關(guān)于實(shí)行政府會(huì)計(jì)制度相關(guān)問題的探討

王夏蒙

摘要：近年來，我國(guó)相關(guān)部門明確提出要“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度”，同時(shí)做了相關(guān)制度安排和規(guī)定。雖然政府會(huì)計(jì)制度的構(gòu)建采用制度和準(zhǔn)則雙管齊下的模式，一定程度上能夠顯著提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)在財(cái)政資金核算中的管控效力，但制度的實(shí)施和構(gòu)建需要時(shí)間和適應(yīng)過程。本文通過簡(jiǎn)述政府會(huì)計(jì)及其組成，分析政府會(huì)計(jì)制度的特點(diǎn)和原則，深入分析實(shí)行政府會(huì)計(jì)制度的背景及其面臨的困難，提出優(yōu)化政府會(huì)計(jì)制度，建立政府財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)機(jī)制。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度；“準(zhǔn)則+制度”；實(shí)施困難；人才培養(yǎng)

一、簡(jiǎn)述政府會(huì)計(jì)及其組成

政府會(huì)計(jì)包括預(yù)算、財(cái)務(wù)、成本等會(huì)計(jì)管理內(nèi)容，而目前我國(guó)政府會(huì)計(jì)還是以預(yù)算管理為核心進(jìn)行財(cái)務(wù)管理的信息系統(tǒng)，利用會(huì)計(jì)核算和管理程序確認(rèn)、計(jì)量和記錄，進(jìn)而通過財(cái)務(wù)信息實(shí)現(xiàn)自我平衡、評(píng)價(jià)和調(diào)整，以加強(qiáng)預(yù)算的會(huì)計(jì)管控；政府會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)功能是為相關(guān)管理部門提供財(cái)務(wù)狀況信息及績(jī)效評(píng)價(jià)所需信息數(shù)據(jù)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，由于政府是公共管理部門，公益性要求政府作出各類經(jīng)濟(jì)決策都有利于人民，政府會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)功能為此提供決策支撐；政府會(huì)計(jì)的成本管理功能主要是為政府的建設(shè)項(xiàng)目管理提供成本信息的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，以提供政府項(xiàng)目決策者、管理者、社會(huì)公眾所需的政府舉辦各種建設(shè)項(xiàng)目的相關(guān)成本信息，有助于判斷項(xiàng)目間的資源分配是否合理，實(shí)現(xiàn)對(duì)成本的管控。在政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)中，預(yù)算管理功能、財(cái)務(wù)管理功能和成本管理功能都有各自的側(cè)重點(diǎn)，但這些會(huì)計(jì)功能也相互配合、相互協(xié)調(diào)，以形成完整的政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)。

二、政府會(huì)計(jì)制度的特點(diǎn)和原則分析

政府會(huì)計(jì)制度的管理對(duì)象主要是公共管理的預(yù)算資金活動(dòng)，包括公共資金的預(yù)算編制、預(yù)算審議批準(zhǔn)、預(yù)算執(zhí)行和決算編制、審議批準(zhǔn)。政府預(yù)算的編制是整個(gè)預(yù)算工作的開始，編制完成后要組織預(yù)算收入的征收和預(yù)算支出的執(zhí)行。

政府會(huì)計(jì)制度無論是準(zhǔn)則頒布前，還是準(zhǔn)則加制度階段都要求政府會(huì)計(jì)保持客觀性、相關(guān)性、可比性等主要原則?？陀^性要求政府會(huì)計(jì)必須以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù)，如實(shí)反映各項(xiàng)財(cái)務(wù)收支情況和結(jié)果，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在政府會(huì)計(jì)工作中要保持不偏不倚?？杀刃砸笳畷?huì)計(jì)的會(huì)計(jì)處理方法前后期一致，不同級(jí)別政府及其組織相同會(huì)計(jì)期間可比。及時(shí)性要求政府會(huì)計(jì)對(duì)所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行及時(shí)處理，按時(shí)編制并報(bào)送財(cái)務(wù)報(bào)表，以據(jù)此作出正確的決策。?？顚Ｓ眯砸笳畷?huì)計(jì)對(duì)有指定用途的資金嚴(yán)格按規(guī)定使用，不僅要求僅用于特定項(xiàng)目上，還要求進(jìn)行分開核算、單獨(dú)報(bào)告?？傊S著我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度的不斷深化和完善，政府會(huì)計(jì)制度體系以準(zhǔn)則加制度為綱，逐步以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，真實(shí)、全面反映和披露政府會(huì)計(jì)信息，但也存在不適和不足之處。

三、實(shí)行政府會(huì)計(jì)制度的背景及其困難分析

（一）實(shí)行政府會(huì)計(jì)制度的背景分析

政府會(huì)計(jì)具有監(jiān)管、評(píng)價(jià)和調(diào)整的功能，監(jiān)管功能是政府會(huì)計(jì)有效監(jiān)管預(yù)算執(zhí)行的過程，通過提供良好的信息數(shù)據(jù)，追蹤財(cái)政資金的流向規(guī)避潛在的資金風(fēng)險(xiǎn)。評(píng)價(jià)功能是政府會(huì)計(jì)定期提供可靠信息，以評(píng)估政府財(cái)政狀況和財(cái)政的可持續(xù)性。調(diào)整功能是政府會(huì)計(jì)借助會(huì)計(jì)信息與預(yù)算數(shù)據(jù)比較，及時(shí)查找差異的數(shù)據(jù)、性質(zhì)和原因，及時(shí)采取調(diào)整措施確保預(yù)算目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。政府會(huì)計(jì)制度不同于企業(yè)會(huì)計(jì)制度和其他非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)，政府會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)體系、模式、目標(biāo)和基礎(chǔ)等都具有自身特點(diǎn)。一是會(huì)計(jì)規(guī)范體系，目前我國(guó)政府會(huì)計(jì)規(guī)范體系由準(zhǔn)則和制度構(gòu)成，制度主要是自1998年形成并實(shí)施的財(cái)政預(yù)算制度和行政性單位制度，而在2015年和2017年分別頒布了《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》和《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》?，F(xiàn)行政府會(huì)計(jì)制度在“準(zhǔn)則加制度”的雙重保障下更能促進(jìn)國(guó)家經(jīng)濟(jì)建設(shè)和各項(xiàng)事業(yè)的發(fā)展。二是會(huì)計(jì)核算模式，我國(guó)現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)核算模式是以預(yù)算管理為中心的，其核算內(nèi)容、方法都按預(yù)算管理要求進(jìn)行，以加強(qiáng)對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況的考核，為預(yù)算管理提供相關(guān)信息。三是會(huì)計(jì)目標(biāo)，政府會(huì)計(jì)制度為滿足宏觀經(jīng)濟(jì)管理和預(yù)算管理提供會(huì)計(jì)信息數(shù)據(jù)，關(guān)注財(cái)政部門和各級(jí)政府部門的需求信息，及時(shí)完成政府預(yù)算管理活動(dòng)，滿足國(guó)家預(yù)算管理需求。

近年來，我國(guó)相關(guān)部門明確提出要“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度”，同時(shí)做了相關(guān)制度安排和規(guī)定。這些制度和規(guī)定的頒布將成為完善和健全我國(guó)政府會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)體系的制度保障和規(guī)范要求，并將改變現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系收付實(shí)現(xiàn)制的管理現(xiàn)狀。一是對(duì)目前的政府會(huì)計(jì)核算模式提出革新要求和改變方向，為構(gòu)建以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)為基礎(chǔ)的新型政府會(huì)計(jì)指明方向，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)將成為政府會(huì)計(jì)管理中兩個(gè)相互獨(dú)立又相輔相成的會(huì)計(jì)核算模式；二是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)將成為統(tǒng)一和完善政府會(huì)計(jì)制度的基本原則，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)具有不同管理要求，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算生成財(cái)務(wù)報(bào)告，預(yù)算會(huì)計(jì)生成決算報(bào)告；三是有機(jī)整合了各個(gè)行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度，一般而言不區(qū)分行政和事業(yè)單位，保持政府會(huì)計(jì)制度的統(tǒng)一性，大大提高政府會(huì)計(jì)信息的可比性；四是加強(qiáng)了政府會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)功能，增設(shè)了會(huì)計(jì)科目和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素內(nèi)容，引入壞賬等減值概念，有利于準(zhǔn)確反映單位財(cái)務(wù)狀況；五是完善了預(yù)算會(huì)計(jì)職能，調(diào)整和優(yōu)化了預(yù)算會(huì)計(jì)的設(shè)置科目和核算內(nèi)容，避免虛列收支的問題，更加符合預(yù)算和決算管理需要。

雖然政府會(huì)計(jì)制度采用準(zhǔn)則加制度模式，一定程度上能夠顯著提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)在財(cái)政資金核算中的管控效力，但由于制度的實(shí)施和構(gòu)建需要時(shí)間和適應(yīng)過程。因此，實(shí)行政府會(huì)計(jì)制度在當(dāng)前狀態(tài)下還存在困難之處。

（二）實(shí)行新政府會(huì)計(jì)制度的困難之處分析

一是現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)制度需要過渡適應(yīng)期。由于新的政府會(huì)計(jì)制度在2019年全面實(shí)行，目前的政府會(huì)計(jì)制度和體系還無法實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)，難以反映資金循環(huán)全過程，政府會(huì)計(jì)制度的監(jiān)督和管控制度還無法全面落實(shí)，可能存在制度形式化問題。新政府會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則必然會(huì)使各類單位呈現(xiàn)出與企業(yè)會(huì)計(jì)的趨同性，但由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的結(jié)合需要一定適應(yīng)期，實(shí)行政府會(huì)計(jì)制度需要更多支持和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，也提出更多要求。

二是政府會(huì)計(jì)制度還處在不斷革新和完善階段。政府會(huì)計(jì)制度不僅是整個(gè)政府管理改革的必要組成部分，更是政府管理改革整體目標(biāo)和進(jìn)程的體現(xiàn)，而我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度還處在不斷革新和完善階段，對(duì)政府會(huì)計(jì)制度的定位還處在不斷完善的過程中。

三是政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作人員的綜合素質(zhì)有待提高。由于我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度尚處在革新階段，不少財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作人員還是習(xí)慣收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，對(duì)于權(quán)責(zé)發(fā)生制的理念還需深入培訓(xùn)，同時(shí)財(cái)會(huì)專業(yè)知識(shí)水平有待進(jìn)一步提高。政府會(huì)計(jì)制度的實(shí)行及新舊賬務(wù)銜接所涉及的內(nèi)容，不僅需要財(cái)會(huì)人員具備更好的專業(yè)能力，還需要其他部門的有效配合。

四、優(yōu)化政府會(huì)計(jì)制度，建立政府財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)機(jī)制

從國(guó)內(nèi)外政府會(huì)計(jì)制度完善和構(gòu)建過程可以看出，實(shí)行政府會(huì)計(jì)制度的“準(zhǔn)則+制度”模式，完善政府會(huì)計(jì)規(guī)范體系，能夠優(yōu)化政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，提高政府管控、監(jiān)督和評(píng)價(jià)水平。因此，我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度的革新和完善，可以借鑒國(guó)外發(fā)達(dá)國(guó)家的實(shí)施經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合實(shí)際運(yùn)行情況挖掘政府會(huì)計(jì)制度構(gòu)建的有利因子，不斷優(yōu)化和完善政府會(huì)計(jì)的預(yù)算、財(cái)務(wù)和成本管理功能。

高素質(zhì)專業(yè)人才是優(yōu)化政府會(huì)計(jì)制度的動(dòng)力源泉，是政府會(huì)計(jì)改革不斷順利推進(jìn)的重要保障。我國(guó)政府部門規(guī)模龐大，政府會(huì)計(jì)領(lǐng)域從業(yè)人員眾多，由于長(zhǎng)期以來我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度體系的不完善，大部分財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員對(duì)政府會(huì)計(jì)制度的理解較為片面，并對(duì)應(yīng)計(jì)制政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)處理可能不夠熟悉。在新的政府會(huì)計(jì)制度實(shí)行下，改革培訓(xùn)任務(wù)非常艱巨。根據(jù)一些發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)驗(yàn)，政府會(huì)計(jì)領(lǐng)域一般實(shí)行職業(yè)化管理，我國(guó)目前政府會(huì)計(jì)領(lǐng)域人員的財(cái)務(wù)水平還有待提高，與國(guó)際先進(jìn)水平相比存在一定差距，在新時(shí)代下不僅要組織對(duì)相關(guān)人員進(jìn)行改革培訓(xùn)，還要注重信息化數(shù)據(jù)和技術(shù)能力的培養(yǎng)。

參考文獻(xiàn)：

[1]李建發(fā)，張津津，張國(guó)清，趙軍營(yíng).基于制度理論的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行機(jī)制研究[J].會(huì)計(jì)研究，2017 （02）：3-13+96.

[2]張?jiān)?，高?政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革環(huán)境動(dòng)因的實(shí)證研究——國(guó)際經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)與中國(guó)符合性檢驗(yàn)[J].財(cái)經(jīng)問題研究，2016 （10）：85-92.

[3]王祥君，周榮青.政府財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與政府會(huì)計(jì)改革：協(xié)同與路徑設(shè)計(jì)——基于國(guó)家治理視角[J].審計(jì)研究，2014 （06）：57-62.