新舊收入準(zhǔn)則的比較分析

李玲

摘 要：隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展以及互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)在中國(guó)的不斷推陳出新，中國(guó)涌現(xiàn)出越來(lái)越多新的經(jīng)濟(jì)形態(tài)和業(yè)務(wù)模式。自加入世界貿(mào)易組織后，我國(guó)逐步融入全球化，中國(guó)企業(yè)與世界經(jīng)濟(jì)的聯(lián)系越來(lái)越密切。為保持我國(guó)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的趨勢(shì)以及為解決新型業(yè)務(wù)模式會(huì)計(jì)計(jì)量問(wèn)題，我國(guó)修訂并頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)-收入》，要求自2018年1月1日起開(kāi)始執(zhí)行。本文主要分析了新舊收入準(zhǔn)則的差異以及新準(zhǔn)則修訂后對(duì)會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量帶來(lái)的影響。

關(guān)鍵詞：收入；準(zhǔn)則；比較；分析

隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展以及互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)在中國(guó)的不斷推陳出新，中國(guó)涌現(xiàn)出越來(lái)越多新的經(jīng)濟(jì)形態(tài)和業(yè)務(wù)模式，如何對(duì)這些新的業(yè)務(wù)模式進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量，原有的收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已不能提供有效的指導(dǎo)；我國(guó)自2001年11月加入世界貿(mào)易組織后，中國(guó)經(jīng)濟(jì)逐步融入全球化，中國(guó)企業(yè)與世界經(jīng)濟(jì)的聯(lián)系越來(lái)越密切。201 4年5月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)發(fā)布了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第1 5號(hào)一一與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入》，自2018年1月1日起生效。為保持我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一直以來(lái)逐步趨同的趨勢(shì)，我們也有必要對(duì)原有的收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行適當(dāng)?shù)男抻?。我?guó)財(cái)政部自2014年5月起開(kāi)始了收入準(zhǔn)則的修訂工作，在前期調(diào)研的基礎(chǔ)上起草了新收入準(zhǔn)則的征求意見(jiàn)稿，于2015年3月對(duì)社會(huì)公開(kāi)，經(jīng)過(guò)不斷的修改完善最終形成了新的收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，于2017年7月5日正式發(fā)布。準(zhǔn)則規(guī)定，在我國(guó)境內(nèi)外同時(shí)上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表的企業(yè)，自2018年1月1日起施行；其他境內(nèi)上市企業(yè)，自2020年1月1日起施行；執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的非上市企業(yè)，自2021年1月1日起施行。同時(shí)，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許企業(yè)提前執(zhí)行。①

一、將原有收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則統(tǒng)一納入新的收入準(zhǔn)則加以規(guī)范。

無(wú)論是1998年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還是2006年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都分為收入和建造合同兩個(gè)準(zhǔn)則，收入準(zhǔn)則主要規(guī)范銷售商品、提供勞務(wù)、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)；建造合同準(zhǔn)則主要規(guī)范建造承包商建造工程合同收入。修訂后的新準(zhǔn)則將這兩部分內(nèi)容納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型，并且取消了收入的分類，更加強(qiáng)調(diào)與企業(yè)客戶合同的概念。之所以取消舊準(zhǔn)則中收入的具體分類，是隨著創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和不斷涌現(xiàn)的新的業(yè)務(wù)模式，混合銷售方式越來(lái)越多，雖然稅法上可以規(guī)定如何適用不同稅率，但在會(huì)計(jì)上很難徹底將其分開(kāi)，會(huì)計(jì)上按照舊的準(zhǔn)則分別確認(rèn)收入難度較大。同時(shí)在不適用本準(zhǔn)則的收入部分在原有準(zhǔn)則規(guī)定的基礎(chǔ)上又增加了金融工具、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期會(huì)計(jì)、合并財(cái)務(wù)報(bào)表、合營(yíng)安排。

二、新舊準(zhǔn)則收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的不同。

舊收入準(zhǔn)則在商品收入確認(rèn)時(shí)要求同時(shí)滿足準(zhǔn)則中規(guī)定的五個(gè)條件。舊準(zhǔn)則在判斷商品收入的確認(rèn)時(shí)更加強(qiáng)調(diào)與商品所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移。舊的建造合同準(zhǔn)則在收入的確認(rèn)時(shí)更加強(qiáng)調(diào)與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能否流入和成本能否確定；舊的建造合同準(zhǔn)則在跨年度收入確認(rèn)時(shí)要求按照完工百分比法確認(rèn)不同年度的收入。新準(zhǔn)則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，即在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入，新準(zhǔn)則在收入確認(rèn)時(shí)更加強(qiáng)調(diào)商品控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，用控制權(quán)代替原有的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移操作性更強(qiáng)，更為具體。

新準(zhǔn)則將舊的收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則納入統(tǒng)一的收入模型，更加強(qiáng)調(diào)履約義務(wù)，并且要求在合同開(kāi)始日進(jìn)行評(píng)估，確定履約義務(wù)是在某一時(shí)段內(nèi)履行，還是在某一時(shí)點(diǎn)履行。在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，除履約進(jìn)度不能合理確定的意外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入。企業(yè)在考慮商品性質(zhì)的基礎(chǔ)上應(yīng)當(dāng)采用產(chǎn)出法或者投入法確定恰當(dāng)?shù)穆募s進(jìn)度。

三、新舊準(zhǔn)則計(jì)量屬性的不同。

舊準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購(gòu)貨方已收或應(yīng)收的合同價(jià)款確定銷售商品收入金額，但已收或應(yīng)收的合同價(jià)款不公允的除外。因此舊準(zhǔn)則在收入確認(rèn)時(shí)實(shí)際采用的是公允價(jià)值計(jì)量屬性，并要求應(yīng)收合同價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。而新準(zhǔn)則在收入確認(rèn)時(shí)要求采用交易價(jià)格計(jì)量收入。交易價(jià)格，是指企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對(duì)價(jià)。新準(zhǔn)則采用交易價(jià)格而非公允價(jià)值，就會(huì)計(jì)核算的角度而言是因?yàn)榻灰變r(jià)格更加客觀、更容易獲得。新準(zhǔn)則還要求在確定交易價(jià)格時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮可變對(duì)價(jià)、合同中存在的重大融資成分、非現(xiàn)金對(duì)價(jià)、應(yīng)付客戶對(duì)價(jià)等因素的影響，從而提高了收入會(huì)計(jì)信息的可靠性。

四、新舊準(zhǔn)則收入信息披露要求的不同。

舊準(zhǔn)則對(duì)收入信息的披露未作過(guò)高要求，僅要求披露與收入相關(guān)的會(huì)計(jì)政策以及本期確認(rèn)的銷售商品收入、勞務(wù)收入、利息收入與使用權(quán)收入的金額；而新準(zhǔn)則對(duì)收入信息的披露提出了更高的要求，要求披露的收入信息內(nèi)容也更加全面。不僅要求披露相關(guān)會(huì)計(jì)政策和對(duì)確定收入時(shí)點(diǎn)和金額有重大影響的判斷以及變更，與合同相關(guān)的一系列相關(guān)信息以及與合同成本有關(guān)的資產(chǎn)相關(guān)信息也一并要求在附注中披露。

此外新的收入準(zhǔn)則對(duì)某些特定交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了具體細(xì)化，給出了操作性更強(qiáng)的指導(dǎo)，使得會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作有據(jù)可循，降低了會(huì)計(jì)操作的主觀性，從而提升了會(huì)計(jì)信息的可靠性和可比性。

我國(guó)2018年實(shí)施的新收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，相比較原有的舊準(zhǔn)則變化大，提出了新的收入確認(rèn)理念和模式，適應(yīng)了當(dāng)前創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需求，同時(shí)也對(duì)財(cái)務(wù)人員提出了更高的要求。我們財(cái)務(wù)人員應(yīng)加強(qiáng)對(duì)新收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)，研究新準(zhǔn)則的變化重點(diǎn)，盡快掌握新準(zhǔn)則，提升實(shí)務(wù)操作水平，提高會(huì)計(jì)核算質(zhì)量。

參考文獻(xiàn)

[1]李宗蔚.我國(guó)2017年新收入準(zhǔn)則更新預(yù)期影響研究. 財(cái)務(wù)之窗，2018.

[2]周胡迪.關(guān)于新舊收入準(zhǔn)則的比較分析.企業(yè)管理，2018.

[3]吳永影.新收入準(zhǔn)則的變化及其對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的影響.綜合，2018.

注釋

①《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)-收入》

（作者單位：淄博職業(yè)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院）