企業(yè)境外稅務(wù)管理體系構(gòu)建研究

張 雯

（中國石化集團國際石油工程有限公司，北京 100020）

隨著國際貿(mào)易的快速發(fā)展，我國越來越多的企業(yè)在“一帶一路”倡議和“走出去”政策的引領(lǐng)下，逐步涉及境外產(chǎn)業(yè)投資、境外業(yè)務(wù)拓展等，以期在海外市場占據(jù)一席之地。然而，企業(yè)境外發(fā)展雖然機遇較多，但也存在諸多挑戰(zhàn)，尤其是稅務(wù)風(fēng)險。近些年來，我國不少企業(yè)在境外發(fā)展中就面臨著諸多稅務(wù)爭議、稅務(wù)糾紛等，極大地影響了企業(yè)的經(jīng)營管理、戰(zhàn)略發(fā)展。特別是在國際稅收秩序已進入“后BEPS時代”，全球都迎來了反避稅浪潮，阻礙了企業(yè)境外市場發(fā)展。根據(jù)調(diào)查顯示，我國大部分跨國經(jīng)營企業(yè)，都在境外發(fā)展中面臨著更為透明的信息披露義務(wù)、更具有挑戰(zhàn)性的國際稅收環(huán)境，基于全球視角構(gòu)建境外稅務(wù)管理體系，迫在眉睫。問題在于，如何應(yīng)對境外發(fā)展所面臨的復(fù)雜國際競爭形勢，并從增強企業(yè)與資源國的良性互動、強化稅務(wù)風(fēng)險防范與管控的視角，建立起境外稅務(wù)管理體系，這也是本文所探索的核心內(nèi)容。

一、企業(yè)境外發(fā)展所面臨的稅務(wù)風(fēng)險及挑戰(zhàn)

雖然，近些年來國家一直在調(diào)整稅務(wù)、會計準(zhǔn)則等政策與方針，想要在“一帶一路”建設(shè)、全球經(jīng)濟一體化背景下，讓國內(nèi)稅務(wù)成功與國際稅務(wù)發(fā)展接軌。但由于國際稅收情報交換更為密切，國際貿(mào)易環(huán)境愈加復(fù)雜、多變，企業(yè)境外發(fā)展所面臨的改革機遇與稅務(wù)風(fēng)險并存，境外稅務(wù)管理效果也就會大打折扣，很容易威脅到企業(yè)境外市場拓展、經(jīng)濟管理的穩(wěn)定性。因而，企業(yè)境外發(fā)展所面臨的稅務(wù)風(fēng)險、管理問題不容小覷，主要體現(xiàn)在以下兩個方面。

1.稅務(wù)種類繁多

無論“一帶一路”建設(shè)所涉及的中亞、東南亞國家，還是北美、非洲等地區(qū)，這些境外投資國家或是地區(qū)的稅制復(fù)雜、稅種繁多，企業(yè)在當(dāng)?shù)赝顿Y是否能享受一定的稅收優(yōu)惠、具體征稅方式以及專門針對石油等行業(yè)的稅收監(jiān)管環(huán)境，都缺乏一定的了解。所以，企業(yè)在境外發(fā)展過程中，由于不知道如何應(yīng)用稅收協(xié)定享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠和抵免政策，繳納了很多冤枉稅，損害了企業(yè)自身的經(jīng)濟利益。例如，在中亞、南非等地區(qū)的發(fā)展中國家，成本費用稅前扣除非常嚴(yán)格，就對企業(yè)前期建設(shè)與經(jīng)營的現(xiàn)金流要求較高。再者，隨著國際反避稅機制日益完善，各國對定價監(jiān)管、常設(shè)機構(gòu)的認定也愈加嚴(yán)格，這都要求企業(yè)需采取有效的方式應(yīng)對復(fù)雜、多樣的稅種與納稅機制，以降低稅務(wù)風(fēng)險對境外經(jīng)營、業(yè)務(wù)拓展的影響。

2.境外稅務(wù)管理分散

企業(yè)境外稅務(wù)管理所面臨的風(fēng)險，除卻對國外稅收制度缺乏系統(tǒng)了解，難以利用稅收協(xié)定待遇、政府之間雙邊磋商機制等手段來維護自身稅收權(quán)益以外，還面臨著稅務(wù)管理人員緊缺、總部垂直管控力度較弱等挑戰(zhàn)。一方面，隨著全球反避稅行動多邊合作的擴大，企業(yè)境外業(yè)務(wù)以及財務(wù)信息的透明度提高，增大了企業(yè)境外稅務(wù)管理人員的工作量，也對境外稅務(wù)信息化建設(shè)提出了更高的要求。另一方面，境外稅務(wù)管理人員在應(yīng)對稅務(wù)風(fēng)險時，由于缺乏對境外稅務(wù)制度、稅收方式的認識、沒有豐富的案例可供借鑒，很難維護企業(yè)既有利益，存在被稅務(wù)機構(gòu)挑戰(zhàn)的風(fēng)險，迫切需要稅務(wù)機關(guān)的及時指導(dǎo)及專門培訓(xùn)，幫助其能應(yīng)對各種稅務(wù)風(fēng)險。這也就要求總部加強對境外稅務(wù)管理的管控力度、提升境外稅務(wù)信息化建設(shè)，來優(yōu)化稅務(wù)空間、尋求稅務(wù)效益。

二、企業(yè)境外稅務(wù)管理體系研究

對于石油企業(yè)的境外事業(yè)發(fā)展、管理來說，在業(yè)務(wù)拓展、資產(chǎn)經(jīng)營時，不能僅關(guān)注現(xiàn)有的產(chǎn)業(yè)拓展以及經(jīng)營管理，需從境外市場環(huán)境、稅務(wù)管理環(huán)境、稅務(wù)管理問題等入手，展開全面調(diào)查與分析，以規(guī)避可能的稅務(wù)風(fēng)險。所以，自從“走出去”政策、“一帶一路”倡議提出以來，我國學(xué)者、專家愈加關(guān)注企業(yè)境外發(fā)展情況，尤為重視稅務(wù)管理——因為稅務(wù)管理是多數(shù)企業(yè)境外發(fā)展都曾出現(xiàn)過的問題，研究內(nèi)容及具體情況如下。

1.境外稅務(wù)環(huán)境分析

跨國企業(yè)境外發(fā)展所涉及的大部分地區(qū)、國家，大多政治時局動蕩、經(jīng)濟落后，加之近幾年來石油價格持續(xù)低迷，以石油為支柱產(chǎn)業(yè)的國家稅務(wù)環(huán)境也日益惡化。為了應(yīng)對日益龐大的財政收入壓力，資源國以稅法規(guī)定模糊的地帶作為增加稅收的突破口，當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)也由此不斷增強稅務(wù)稽查、征稅監(jiān)管力度。即使是在發(fā)達國家，也會由于稅收管轄權(quán)限差異、對經(jīng)濟行為性質(zhì)的認定不同，導(dǎo)致資本弱化、轉(zhuǎn)讓定價等風(fēng)險顯現(xiàn)?？傊遮吋みM的稅收環(huán)境、各國稅法的持續(xù)改革使得企業(yè)境外發(fā)展所面臨的稅務(wù)環(huán)境尤為復(fù)雜、多變，海外跨國經(jīng)營企業(yè)所面臨的爭議數(shù)量、涉案金額日益增多，稅收管理壓力攀升態(tài)勢。

因而，我國學(xué)者尤為關(guān)注境外稅務(wù)環(huán)境的變化，康振甲在《對中資企業(yè)境外稅務(wù)風(fēng)險管理的幾點探討》一文中就曾對“境外稅務(wù)管理環(huán)境”展開分析，認為要從所在國的稅種、稅收征管體系以及納稅申報期限入手，對海外市場環(huán)境、稅務(wù)環(huán)境展開調(diào)查，明確稅種的相關(guān)規(guī)定、稅務(wù)管理機構(gòu)以及不同稅種的繳納期限，從而避免可能存在的各種稅務(wù)管理風(fēng)險。

2.企業(yè)境外發(fā)展面臨的稅務(wù)管理問題分析

跨國企業(yè)想要提高境外稅務(wù)管理水平、效益，應(yīng)立足于國際稅收因素作為稅務(wù)管理、稅務(wù)籌劃、稅務(wù)風(fēng)險管控的依據(jù)，來搭建境外稅務(wù)管理體系。這一切的前提是，能解決企業(yè)境外發(fā)展所面臨的稅務(wù)管理問題。稅務(wù)管理問題不僅直接影響著企業(yè)境外發(fā)展的穩(wěn)定性，也會進一步制約其后續(xù)產(chǎn)業(yè)管理、業(yè)務(wù)拓展等。因而，學(xué)者們對企業(yè)境外發(fā)展的稅務(wù)管理問題研究，多是從兩方面入手，一是分析問題的成因，解讀企業(yè)境外發(fā)展出現(xiàn)稅務(wù)管理問題的具體因素，二是分析問題的影響，立足于企業(yè)境外發(fā)展對稅務(wù)管理問題造成的影響入手，探討如何解決問題、降低稅務(wù)管理風(fēng)險。

張遂在《淺談我國石油企業(yè)國際化經(jīng)營中稅務(wù)風(fēng)險及管控——以S公司為例》一文中，就圍繞石油企業(yè)國際化經(jīng)營存在的稅務(wù)管理問題，進行了詳細的分析。提出稅務(wù)環(huán)境日趨嚴(yán)苛、BEPS、稅務(wù)優(yōu)化空間緊縮等，是造成石油企業(yè)國際化發(fā)展稅務(wù)效益難度增加的主要原因。根據(jù)“走出去”戰(zhàn)略，石油企業(yè)需要從增強風(fēng)險管理意識，合規(guī)操作和創(chuàng)造價值為指引，搭建起多層次、高效益、全周期的稅務(wù)風(fēng)險管控體系，以進一步提升稅務(wù)管理效益。

3.企業(yè)國際化經(jīng)營中稅務(wù)優(yōu)化途徑探究

探究稅務(wù)優(yōu)化途徑，是立足于國內(nèi)外稅務(wù)政策的差異，指導(dǎo)企業(yè)結(jié)合所在國的稅務(wù)征管方式、稅務(wù)優(yōu)惠政策以及轉(zhuǎn)讓定價風(fēng)險等，選用合適的稅務(wù)管理策略來規(guī)避風(fēng)險，確保企業(yè)在依法納稅的基礎(chǔ)上，享受到境外稅法規(guī)定的權(quán)利以及稅收優(yōu)惠，進一步提高企業(yè)價值。這也是諸多學(xué)者、專家們比較關(guān)注的研究熱點。

程阿力在《我國企業(yè)境外稅務(wù)籌劃體系研究》一文中，對于如何在國際化經(jīng)營中實現(xiàn)稅務(wù)優(yōu)化展開了深入分析，提出“唯有進行有效的稅務(wù)調(diào)研，才能真正明確境外稅收差異，有效記性稅務(wù)籌劃，從而提高稅務(wù)管理效益”，并指明了可從開展稅務(wù)調(diào)研、優(yōu)化經(jīng)營運作模式、合理利用核算方法轉(zhuǎn)移定價等入手，實現(xiàn)稅務(wù)優(yōu)化。因為，開展稅務(wù)調(diào)研，可了解所在國的稅制、稅種以及稅率等，明確其與我國稅收政策的差異，也能調(diào)整轉(zhuǎn)讓定價、確定資金是否能自由流出；優(yōu)化運作模式則是要進一步節(jié)約稅款，可選擇恰當(dāng)?shù)慕M織形式來減少賦稅；合理利用核算方法轉(zhuǎn)移定價的目的，在于可根據(jù)實際業(yè)務(wù)、產(chǎn)業(yè)發(fā)展需求，選擇第三方交易、靈活調(diào)整進口方式及報價、結(jié)合稅收優(yōu)惠政策開展稅務(wù)籌劃活動等，依據(jù)稅務(wù)政策差異實現(xiàn)稅務(wù)優(yōu)化。

三、企業(yè)境外稅務(wù)管理體系構(gòu)建策略

1.境外稅務(wù)合規(guī)管理目標(biāo)

雖然，近些年來隨著“走出去”企業(yè)數(shù)量迅猛增長，我國各級稅務(wù)機關(guān)愈加注重納稅服務(wù)，面向“走出去”企業(yè)的納稅服務(wù)水平不斷提升，但企業(yè)境外發(fā)展所面臨的稅務(wù)問題依舊嚴(yán)峻，主要體現(xiàn)在信息來源匱乏上，導(dǎo)致企業(yè)境外稅務(wù)管理效果大打折扣。所以，企業(yè)建設(shè)境外稅務(wù)管理體系，很大程度上是要提高境外稅務(wù)管理效率、加強對境外稅務(wù)風(fēng)險的防范、建立起境外稅務(wù)制度，以達到降低境外投資與運行稅務(wù)風(fēng)險的目的。鑒于此，企業(yè)要在合規(guī)、合法的基礎(chǔ)上，圍繞產(chǎn)業(yè)管理、風(fēng)險管理、價值管理要實現(xiàn)的目標(biāo)，樹立明確的境外稅務(wù)管理目標(biāo)。進而，在目標(biāo)導(dǎo)向下明確不同層級的治理機構(gòu)關(guān)注點，針對境外發(fā)展所涉及的業(yè)務(wù)事項、人員職責(zé)、時間節(jié)點等進行全面梳理，建立起以制度建設(shè)、人力建設(shè)、信息建設(shè)為核心的、多層次的境外稅務(wù)管理體系。

為加強總部對企業(yè)境外稅務(wù)的管控，企業(yè)要明確總部層級的稅務(wù)管理目標(biāo)，總部行使稅務(wù)管理職能所需要的決策信息，規(guī)劃境外稅務(wù)管理目標(biāo)以及提供所需的資源；二級機構(gòu)或是單位，則是強調(diào)稅務(wù)管理范圍以及境外稅務(wù)管理職責(zé)分工，對境外子公司提出明確的境外稅務(wù)管理任務(wù)以及對應(yīng)的完成時間，如分國別納稅申報時間、報送上級單位涉稅信息時間等，制定境外子公司稅收協(xié)定應(yīng)用指南來指導(dǎo)境外公司展開稅務(wù)工作；境外公司則根據(jù)上級任務(wù)、要求等，結(jié)合稅務(wù)環(huán)境變化及所在國稅收政策，尋求各機構(gòu)、單位的幫助，有序完成各項稅務(wù)工作，減少稅收風(fēng)險。

2.稅務(wù)管理制度體系建設(shè)

制度建設(shè)，是境外稅務(wù)管理體系建設(shè)的核心，主要包含基本制度、具體制度以及特殊制度這三個層面。企業(yè)應(yīng)根據(jù)《境外稅務(wù)管理辦法》《境外投資業(yè)務(wù)管理流程》《分國別稅收協(xié)定運用指南》等，從稅務(wù)管理、流程管理、操作規(guī)程入手，建立起境外稅務(wù)管理制度體系，明確集團層面、企業(yè)執(zhí)行層面以及特殊稅務(wù)操作層面，完善稅務(wù)風(fēng)險清單以及申報管理流程，從而加強對稅務(wù)風(fēng)險評估、防范與管控。

其一，跨國企業(yè)總部層面，應(yīng)以《境外稅務(wù)管理辦法》為依據(jù)，明確企業(yè)管理層級所要承擔(dān)的稅務(wù)管理職責(zé)，使得各個機構(gòu)能明白自身的職責(zé)，投入境外稅務(wù)管理體系建設(shè)中；明確境外稅務(wù)管理內(nèi)容，圍繞稅務(wù)登記、納稅申報、填報國別報告等日常境外稅務(wù)工作、稅務(wù)調(diào)研、稽查應(yīng)對、區(qū)域協(xié)調(diào)等，制定大體的工作流程、要求及范圍，從而使得各項境外稅務(wù)工作流程化、細致化；搭建境外與境外稅務(wù)管理的對接機制，便于境內(nèi)、境外管理信息暢通無阻，滿足境外機構(gòu)稅務(wù)管理工作需要，如將境外已繳納稅款完稅憑證傳遞到境內(nèi)，用于境內(nèi)稅收抵免等，或是由集團總部評估審核重大海外投資項目。

其二，企業(yè)管理層面要根據(jù)總部所制定的《境外投資業(yè)務(wù)管理流程》，以推動稅務(wù)事前管理、促進跨部門、跨層級協(xié)同管理為目標(biāo)，圍繞招投標(biāo)、合同談簽、設(shè)計、采購、建設(shè)、運營等階段的稅務(wù)考量，制定《境外投資業(yè)務(wù)管理流程》，通過明確稅務(wù)管理執(zhí)行流程及職責(zé)、要求，來降低稅務(wù)風(fēng)險。一方面，要加強對所在國的稅務(wù)調(diào)研，根據(jù)所在國的稅種、稅制、稅率等信息，確定投融資架構(gòu)方式、交易模式，在掌握具體稅務(wù)信息的前提下合理評估稅負；另一方面，則要從所在國對石油產(chǎn)業(yè)的征稅方式、納稅優(yōu)惠政策入手，可與稅務(wù)機構(gòu)申請符合條件的稅收優(yōu)惠、按期納稅申報，合理安排關(guān)聯(lián)交易以及定價。

其三，跨國企業(yè)還要針對境外特定轉(zhuǎn)向涉稅事項的操作規(guī)程，基于《轉(zhuǎn)讓定價管理手冊》建設(shè)特殊制度體系?？鐕髽I(yè)境外稅務(wù)管理體系建設(shè)，除卻基本制度、具體制度以外，還有與境外股息分紅、跨境關(guān)聯(lián)交易有關(guān)的特殊制度。特殊制度建設(shè)，要從境外子公司涉及的特定專項稅務(wù)入手，需圍繞轉(zhuǎn)讓定價運營、定價和合同、交易和記賬、監(jiān)測與調(diào)整、測試與合規(guī)、爭議和訴訟等，制定關(guān)聯(lián)交易和轉(zhuǎn)讓定價制定的具體操作規(guī)程，使得項目投資、運營中交易安排有規(guī)可循，完善稅務(wù)管理體系機制。

3.建立高質(zhì)量境外稅務(wù)管理隊伍

在境外稅務(wù)管理體系建設(shè)過程中，人才處于關(guān)鍵地位，關(guān)系著制度執(zhí)行力度、管理實際效益等。跨國企業(yè)境外發(fā)展過程中，要重視稅務(wù)團隊配置，加強稅務(wù)人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)等，以打造優(yōu)質(zhì)、質(zhì)量境外稅務(wù)管理隊伍為目標(biāo)，從總部整體層面、海外項目層面，不斷地引進具有境外稅務(wù)管理經(jīng)驗的人才、展開與日常和特種業(yè)務(wù)相關(guān)的稅務(wù)培訓(xùn)活動，持續(xù)提升企業(yè)境外稅務(wù)人力資源管理水平。

其一，企業(yè)可應(yīng)聘所在國會計師或是第三方公司，負責(zé)境外稅務(wù)會計核算、監(jiān)督與指導(dǎo)企業(yè)日常和特種業(yè)務(wù)，做好第三方審計工作，有效管理日常和特種業(yè)務(wù)相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險。所在國會計師、第三方公司，可以從報關(guān)價值、設(shè)備租賃費等入手，關(guān)稅繳納提供有效憑證，從而確保各項稅務(wù)管理工作經(jīng)得起海關(guān)核查與稅務(wù)審計，降低企業(yè)涉稅風(fēng)險。

其二，企業(yè)可組織稅務(wù)人員參與定期培訓(xùn)活動。境外稅務(wù)管理人員在出國前，就應(yīng)圍繞學(xué)習(xí)、工作、生活等注意事項展開培訓(xùn)。一方面，要從境外合同的商務(wù)條款以及相關(guān)技術(shù)卷入手，詳細了解所在國對貨品的進出口及關(guān)稅、征收情況，每個主管要抓緊下屬培訓(xùn)，儲蓄后備力量，加強稅務(wù)隊伍建設(shè)，實現(xiàn)境外稅務(wù)隊伍的梯隊化、體系化管理。另一方面，企業(yè)還要針對特性群體進行境外稅務(wù)宣傳培訓(xùn)活動，如市場部、采購部等，加強對國內(nèi)外稅收政策、征稅方式差異的宣傳，從而扭轉(zhuǎn)稅務(wù)被動局面，使得他們協(xié)助境外稅務(wù)工作。

4.構(gòu)建一體化稅務(wù)管理信息系統(tǒng)

跨國企業(yè)在稅務(wù)管理體系建設(shè)中，應(yīng)發(fā)揮企業(yè)一體化的優(yōu)勢，從總部集團層面、企業(yè)管理層面、境外子公司層面入手，開展境外稅務(wù)管理工作，以保護企業(yè)境外既有利益，建立完善的稅務(wù)管理流程，確保企業(yè)境外財稅工作契合資源國稅法。構(gòu)建一體化稅務(wù)管理信息系統(tǒng)的目的，是要實現(xiàn)企業(yè)境內(nèi)境外稅務(wù)全方位、多層次集中管理，進一步優(yōu)化境外稅務(wù)業(yè)務(wù)流程，依托于信息系統(tǒng)構(gòu)建境內(nèi)境外一體化涉稅核算、發(fā)票管理、納稅申報與稅款繳納平臺，便于總部了解境外稅務(wù)實際動態(tài)。

其一，依托于國際互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)，建立稅務(wù)管理信息系統(tǒng)，稅務(wù)風(fēng)險為導(dǎo)向，設(shè)計風(fēng)險控制矩陣，打造稅務(wù)信息化系統(tǒng)，將稅務(wù)風(fēng)險控制細化到具體的執(zhí)行人員上，將境外稅收管理所涉及的人員、業(yè)務(wù)、制度、機制等全部搬上網(wǎng)絡(luò)，各員工注冊個人賬號，集團及管理層通過網(wǎng)絡(luò)審核各項稅務(wù)工作、獲取境外報稅信息等，以加強對后端稅務(wù)處理關(guān)鍵流程的節(jié)點控制。

其二，結(jié)合稅務(wù)風(fēng)險案例、境外政策法規(guī)庫，建立風(fēng)險監(jiān)控指標(biāo)體系，以“稅務(wù)共享”和財稅一體化為核心，協(xié)同企業(yè)專家以追溯風(fēng)險源頭的方式，按稅種分類、按稅務(wù)業(yè)務(wù)分層構(gòu)建對應(yīng)的功能模塊，便于企業(yè)管理人員、稅務(wù)人員對全部稅務(wù)風(fēng)險進行評估與排序，及時采取相應(yīng)的風(fēng)險防控策略規(guī)避、應(yīng)對風(fēng)險，發(fā)揮信息系統(tǒng)的作用，提高稅務(wù)風(fēng)險抵抗力。

四、結(jié)語

總的來說，境外稅務(wù)管理體系，主要是讓我國企業(yè)在“走出去”的同時，注重在管理實踐中研究資源國本地稅務(wù)政策、及時識別國際稅務(wù)環(huán)境變化所帶來的風(fēng)險，以穩(wěn)定自身境外發(fā)展、提高稅務(wù)風(fēng)險防范為目標(biāo)，逐項落實稅務(wù)風(fēng)險的應(yīng)對措施，提高和積累風(fēng)險管控技能、經(jīng)驗，逐步成為國際一流的行業(yè)公司。所以，企業(yè)在搭建境外稅務(wù)管理體系之時，既要緊密聯(lián)系企業(yè)境外發(fā)展需求以及稅務(wù)管理現(xiàn)狀，也要樹立明確的稅務(wù)合規(guī)管理目標(biāo)、完善稅務(wù)管理體系制度建設(shè)、打造高質(zhì)量的境外稅務(wù)管理隊伍、構(gòu)建一體化稅務(wù)管理信息系統(tǒng)，從而在目標(biāo)導(dǎo)向下落實各項體系建設(shè)要求與方法。