■陳夢(mèng)影
2001年,國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)(IIA)在《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》中對(duì)內(nèi)部審計(jì)的定義進(jìn)行了第七次修改,認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)為一種獨(dú)立客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng), 其目的在于為組織增加價(jià)值和改善組織運(yùn)營(yíng)。這是“增加價(jià)值”首次列入內(nèi)部審計(jì)定義。
2013年,我國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布了《中國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》,其中詮釋內(nèi)部審計(jì)為一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng),即通過運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法,審查和評(píng)價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性,以促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。內(nèi)部審計(jì)“增加價(jià)值”功能在我國(guó)內(nèi)審準(zhǔn)則中也得到了進(jìn)一步確認(rèn)。
進(jìn)入二十一世紀(jì)以來,內(nèi)部審計(jì)的重心顯然已經(jīng)逐漸從傳統(tǒng)的通過翻閱和檢查會(huì)計(jì)信息來查錯(cuò)糾正,轉(zhuǎn)變?yōu)闉槠髽I(yè)的經(jīng)營(yíng)和管理提出建議,提高企業(yè)的運(yùn)營(yíng)效率,進(jìn)而為企業(yè)整體價(jià)值的增值做出相應(yīng)的貢獻(xiàn)。但盡管如此,我們還是不能不正視我國(guó)的實(shí)際國(guó)情,就目前而言,內(nèi)部審計(jì)增值觀念未在企業(yè)經(jīng)營(yíng)層形成共識(shí),內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性仍然較差,內(nèi)部審計(jì)增值成果缺乏成熟的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。緣于此,筆者拋磚引玉,渴望通過自己粗淺的見解,激發(fā)大家對(duì)增值型內(nèi)部審計(jì)更多的探討。
增值型內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)價(jià)值鏈分析方法的基礎(chǔ)上發(fā)展的新階段,即指以企業(yè)一系列價(jià)值創(chuàng)造環(huán)節(jié)為審計(jì)對(duì)象,通過審計(jì)的確認(rèn)和咨詢功能,以達(dá)到企業(yè)整體價(jià)值再增加的新型內(nèi)部審計(jì)。
由美國(guó)哈佛商學(xué)院戰(zhàn)略學(xué)家邁克爾·波特提出的價(jià)值鏈分析法,核心是把企業(yè)活動(dòng)劃分為基本活動(dòng)和支持性活動(dòng),兩者均會(huì)增加企業(yè)自身價(jià)值,它們共同構(gòu)成了一條完整的企業(yè)價(jià)值鏈,而內(nèi)部審計(jì)作為支持性活動(dòng),如果其本身并不能為企業(yè)整體創(chuàng)造大于因其發(fā)生支出的收益,那么它就不具備存在的必要性。所謂增值型內(nèi)部審計(jì),其增值主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面。一方面來說,企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門可以通過常規(guī)審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)等發(fā)現(xiàn)問題,幫助企業(yè)及時(shí)減少違規(guī)、經(jīng)營(yíng)損失,當(dāng)內(nèi)部審計(jì)成本小于減少的潛在損失時(shí),公司整體價(jià)值就產(chǎn)生了增值;另一方面來說,由于獨(dú)立、有效的內(nèi)部審計(jì)存在,企業(yè)各部門受此“威懾”壓力,不得不嚴(yán)格按照規(guī)章制度加強(qiáng)內(nèi)控、改善工作績(jī)效,從而于無形中助力企業(yè)價(jià)值提升。
增值型內(nèi)部審計(jì)與傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)相比較,在審計(jì)觀念、審計(jì)方法、審計(jì)領(lǐng)域、審計(jì)效果衡量等方面,存在較大差別。
1.審計(jì)觀念。傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)作為股東會(huì)成為管理層的“耳目”,是一個(gè)居高臨下的監(jiān)督者,它強(qiáng)調(diào)通過對(duì)業(yè)已發(fā)生經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行評(píng)價(jià)做出審計(jì)結(jié)論,易導(dǎo)致其他部門的對(duì)立情緒,并被視為企業(yè)一個(gè)單純的成本中心,拖企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的后腿。而增值型內(nèi)部審計(jì)則在觀念上發(fā)生了反轉(zhuǎn),即內(nèi)部審計(jì)是作為企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的“服務(wù)者”出現(xiàn)的,它與前臺(tái)生產(chǎn)營(yíng)銷部門目標(biāo)一致,均是為了企業(yè)價(jià)值增值,即審計(jì)部門不僅僅要做到勇于揭示問題,更要善于向管理層提出建議解決問題,樂于與相關(guān)部門維持良好互動(dòng)達(dá)到共識(shí)。
2.審計(jì)重點(diǎn)。傳統(tǒng)的審計(jì)方法基本屬于事后階段,且主要局限于審計(jì)計(jì)劃的制定、實(shí)施與審計(jì)結(jié)果的報(bào)告,不注重審計(jì)結(jié)果的溝通和跟蹤審計(jì)。增值型內(nèi)部審計(jì)則是適當(dāng)前置審計(jì)程序,將內(nèi)審意識(shí)更加徹底地貫徹于事前、事中、事后,并側(cè)重于風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和問題的跟蹤改進(jìn),通過與管理層及相關(guān)部門的互動(dòng)達(dá)到高效率、有成效的問題識(shí)別、處理以及再預(yù)防。
3.審計(jì)領(lǐng)域。與傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)以內(nèi)控制度為基礎(chǔ),同時(shí)關(guān)注財(cái)務(wù)信息的審計(jì)領(lǐng)域不同,增值型內(nèi)部審計(jì)的領(lǐng)域大大拓寬,它除了傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)關(guān)注領(lǐng)域的查錯(cuò)防弊,更要求能從全局和戰(zhàn)略角度參與公司管理,通過梳理經(jīng)營(yíng)管理、內(nèi)部控制、財(cái)務(wù)收支、人力資源管理等企業(yè)價(jià)值鏈的各個(gè)環(huán)節(jié),積極促成企業(yè)完成價(jià)值增值的目標(biāo)。
4.審計(jì)效果衡量。傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)效果的衡量主要考慮年度內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目數(shù)量、審計(jì)覆蓋范圍、審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題及線索等,而增值型內(nèi)部審計(jì)則從直接增值和間接增值兩個(gè)方面考慮,定量衡量與定性衡量并舉,增值的大小與解決問題的效率并重,其重點(diǎn)在于通過全面鑒別審計(jì)發(fā)現(xiàn)、審計(jì)整改、審計(jì)建議、審計(jì)跟蹤對(duì)企業(yè)整體價(jià)值增值的效果。
搞好價(jià)值增值型審計(jì)的前提是,轉(zhuǎn)變過去傳統(tǒng)審計(jì)模式的固有觀念,正確認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)與組織價(jià)值增值兩者間關(guān)系。首先,內(nèi)審人員應(yīng)該擺正自身位置,時(shí)刻意識(shí)到自己不僅是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的監(jiān)督者,同時(shí)還是企業(yè)的服務(wù)者。即要求內(nèi)部審計(jì)觀念由原來的著眼于監(jiān)督企業(yè),轉(zhuǎn)變到著眼于監(jiān)督和服務(wù)企業(yè)。審計(jì)工作既要執(zhí)行有關(guān)規(guī)章制度,又要維護(hù)企業(yè)的整體利益,在思想上認(rèn)識(shí)到審計(jì)控制的目的是為了更好的服務(wù)。其次,管理層必須認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)對(duì)組織價(jià)值增值的重要性,不能諱疾忌醫(yī),要大力支持內(nèi)審部門工作,并創(chuàng)造包括獨(dú)立的審計(jì)地位、健全的內(nèi)控制度、合理的業(yè)務(wù)流程在內(nèi)的良好的審計(jì)環(huán)境,使得內(nèi)審人員更好地發(fā)揮對(duì)組織價(jià)值增值的正面功能,以及作為企業(yè)所有者和經(jīng)營(yíng)者之間的溝通橋梁作用。另外,內(nèi)部審計(jì)還要考慮到審計(jì)的綜合成本,既不能出現(xiàn)內(nèi)部控制盲點(diǎn),也不能頭腳并重、事無巨細(xì),不能因控制過度而影響到企業(yè)自身的戰(zhàn)略發(fā)展。價(jià)值增值性審計(jì)應(yīng)以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向,將有限的審計(jì)資源更多的配置到問題多、風(fēng)險(xiǎn)大的環(huán)節(jié)或者領(lǐng)域,畢竟從一定角度來說,內(nèi)部審計(jì)所發(fā)現(xiàn)的問題或者揭示的風(fēng)險(xiǎn)越多,那么帶來的潛在價(jià)值增值也就越大。
從實(shí)踐來看,目前很多企業(yè)設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門并非因?yàn)樽陨淼男枰窃谡畬徲?jì)或者行業(yè)監(jiān)管的推動(dòng)下“被迫”建立起來的。有的企業(yè)內(nèi)審部門隸屬分管財(cái)務(wù)部門的管理層領(lǐng)導(dǎo),有的企業(yè)內(nèi)審部門作為綜合部、法律合規(guī)部或者風(fēng)險(xiǎn)控制部門的二級(jí)部門,甚至有的企業(yè)內(nèi)審部門直接隸屬財(cái)務(wù)總監(jiān)。如果內(nèi)審部門在組織、人員、經(jīng)費(fèi)上都無法保證獨(dú)立性,那么其提供的報(bào)告的可靠性怎么不存疑?企業(yè)自身又如何能做到防微杜漸,發(fā)揮審計(jì)價(jià)值增值功能?無論是社會(huì)審計(jì)、政府審計(jì),還是內(nèi)部審計(jì),筆者認(rèn)為核心都是必須保證審計(jì)師能夠不受干涉、客觀地進(jìn)行審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)能否在公司治理中發(fā)揮應(yīng)有的作用,理順其隸屬層次是股東與管理層的首要任務(wù)。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)倡導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)部門在企業(yè)總裁和監(jiān)事會(huì)的雙重領(lǐng)導(dǎo)下開展審計(jì)工作,如此更契合內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)通過監(jiān)督和約束提供價(jià)值增值服務(wù)這一特殊功能。因此,充分考慮企業(yè)自身規(guī)模、股權(quán)結(jié)構(gòu)、經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)、風(fēng)險(xiǎn)管理、行業(yè)環(huán)境等合理設(shè)置內(nèi)審部門,賦予其獨(dú)立性,是實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值增值功能的核心。
工欲善其事,必先利其器。傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)以手工審計(jì)為主,在此種模式下審計(jì)效果對(duì)于審計(jì)人員的個(gè)人經(jīng)驗(yàn)以及職業(yè)判斷力有很大的依賴性,隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展以及企業(yè)規(guī)模的持續(xù)壯大,落后的審計(jì)技術(shù)和審計(jì)方法必然導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)成本倍增。因此,筆者認(rèn)為學(xué)習(xí)并運(yùn)用電算化審計(jì)技術(shù)、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型審計(jì)方法以及審計(jì)前置觀念等先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)手段,是實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)價(jià)值增值功能的重要抓手。結(jié)合財(cái)務(wù)系統(tǒng)、業(yè)務(wù)系統(tǒng)、人力資源系統(tǒng)的信息化,加快內(nèi)部審計(jì)的信息化進(jìn)程,通過借用計(jì)算機(jī)迅速、精準(zhǔn)的優(yōu)勢(shì),可以為增值型內(nèi)部審計(jì)的有效展開提供專業(yè)的技術(shù)平臺(tái)。更為關(guān)鍵的是,當(dāng)數(shù)據(jù)量達(dá)到一定要求后,企業(yè)可以通過計(jì)算機(jī)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè),通過建立風(fēng)險(xiǎn)控制模型提出風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避的措施,更進(jìn)一步地促進(jìn)企業(yè)的價(jià)值增值。
內(nèi)部審計(jì)工作涉及領(lǐng)域多、接觸面廣、技能素質(zhì)要求高,但是目前很多內(nèi)部審計(jì)人員都是由財(cái)務(wù)崗位轉(zhuǎn)崗而來的,缺少法律和計(jì)算機(jī)方面的知識(shí)背景,這樣一來其財(cái)務(wù)方面專業(yè)能力或許足夠,但是欠缺綜合能力和針對(duì)性經(jīng)驗(yàn),基本上只能停留在檢查會(huì)計(jì)憑證和賬簿的工作,無法從人力資源、金融、法律、稅務(wù)籌劃、信息程序系統(tǒng)搭建等多個(gè)角度去思考,不能夠及時(shí)提供具有前瞻性、創(chuàng)新性、高附加值的審計(jì)成果信息,也就在相當(dāng)程度上影響了內(nèi)部審計(jì)對(duì)企業(yè)價(jià)值增值功能的實(shí)現(xiàn)。因此,我們要做的就是加快實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍的充實(shí)和提高。首先,要把好新招人員的來源關(guān),內(nèi)審人員的專業(yè)素質(zhì)和可塑性不可缺少,同時(shí)關(guān)注內(nèi)審機(jī)構(gòu)內(nèi)部專業(yè)背景的復(fù)合與協(xié)調(diào)。其次,鼓勵(lì)內(nèi)審人員通過參加中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)等組織的實(shí)務(wù)與能力培訓(xùn)課程及CIA、CPA、CMA、ACCA等專業(yè)能力考試,不斷更新知識(shí)體系,提高綜合素質(zhì),更好地適應(yīng)高層次、應(yīng)用型以及復(fù)合型審計(jì)工作的需求。第三,以適當(dāng)?shù)募?lì)和獎(jiǎng)懲措施促使審計(jì)人員更加注重自身工作對(duì)企業(yè)整體價(jià)值的提高,建立把審計(jì)結(jié)果和內(nèi)審人員的工資薪金相掛鉤制度及內(nèi)部審計(jì)責(zé)任追究制度等,確保審計(jì)質(zhì)量的提升。
企業(yè)常見績(jī)效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)主要有關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)法(KPI)、目標(biāo)管理方法(MBO)及平衡計(jì)分卡(BSC)。前述三種績(jī)效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)各有優(yōu)劣,目前國(guó)內(nèi)企業(yè)對(duì)于內(nèi)部審計(jì)部門采取與其他部門一視同仁的原則,共同適用關(guān)鍵績(jī)效指標(biāo)法,即考核方式主要為年初設(shè)定年度內(nèi)審計(jì)劃,年底根據(jù)計(jì)劃完成度進(jìn)行評(píng)價(jià),甚至部分企業(yè)讓內(nèi)審部門員工也作為全體員工年終互評(píng)參與對(duì)象。筆者認(rèn)為,結(jié)合增值型內(nèi)部審計(jì)較高的整體戰(zhàn)略層次、靈活性與服務(wù)性,適宜以平衡計(jì)分卡為基礎(chǔ),以內(nèi)部審計(jì)增值考量為核心,結(jié)合企業(yè)自身特點(diǎn)和內(nèi)審工作要求重塑內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn),只有如此才能更加深刻地認(rèn)識(shí)內(nèi)審工作對(duì)于企業(yè)整體價(jià)值增值的重要性,精準(zhǔn)定位內(nèi)部審計(jì)工作存在的問題,科學(xué)考察內(nèi)審工作成果。
綜上所述,增值型內(nèi)部審計(jì)印證了內(nèi)部審計(jì)職能從消極防弊到積極增利不斷完善進(jìn)步的足跡,而隨著社會(huì)主義新時(shí)期我國(guó)審計(jì)觀念的轉(zhuǎn)變和企業(yè)自身的發(fā)展,其必然會(huì)得到越來越多的企業(yè)的青睞,而內(nèi)部審計(jì)也進(jìn)一步通過在企業(yè)價(jià)值鏈中發(fā)揮越來越大的價(jià)值創(chuàng)造能力而得到認(rèn)可。