汪蕓
摘要:本文從目的、基本原理和產(chǎn)品定價(jià)三個(gè)方面將作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法進(jìn)行對(duì)比,用這兩種方式分別對(duì)案例進(jìn)行成本核算,并對(duì)結(jié)果的差異性進(jìn)行了分析。通過兩種方法的對(duì)比應(yīng)用的結(jié)果分析,直觀地反映了作業(yè)成本法的優(yōu)越性,對(duì)企業(yè)了解和使用作業(yè)成本法有一定的參考價(jià)值。
關(guān)鍵詞:傳統(tǒng)成本法;作業(yè)成本法;比較;應(yīng)用
一、從目的上來講
傳統(tǒng)成本法將生產(chǎn)所發(fā)生的費(fèi)用歸集起來,然后分配到制造費(fèi)用中,最后按照一定的比例分配到產(chǎn)品和勞務(wù)中去,其目的是為了對(duì)存貨進(jìn)行估價(jià)。作業(yè)成本法(Activity-Based Costing Method)貫穿于生產(chǎn)過程的始終,將企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)以作業(yè)的形式進(jìn)行歸集,直觀地反映該作業(yè)組合每一項(xiàng)作業(yè)作消耗的資源是否能為產(chǎn)品增加價(jià)值,以及這些資源的消耗能為產(chǎn)品最終能為顧客提供的價(jià)值做出多大的貢獻(xiàn)。通過對(duì)這些問題進(jìn)行分析,生產(chǎn)者能據(jù)此改進(jìn)產(chǎn)品的生產(chǎn)設(shè)計(jì)環(huán)節(jié),減少不必要的資源消耗同時(shí)提高作業(yè)的完成效率和質(zhì)量;企業(yè)管理者能據(jù)此調(diào)整產(chǎn)品和顧客的投資方向??偠灾?,作業(yè)成本法對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都有指導(dǎo)性的意義。
二、從基本原理上講
傳統(tǒng)成本法以產(chǎn)品本身作為成本對(duì)象,對(duì)生產(chǎn)產(chǎn)品所發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行分類,再對(duì)不同的費(fèi)用以不同的分配方式歸集起來。發(fā)生的費(fèi)用分為直接材料,直接人工和制造費(fèi)用三部分,其中,直接材料和直接人工作為直接費(fèi)用分配到產(chǎn)品成本中;制造費(fèi)用作為間接費(fèi)用,根據(jù)一定的比例分配到相應(yīng)的產(chǎn)品當(dāng)中。然而,在傳統(tǒng)成本法下,間接費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)比較單一,通常是以直接人工的工作小時(shí)或機(jī)器的工作小時(shí)來進(jìn)行分配。
作業(yè)成本法以作業(yè)為對(duì)象,以成本動(dòng)因(Cost Driver)作為成本分配的依據(jù)。在運(yùn)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本計(jì)算時(shí),首先要根據(jù)不同的成本動(dòng)因分別設(shè)置成本庫(kù),然后用各個(gè)產(chǎn)品的作業(yè)量分?jǐn)傇谠摮杀編?kù)中的作業(yè)成本,接著將各個(gè)產(chǎn)品在不同成本庫(kù)中的作業(yè)成本匯總起來,并計(jì)算出每個(gè)產(chǎn)品的間接費(fèi)用,最后依此算出產(chǎn)品的總成本或單位成本。由于作業(yè)成本法貫穿于企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)的始終,因此在歸集費(fèi)用時(shí),要對(duì)應(yīng)生產(chǎn)的每一個(gè)部門分別設(shè)立成本庫(kù)。例如,材料采購(gòu)部門要按照原材料的訂購(gòu)和來源設(shè)置成本庫(kù),生產(chǎn)部門要按照制造層級(jí)設(shè)置成本庫(kù),質(zhì)檢部門要按照原材料,在產(chǎn)品和產(chǎn)成品設(shè)置成本庫(kù)。作業(yè)成本法以多樣化的標(biāo)準(zhǔn)來設(shè)置成本庫(kù),使制造費(fèi)用的分配更加具體,大大提高了產(chǎn)品成本計(jì)算的準(zhǔn)確性。
三、從產(chǎn)品定價(jià)上講
在傳統(tǒng)成本法下,產(chǎn)量高的產(chǎn)品按比例分配到的間接費(fèi)用高,使得計(jì)算出的產(chǎn)品成本大大高于實(shí)際成本,導(dǎo)致的結(jié)果是該產(chǎn)品的獲利水平被低估了;而產(chǎn)量低的產(chǎn)品則相反,計(jì)算出的成本往往被低估,從而導(dǎo)致了產(chǎn)品的獲利水平被高估了。在作業(yè)成本法下,對(duì)于那些產(chǎn)量高而工藝水平要求低的產(chǎn)品,可以適當(dāng)?shù)慕档蛢r(jià)格以提高產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)力,獲得更大的市場(chǎng);對(duì)于產(chǎn)量較低且制作工藝復(fù)雜的產(chǎn)品,則可以提高價(jià)格。如果市場(chǎng)可以接受則企業(yè)能夠獲得更大的利潤(rùn),如果市場(chǎng)不能接受,企業(yè)可以降低該產(chǎn)品的生產(chǎn),將資源投入其他市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力強(qiáng)的產(chǎn)品當(dāng)中去。
四、實(shí)際應(yīng)用比較分析
J公司主要生產(chǎn)A,B兩種商品,其中A產(chǎn)品是工藝簡(jiǎn)單的大批量生產(chǎn)產(chǎn)品,B產(chǎn)品是生產(chǎn)工藝較為復(fù)雜的定制化產(chǎn)品。該公司2017年的年制造費(fèi)用總額為840000元,人工總時(shí)間為60000小時(shí)。具體情況如表一所示:
按照傳統(tǒng)成本法計(jì)算,A產(chǎn)品單位直接人工小時(shí)為48000;24000=2小時(shí)/件,B產(chǎn)品的單位直接人工小時(shí)為12000;6000=2小時(shí)/件,即A,B兩種產(chǎn)品的單位人工小時(shí)相同。那么,A,B兩種產(chǎn)品的單位制造費(fèi)用為840000:60000X2=28元/件。而產(chǎn)品成本等于直接材料,直接人工和制造費(fèi)用之和,那么:
A產(chǎn)品的單位成本=20+10+28=58元/件
B產(chǎn)品的單位成本=30+10+28=68元/件
接著,按照作業(yè)成本法進(jìn)行核算。根據(jù)分析發(fā)現(xiàn),J公司生產(chǎn)過程中除了設(shè)備折舊,水電費(fèi)等基本費(fèi)用外,還存在機(jī)器調(diào)整費(fèi)用,質(zhì)量檢驗(yàn)費(fèi)用,設(shè)備維修費(fèi)用,原材料處理費(fèi)用等。這些費(fèi)用的發(fā)生與生產(chǎn)時(shí)間無關(guān),與發(fā)生次數(shù)相關(guān)。據(jù)此情況設(shè)置五個(gè)成本庫(kù),其中的各個(gè)項(xiàng)費(fèi)用,作業(yè)量和分配比率如表二:
根據(jù)上表的計(jì)算結(jié)果所編制的制造費(fèi)用分配表如表三所示:
根據(jù)表三的計(jì)算結(jié)果和A,B兩種產(chǎn)品的直接材料和直接人工可以得出:
A產(chǎn)品的單位產(chǎn)品成本=20+10+24.31=54.31元/件
B產(chǎn)品的單位產(chǎn)品成本=30+10+42.73=82.73元/件
兩種方式的計(jì)算結(jié)果可以很明顯地看出,A產(chǎn)品的成本被高估了,同時(shí),B產(chǎn)品的成本被嚴(yán)重低估。其主要原因在于,以直接人工小時(shí)的為標(biāo)準(zhǔn)對(duì)制造費(fèi)用進(jìn)行分配,忽視了產(chǎn)品生產(chǎn)的不同層級(jí)以及每個(gè)層級(jí)所需要的不同作業(yè)量。由此可以看出,作業(yè)成本法利用不同的成本動(dòng)來進(jìn)行費(fèi)用分配,能夠更加還原產(chǎn)品生產(chǎn)所發(fā)生的真實(shí)成本信息。
五、結(jié)語(yǔ)
從上世紀(jì)九十年代至今,我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展已經(jīng)發(fā)生的巨大的變化,高新技術(shù)企業(yè)蓬勃發(fā)展,而大多是企業(yè)的成本核算依然以傳統(tǒng)成本法為主,然而傳統(tǒng)成本法在某些行業(yè)已經(jīng)越來越不能適應(yīng)其發(fā)展,因此,需要新的成本核算方法來為企業(yè)提供更加真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息。作業(yè)成本法的出現(xiàn),為產(chǎn)品種類多樣,生產(chǎn)工序復(fù)雜的企業(yè)提供了一種全新的思路。作業(yè)成本法已經(jīng)不僅僅是一種先進(jìn)的成本核算方式,還是一種針對(duì)對(duì)企業(yè)生產(chǎn)各個(gè)環(huán)節(jié)的監(jiān)督機(jī)制,更是一種把成本計(jì)算和成本管理結(jié)合起來的全面成本管理系統(tǒng)。在未來,作業(yè)成本法一定能夠得到長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展。