淺析研發(fā)費加計扣除風(fēng)險規(guī)避及應(yīng)對措

施丁磊

[摘 要]研發(fā)費加計扣除是企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的重要政策，對企業(yè)減稅降負(fù)具有非常明顯的效果，企業(yè)在享受稅收優(yōu)惠的同時，面臨對政策理解不透徹，基礎(chǔ)資料準(zhǔn)備不規(guī)范、不全面等諸多風(fēng)險。本文就勘察、設(shè)計、咨詢、科研等類似技術(shù)服務(wù)業(yè)、高新企業(yè)研發(fā)費加計扣除風(fēng)險進行深入研究，最終提出了此類企業(yè)應(yīng)規(guī)避的主要風(fēng)險及應(yīng)對措施，希望有助于企業(yè)建立健全研發(fā)費加計扣除內(nèi)控流程制度，規(guī)范使用研發(fā)費加計扣除優(yōu)惠政策，降低企業(yè)納稅風(fēng)險。

[關(guān)鍵詞]技術(shù)服務(wù)業(yè)；研發(fā)費；加計扣除；風(fēng)險規(guī)避

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2018.22.011

[中圖分類號]F275；F812.42 [文獻標(biāo)識碼]A [文章編號]1673-0194（2018）22-00-03

為了進一步加快實施創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展戰(zhàn)略，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)機構(gòu)升級，提升核心競爭力，更好地鼓勵企業(yè)開展研發(fā)活動，國家不斷推出了優(yōu)惠政策，尤其是企業(yè)研發(fā)費加計扣除政策，例如加大研發(fā)費加計扣除范圍、提高研發(fā)費扣除比例。企業(yè)在充分享受優(yōu)惠政策紅利的前提下，更需要準(zhǔn)確把握研發(fā)活動的定義，有效防范稅務(wù)風(fēng)險。

1 研發(fā)費加計扣除風(fēng)險概述及意義

1.1 研發(fā)費加計扣除風(fēng)險概述

目前，國家開放了研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠的享受條件，不僅擴大了研發(fā)費用加計扣除的享受范圍，同時簡化了研發(fā)費用的歸集和核算管理，要求企業(yè)在現(xiàn)有會計科目基礎(chǔ)上，按照研發(fā)支出科目設(shè)置輔助明細(xì)賬。此外，也省略了研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策享受的備案程序，企業(yè)僅需留存?zhèn)洳橄嚓P(guān)資料，從而極大地提高了企業(yè)的優(yōu)惠享受程度與便捷度，更有利于企業(yè)享受優(yōu)惠。但也增加了稅收風(fēng)險，例如納稅人自行判斷企業(yè)研發(fā)活動是否可加計扣除風(fēng)險、研發(fā)費用歸集風(fēng)險、留存資料備查風(fēng)險、研發(fā)項目管理風(fēng)險等。

1.2 研發(fā)費加計扣除風(fēng)險規(guī)避研究的意義

研發(fā)費加計扣除風(fēng)險規(guī)避研究具有重要的意義：一方面有利于企業(yè)充分利用稅收優(yōu)惠政策，加大研發(fā)費扣除范圍及力度，另一方面有利于企業(yè)建立健全研發(fā)費加計扣除管理制度，保障順利享受優(yōu)惠政策的同時防范稅務(wù)風(fēng)險。

2 企業(yè)研發(fā)機構(gòu)設(shè)置及分工

研發(fā)費用加計扣除的合規(guī)性和充分性需要設(shè)置專設(shè)機構(gòu)或?qū)Ｈ素?fù)責(zé)，各部門分工協(xié)作、各司其職。建立以“分工協(xié)作”為核心的組織體系，有助于高效地完成加計扣除工作。

2.1 設(shè)置專門機構(gòu)或配備專人負(fù)責(zé)

以效率和經(jīng)濟為出發(fā)點，根據(jù)公司規(guī)模大小，視情況設(shè)立專門機構(gòu)或?qū)Ｈ?。從?guī)范的角度來講，設(shè)置專門機構(gòu)或?qū)Ｈ素?fù)責(zé)有助于提高工作效率、劃分工作職責(zé)。

目前，研發(fā)費加計扣除政策正處于不斷完善的過程，研發(fā)費加計內(nèi)容、加計范圍不斷更新，專門機構(gòu)或?qū)Ｈ素?fù)責(zé)的分工模式可以有效跟蹤研發(fā)費用加計扣除政策的變化，及時調(diào)整和完善加計扣除的相關(guān)事項，規(guī)范企業(yè)享受稅收優(yōu)惠行為，降低企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險。同時，專門機構(gòu)或?qū)Ｈ素?fù)責(zé)的分工模式還有助于加強企業(yè)與稅務(wù)機關(guān)的聯(lián)系，減少稅企爭議，相應(yīng)科技部門也應(yīng)設(shè)有專人負(fù)責(zé)與科委等科技機構(gòu)聯(lián)系，降低科研項目認(rèn)定等方面的分歧。

2.2 加強各部門之間的分工協(xié)作

研發(fā)費加計扣除是一項系統(tǒng)而全面的工作，涉及的程序資料較多，需要多個部門分工協(xié)作，主要以科技部、財務(wù)部、科研單位（項目組）為主體，其他相關(guān)部門密切配合，才能對每個環(huán)節(jié)做出最合理的判斷，確保企業(yè)享受加計扣除優(yōu)惠政策。

3 研發(fā)項目立項及風(fēng)險規(guī)避

企業(yè)進行技術(shù)開發(fā)前須先立項，通過董事會或決策層批準(zhǔn)通過，形成紙質(zhì)文件，并作為留存?zhèn)洳橘Y料。項目立項是整個研發(fā)活動的起點，決定著后續(xù)研究目的、內(nèi)容、預(yù)期目標(biāo)及研發(fā)費用預(yù)算費用等重要信息，對研發(fā)項目整體規(guī)避風(fēng)險具有重大的意義。

風(fēng)險規(guī)避舉措：一是若研發(fā)項目立項文件不能全面滿足研發(fā)目的、內(nèi)容等信息，建議與各研發(fā)單位或者個人簽訂研發(fā)項目合同；二是對擬立項的研發(fā)活動，建議成立企業(yè)科技專家或聘請相關(guān)技術(shù)評估機構(gòu)對研發(fā)項目目的、內(nèi)容等進行評估，應(yīng)在充分論證的基礎(chǔ)上進行評價，讓企業(yè)因為研究開發(fā)而享受優(yōu)惠，而不是為了享受優(yōu)惠而研究開發(fā)；三是立項文件或合同中必須列明研發(fā)人員及計劃工時，并且與最終核算中的研發(fā)人員保持一致；四是要有詳細(xì)的研發(fā)起止時間、研發(fā)階段以及合理的研發(fā)預(yù)算，確保研發(fā)起止時間、研發(fā)預(yù)算與財務(wù)核算保持一致。

4 預(yù)算費用控制的風(fēng)險及應(yīng)對

預(yù)算費用控制作為科研管理的核心，在研發(fā)費加計扣除中占有重要的地位。預(yù)算費用能有效引導(dǎo)研發(fā)活動，并提高資金的使用效率，達到預(yù)定目標(biāo)?？蒲许椖款A(yù)算管理還有助于協(xié)調(diào)各個部門，行使各自的職責(zé)。

企業(yè)根據(jù)批復(fù)的科研立項文件，與科研單位簽訂科研合同，編制科研項目預(yù)算。編制預(yù)算時應(yīng)遵循以下兩點：一是要制定合理的預(yù)算總目標(biāo)，加強預(yù)算對研發(fā)項目的指導(dǎo)，確保實現(xiàn)科研項目預(yù)算；二是合理分配預(yù)算費用科目，科學(xué)合理地編制預(yù)算，杜絕會議費、差旅費等占比過大。

企業(yè)執(zhí)行科研預(yù)算過程中應(yīng)加強全過程監(jiān)督與管理，按照預(yù)算的開支范圍和開支標(biāo)準(zhǔn)進行預(yù)算總額控制及分項控制，切實發(fā)揮財務(wù)部門、科技部門的經(jīng)費監(jiān)管職責(zé)，增強科研預(yù)算的約束力。財務(wù)部門可聯(lián)合科技部門共同制定科研項目預(yù)算限額，對費用的發(fā)生及歸集進行實時動態(tài)監(jiān)控。在執(zhí)行過程中如遇重大預(yù)算調(diào)整事項，如科研項目總額調(diào)整等，應(yīng)按照一定的程序及時報備核批。

5 研發(fā)費加計扣除費用歸集風(fēng)險及應(yīng)對措施

企業(yè)應(yīng)按照國家財務(wù)會計制度的要求，準(zhǔn)確歸集核算當(dāng)年可加計扣除的各項研發(fā)費用的實際發(fā)生額。企業(yè)在一個納稅年度內(nèi)開展多項研發(fā)活動的，應(yīng)按照不同研發(fā)項目分別歸集可加計扣除的研發(fā)費用。企業(yè)應(yīng)對研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用分別核算，準(zhǔn)確、合理歸集各項費用支出，對劃分不清的不能實行加計扣除。實施主體機構(gòu)應(yīng)明確相關(guān)部門職責(zé)，各司其職，及時做好研發(fā)費用各項投入的相關(guān)工時記錄、費用分配等憑據(jù)資料，必須做到嚴(yán)格與生產(chǎn)經(jīng)營費用相區(qū)分，同時做好費用審核、記賬、登記輔助賬等工作，減少稅企爭議，降低納稅風(fēng)險。

6 人工費用歸集的風(fēng)險及應(yīng)對

人工費用歸集必須與立項文件或研發(fā)合同中預(yù)算人員名單一致。對于參與多個研發(fā)項目的研發(fā)人員人工費用歸集，需要依據(jù)相關(guān)部門提供的工時記錄或計劃工時，將該研發(fā)人員的工資、薪金等按照工時進行合理分配，并留存相關(guān)資料備查；對于外聘研發(fā)人員需要依據(jù)勞務(wù)合同、考勤確認(rèn)單、勞務(wù)費發(fā)票等進行歸集；對于非專門從事研發(fā)的人員，應(yīng)當(dāng)編制工時分配表，根據(jù)該部分人員每月實際從事相關(guān)工作的時間按月匯總，從而合理歸集該部分人員的人工費用。

6.1 直接投入費用歸集的風(fēng)險及應(yīng)對

對于直接投入研發(fā)項目的各項材料、燃料和動力等費用，需要相關(guān)業(yè)務(wù)部門提供能夠證明用于該研發(fā)項目的支持性資料。例如，研發(fā)項目領(lǐng)用的原材料必須從源頭與生產(chǎn)領(lǐng)域的材料嚴(yán)格分開，不能僅以登記的輔助賬作為全部資料，應(yīng)附有領(lǐng)料單、費用分配說明等必備材料作為有效憑證。稅務(wù)針對多用途材料一般要求有比較詳盡的有效憑證來證明費用的合理性和真實性，因此，企業(yè)應(yīng)建立相應(yīng)的管理制度，嚴(yán)格區(qū)分混用材料，留存?zhèn)洳橘Y料。

6.2 費用攤銷歸集的風(fēng)險及應(yīng)對

對于專門用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備、無形資產(chǎn)的折舊、攤銷費用的歸集，相關(guān)資產(chǎn)必須有研發(fā)項目預(yù)算所列明的投入設(shè)備、無形資產(chǎn)，同時附有相關(guān)使用記錄等資料。對于非專門用于研發(fā)獲得的儀器、設(shè)備、無形資產(chǎn)的折舊、攤銷費用的歸集，若能嚴(yán)格區(qū)分使用記錄，應(yīng)按照使用情況做好必要記錄，并將其實際發(fā)生的相關(guān)費用按實際工時占比等合理方法在研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用間分配，若不能嚴(yán)格區(qū)分使用記錄，可用人工工時率作為分配依據(jù)進行分配，未進行分配的，不得加計扣除。

6.3 其他費用歸集的風(fēng)險及應(yīng)對

企業(yè)研發(fā)支出中的其他費用支出，因列支范圍廣、費用發(fā)生金額大、占比較高且費用發(fā)生相關(guān)度不強，一直以來是稅務(wù)關(guān)注的重點。因此，企業(yè)應(yīng)重點管控此類費用的歸集，嚴(yán)格按照關(guān)于研發(fā)費用稅前加計扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告（國家稅務(wù)總局公告2017年40號），準(zhǔn)確判斷費用的歸集，屬于多個項目的應(yīng)按合理的方式進行分?jǐn)?。根?jù)規(guī)定，其他相關(guān)費用加計扣除的總額不得超過可加計扣除研發(fā)費用總額的10%。因此前5項費用越多，其他費用上限越高，當(dāng)研發(fā)總額一定時，其他費用最高為總額度的10%。因此，若使企業(yè)充分享受加計扣除政策，研發(fā)費用前5項直接支出應(yīng)根據(jù)實際情況合理發(fā)生，其他費用則需要進行管控，過多的其他費用會降低加計扣除的節(jié)稅效果，同時還會造成研發(fā)額度浪費。因此，企業(yè)財務(wù)人員應(yīng)當(dāng)實時監(jiān)控其他費用的列支及配比關(guān)系，當(dāng)其他費用列支異常時，應(yīng)及時反饋給相關(guān)部門。

6.4 費用化及資本化歸集的風(fēng)險及應(yīng)對

本文涉及此類企業(yè)一般研究階段需要投入大量的資金，但研發(fā)過程中該產(chǎn)品試驗成功的可能性偏低，并且需要跨度很長的論證、實踐是否可行，因此有很大的不確定性，從而對研發(fā)支出是費用化還是資本化判定有很高的要求，而判斷的不準(zhǔn)確性會導(dǎo)致稅企爭議，進而影響加計扣除。按照最新的企業(yè)會計準(zhǔn)則，企業(yè)需要對處于研究階段的費用和開發(fā)階段的費用進行嚴(yán)格區(qū)分，因此企業(yè)財務(wù)部門、科技部門及研發(fā)單位需要加強溝通，定期驗收項目，及時判定是否滿足資本化條件，減少稅企爭議。

7 申報管理的風(fēng)險及應(yīng)對

最新發(fā)布的《企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項辦理辦法》的公告（國家稅務(wù)總局公告2018年23號），簡化了企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項辦理方式，企業(yè)在年度納稅申報及享受優(yōu)惠事項前無須履行備案手續(xù)，原備案資料全作為留存?zhèn)洳橘Y料，以備后續(xù)核查。此政策極大地提高了企業(yè)的便利程度，但同時也要求企業(yè)按照備案資料整理歸檔完畢，以便備查。事前的“放管服”與事后“金稅三期”系統(tǒng)監(jiān)管同步進行，若企業(yè)由此簡化資料或材料準(zhǔn)備不全面，給后續(xù)稅務(wù)稽查、檢查留有很大的風(fēng)險，有必要加強資料歸檔。

風(fēng)險規(guī)避舉措：一是建議自行制定或聘請專業(yè)機構(gòu)制定企業(yè)加計扣除規(guī)范，形成統(tǒng)一模板，規(guī)范企業(yè)基礎(chǔ)備查資料；二是建議企業(yè)制定申報備查必備資料清冊，對集團及分公司統(tǒng)一規(guī)范分?jǐn)傎M用表、領(lǐng)用材料表、效用說明等格式。

8 其他類風(fēng)險管理及應(yīng)對

8.1 科研項目認(rèn)定風(fēng)險及應(yīng)對

企業(yè)研發(fā)費加計扣除采用“負(fù)面清單”的方式，即七類不適用稅前扣除政策的行業(yè)及七類活動不適合稅前加計扣除政策，除去以上行業(yè)和活動外，企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費用支出均可享受研發(fā)費加計扣除政策。另外自2016年1月1日起，稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)享受加計扣除優(yōu)惠的研發(fā)項目有異議的，直接轉(zhuǎn)請科技部門出具鑒定意見，不再要求企業(yè)自行提供由科技部門出具的鑒定意見書。以上政策的出臺大大放寬了研發(fā)企業(yè)及研發(fā)活動內(nèi)容，但不代表企業(yè)的所有項目均參加研發(fā)加計扣除。建議從以下3點規(guī)避，減少稅企爭議，提高認(rèn)定通過比例：一是針對同一類、分段研發(fā)、跨部門研發(fā)項目，采取合并立項的程序做加計扣除，提高研發(fā)活動的認(rèn)定通過率；二是針對研發(fā)內(nèi)容貼近“負(fù)面清單”且認(rèn)定技術(shù)難度大、研發(fā)效用無成果時，建議放棄研發(fā)費加計扣除；三是針對研發(fā)費用發(fā)生較少并且其他費用占比較高的項目，加計扣除節(jié)稅較低，建議放棄研發(fā)費加計扣除。

8.2 研發(fā)費用的相關(guān)性、相符性、真實性

企業(yè)財務(wù)人員要高度重視研發(fā)費用核算工作，因為研發(fā)費不僅反映研發(fā)費的實際支出，更可以體現(xiàn)企業(yè)的真實研發(fā)能力、研發(fā)費加計扣除實際節(jié)稅金額等信息。研發(fā)人員在支付相關(guān)費用時，經(jīng)費要?？顚Ｓ?，切勿多個費用相互交叉使用或挪作他用，財務(wù)人員在歸集研發(fā)費用時應(yīng)加強審核研發(fā)費用是否與該項目直接相關(guān)，費用與預(yù)算是否相符，發(fā)生的研發(fā)費是否真實、研發(fā)項目各項費用比例是否合理。

9 結(jié) 語

企業(yè)在享受研發(fā)費加計扣除稅收優(yōu)惠政策的同時，要建立研發(fā)費管理制度，準(zhǔn)確歸集研發(fā)費用，加強與稅務(wù)溝通，充分了解當(dāng)?shù)囟悇?wù)管理要求，準(zhǔn)確把握最新的稅收政策，不斷完善內(nèi)部管理制度。同時，企業(yè)要加強各部門之間的溝通協(xié)作，增強企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險防范意識，使企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的同時，促使企業(yè)進行科技創(chuàng)新，提升核心競爭力。

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