保障性法律政策。

我國(guó)在基礎(chǔ)經(jīng)驗(yàn)不足、預(yù)算會(huì)計(jì)法律保障不足的狀態(tài)下，應(yīng)盡快結(jié)合預(yù)算會(huì)計(jì)的特征，制定切實(shí)可行的法規(guī)政策，可以考慮將處于預(yù)算之外的收支作為政府預(yù)算會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之一，進(jìn)一步推動(dòng)政府預(yù)算會(huì)計(jì)體系透明化的建設(shè)，切實(shí)保障政府預(yù)算會(huì)計(jì)改革進(jìn)展的順利，進(jìn)一步完善政府預(yù)算會(huì)計(jì)體系的建設(shè)。另外，自古至今任何一項(xiàng)事物的改革必然涉及利益相關(guān)者的利益關(guān)系，同樣在政府預(yù)算會(huì)計(jì)體系改革過(guò)程中，要妥善處理好預(yù)算會(huì)計(jì)體系利益相關(guān)者的利益關(guān)系，同時(shí)在優(yōu)化預(yù)算會(huì)計(jì)法律法規(guī)制度體系的基礎(chǔ)上，其政府各機(jī)構(gòu)對(duì)應(yīng)的組織架構(gòu)、人員培訓(xùn)以及信息化平臺(tái)建設(shè)也要與時(shí)俱進(jìn)，使其相互匹配，協(xié)調(diào)處理各方面以保障預(yù)算改革的順利進(jìn)行。

（二）以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)構(gòu)建政府預(yù)算體系

政府預(yù)算體系在納入責(zé)權(quán)發(fā)生制后，需重新構(gòu)建修正新的預(yù)算會(huì)計(jì)體系，以與現(xiàn)有機(jī)制相匹配。新預(yù)算體系的構(gòu)建可以從以下幾方面著手：首先，原來(lái)我國(guó)政府預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)行的是收付實(shí)現(xiàn)制，在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的初期，建議建立以收付實(shí)現(xiàn)制為主，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為輔的核算方法，待穩(wěn)步發(fā)展之后，逐漸穩(wěn)步過(guò)渡到權(quán)責(zé)發(fā)生制為主的階段。需注意的是，預(yù)算體系的修正是為了更好的服務(wù)于政府預(yù)算，追蹤控制預(yù)算資金從獲取到運(yùn)轉(zhuǎn)的全過(guò)程，注意保證從收付實(shí)現(xiàn)制到權(quán)責(zé)發(fā)生制后過(guò)渡的穩(wěn)定性，避免制度的轉(zhuǎn)變對(duì)政府預(yù)算造成過(guò)大沖擊。其次，從組織結(jié)構(gòu)入手，從預(yù)算決策到監(jiān)控評(píng)價(jià)等五個(gè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行全面配合，明確各機(jī)構(gòu)部門職責(zé)和工作流程，將權(quán)責(zé)發(fā)生制理念深入到組織機(jī)構(gòu)的各個(gè)部門，初期采用滲入的方式將權(quán)責(zé)發(fā)生制影響到政府預(yù)算的各組織部門，保證各組織部門參與到政府預(yù)算管理過(guò)程中，將預(yù)算管理的內(nèi)容和流程有效銜接、順暢運(yùn)行。再者，科學(xué)有效、統(tǒng)一一致的預(yù)算編制方法是預(yù)算體系有效建設(shè)的前提。要保證預(yù)算目標(biāo)等與政府發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃相一致的情況下，科學(xué)的預(yù)算編制方法必不可缺。政府各部門要堅(jiān)持以實(shí)事求是的原則選擇合適的方法進(jìn)行會(huì)計(jì)預(yù)算的編制，且注意不應(yīng)隨意更換。最后，在權(quán)責(zé)發(fā)生制下構(gòu)建預(yù)算會(huì)計(jì)體系也應(yīng)遵循全面預(yù)算管理機(jī)制。加強(qiáng)預(yù)算過(guò)程的監(jiān)督和控制是全面預(yù)算管理的重要舉措，同樣也是權(quán)責(zé)發(fā)生制下預(yù)算管理體系建設(shè)的重要舉措。將各預(yù)算進(jìn)行分解細(xì)化，明確政府各部門的具體任務(wù)，落實(shí)責(zé)任追究制度，加強(qiáng)動(dòng)態(tài)監(jiān)督機(jī)制建設(shè)，做到及時(shí)控制及時(shí)調(diào)整。在政府會(huì)計(jì)預(yù)算的常規(guī)工作控制中，一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但在以應(yīng)收未收等事項(xiàng)上可能會(huì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行動(dòng)態(tài)調(diào)整，各政府部門要明確這種動(dòng)態(tài)調(diào)整，及時(shí)適應(yīng)，以保證政府預(yù)算體系的有效建設(shè)。

（三）提升政府預(yù)算人員素質(zhì)和信息平臺(tái)建設(shè)

我國(guó)政府預(yù)算會(huì)計(jì)和權(quán)責(zé)發(fā)生制的融合尚處于初期階段，依據(jù)國(guó)外成功經(jīng)驗(yàn)顯示：快速高效信息化平臺(tái)的建設(shè)和預(yù)算會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的有效提升是權(quán)責(zé)發(fā)生制有效納入政府預(yù)算會(huì)計(jì)體系建設(shè)的重要基礎(chǔ)保障。從信息化平臺(tái)建設(shè)來(lái)講：我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)平臺(tái)建設(shè)大多是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，而我國(guó)政府在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制后，舊有的信息化處理平臺(tái)與預(yù)算機(jī)制不相匹配，無(wú)法滿足政府預(yù)算會(huì)計(jì)的現(xiàn)有需求。因此，初期階段應(yīng)建立以權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制相融合的信息化平臺(tái)建設(shè)，待逐漸穩(wěn)定后，建立以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的信息計(jì)算系統(tǒng)，開發(fā)多種會(huì)計(jì)預(yù)算軟件，及時(shí)更新提升軟件運(yùn)作性能，同步更新政府會(huì)計(jì)預(yù)算改革機(jī)制和信息化數(shù)據(jù)化建設(shè)，以先進(jìn)高效的數(shù)據(jù)化技術(shù)預(yù)算系統(tǒng)來(lái)保障支撐政府會(huì)計(jì)預(yù)算運(yùn)行的有效性。

另外，從政府預(yù)算會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的有效性提升上來(lái)講：政府會(huì)計(jì)預(yù)算的實(shí)行離不開會(huì)計(jì)人員的操作，會(huì)計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)和綜合素質(zhì)的提升能夠?yàn)闄?quán)責(zé)發(fā)生制的有效運(yùn)行提供基礎(chǔ)保障。政府部門從業(yè)人員的綜合素質(zhì)會(huì)影響到政府會(huì)計(jì)預(yù)算改革的有效性，高素質(zhì)高業(yè)務(wù)水準(zhǔn)的政府從業(yè)人員能夠有效的支撐會(huì)計(jì)預(yù)算中權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入。這就要求政府各部門對(duì)于會(huì)計(jì)從業(yè)人員以及各單位公職人員不僅要進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制、會(huì)計(jì)預(yù)算信息等專業(yè)知識(shí)的培訓(xùn)，同時(shí)加強(qiáng)對(duì)其綜合素質(zhì)提升的培訓(xùn)，從整體上提升政府部門人員的業(yè)務(wù)能力和水平。培訓(xùn)可以講座舉辦的形式，也可以同政府所在地區(qū)高校進(jìn)行合作，設(shè)立政府公職人員相關(guān)課程培訓(xùn)等，通過(guò)各方面打造高水平的人才梯隊(duì)建設(shè)，以保障權(quán)責(zé)發(fā)生制的有效納入。

四、結(jié)語(yǔ)

在效率和效益為優(yōu)先發(fā)展的市場(chǎng)環(huán)境下，權(quán)責(zé)發(fā)生制更能匹配政府預(yù)算會(huì)計(jì)的路徑。從傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制局限性出發(fā)、政府職能轉(zhuǎn)變必然性等方面剖析權(quán)責(zé)發(fā)生制引入的必要性，并從人才建設(shè)、預(yù)算會(huì)計(jì)體系建設(shè)、法規(guī)政策建設(shè)等方面提出相關(guān)建議，實(shí)現(xiàn)政府預(yù)算會(huì)計(jì)的良好發(fā)展。

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