企業(yè)商譽(yù)會計處理的中美國分析

摘 要：從以往的實(shí)踐過程中可以看出，我國和美國對企業(yè)商譽(yù)的會計處理是存在比較大的差異，這在很大程度上是由于兩國的經(jīng)濟(jì)制度背景不同。但是相較于美國而言，我國的企業(yè)商譽(yù)會計處理的發(fā)展歷史較短，仍然存在許多不足之處，還需要不斷的改進(jìn)與優(yōu)化。因此，本文筆者將在已有研究文獻(xiàn)的基礎(chǔ)之上，對中美兩國企業(yè)商譽(yù)會計處理相關(guān)的問題進(jìn)行了對比分析，最后結(jié)合自身的工作經(jīng)驗(yàn)，針對當(dāng)前我國企業(yè)商譽(yù)會計處理中存在的問題提出了針對性的解決措施與建議，希望能夠促進(jìn)我國企業(yè)商譽(yù)會計處理工作的開展。

關(guān)鍵詞：企業(yè)；商譽(yù)會計處理；分析

引言

隨著市場經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，以及國際經(jīng)濟(jì)全球化趨勢的快速發(fā)展，國內(nèi)很多企業(yè)集團(tuán)也借此得到了較大的發(fā)展。與此同時，國內(nèi)經(jīng)濟(jì)市場環(huán)境變得越來越復(fù)雜，企業(yè)間的競爭越來越激烈。在這種背景之下，企業(yè)集團(tuán)紛紛選擇并購來擴(kuò)大自身的經(jīng)營規(guī)模，提高競爭實(shí)力，平衡企業(yè)風(fēng)險，從而促進(jìn)企業(yè)集團(tuán)的可持續(xù)發(fā)展。在實(shí)際的并購過程中，企業(yè)的無形資產(chǎn)所占比重已經(jīng)超過了10%，其中商譽(yù)值所占的比重更是逐年增加。商譽(yù)是一個企業(yè)多年經(jīng)營成果的積淀，在一定程度上代表著企業(yè)的形象和價值，能夠?yàn)槠髽I(yè)的長期發(fā)展提供動力，其占比的多少與企業(yè)未來的經(jīng)營狀態(tài)息息相關(guān)。企業(yè)集團(tuán)在實(shí)施并購之前，需要對被并購企業(yè)的商譽(yù)進(jìn)行有效的會計處理和評估，才能實(shí)現(xiàn)對并購企業(yè)的財務(wù)、運(yùn)營狀況有一個整體的了解，為并購?fù)顿Y決策提供有效的參考。因此，商譽(yù)作為一種特殊的企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源，對其價值進(jìn)行準(zhǔn)確、合理的評估，對企業(yè)集團(tuán)的發(fā)展是極其重要的。

但是，與其他會計內(nèi)容相比，企業(yè)商譽(yù)由于本身難以辨別，其會計計量也存在較大的爭議；因此，企業(yè)商譽(yù)會計處理也逐漸成為該領(lǐng)域的研究重點(diǎn)。相較于一些西方的國家而言，企業(yè)商譽(yù)會計在我國的發(fā)展時間較短，很多方面都還未實(shí)現(xiàn)與國際趨同，國內(nèi)的商譽(yù)會計處理也存在較大的差別。

一、中美兩國商譽(yù)處理的比較

（一）商譽(yù)初始計量方面的比較

1.中國商譽(yù)初始計量的分析。關(guān)于商譽(yù)的初始計量，主要內(nèi)容就是對商譽(yù)本質(zhì)的把握。我國現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則中規(guī)定，商譽(yù)就是企業(yè)集團(tuán)的整體價值減去有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)之后，剩余的那部分價值。它是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)在的價值，只有在企業(yè)發(fā)生并購活動的時候才會顯現(xiàn)出來，而無法進(jìn)行單獨(dú)出售的一種價值。

2.美國商譽(yù)初始計量的分析。美國對于商譽(yù)要素的劃分比較細(xì)致，其會計準(zhǔn)則將商譽(yù)分為六個部分：（1）被并購企業(yè)中，滿足一定確認(rèn)和計量標(biāo)準(zhǔn)的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值超出賬面價值的溢價部分；（2）被并購企業(yè)中那部分不可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值；（3）并購雙方企業(yè)資產(chǎn)結(jié)合所產(chǎn)生的超額投資收益；（4）并購雙方間因業(yè)務(wù)和資產(chǎn)結(jié)合而提高運(yùn)營效率，使各自運(yùn)營效益增加的部分；（5）在實(shí)際的并購活動中，因收購報價錯誤而多記的金額，需要在企業(yè)商譽(yù)中予以計量；（6）在實(shí)際并購開展的過程中，如果并購方出現(xiàn)財務(wù)危機(jī)，可能就會出現(xiàn)資金少付的情況；如果因談判不利，被并購企業(yè)故意提高并購價格，就會出現(xiàn)資金多付的情況。美國會計準(zhǔn)則中將商譽(yù)進(jìn)行了詳細(xì)的劃分，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)了商譽(yù)計量范圍的精準(zhǔn)化。

（二）商譽(yù)后續(xù)計量方面的對比分析

1.中國商譽(yù)后續(xù)計量分析。新會計準(zhǔn)則背景下，我國商譽(yù)計算方法主要采用的是減值測試法，是指相應(yīng)的財務(wù)人員綜合分析企業(yè)內(nèi)部外因素，對企業(yè)資產(chǎn)是否存在減值的可能性進(jìn)行評估和推斷，并且采取相應(yīng)的會計措施進(jìn)行處理。如果企業(yè)存在商譽(yù)價值低于賬面價值的情況，就說明該企業(yè)可能存在資產(chǎn)減值的情況，那么就應(yīng)該對該企業(yè)進(jìn)行計提減值準(zhǔn)備，從而提高并購商譽(yù)價值的準(zhǔn)確性。

2.美國商譽(yù)后續(xù)計量分析。美國所采用的商譽(yù)計算方法主要是報告單元法，報告單元是指具有獨(dú)立核算能力的經(jīng)營單位。報告單元出具自己的財務(wù)賬面價值，將賬面價值與公允價值相比較，從而判斷該企業(yè)是否存在資產(chǎn)減值的現(xiàn)象。為了簡化商譽(yù)測試流程，美國最新的會計準(zhǔn)則對商譽(yù)的后續(xù)計量作了一些修正：把商譽(yù)減值判斷擺在了減值測試流程的第一位。

二、完善我國商譽(yù)會計處理的建議與措施

（一）不斷完善已有的會計準(zhǔn)則

從目前的情況來看，我國相關(guān)的會計準(zhǔn)則還不是很完善，對商譽(yù)會計處理缺乏針對性，且缺乏一定的獨(dú)立性，很難滿足我國商譽(yù)會計實(shí)務(wù)處理的要求。因此，我們可以借鑒美國先進(jìn)的技術(shù)和方法，積極吸取其成功經(jīng)驗(yàn)，不斷探索，努力實(shí)現(xiàn)美國制度中國化，制定出專門的商譽(yù)處理會計準(zhǔn)則，使商譽(yù)會計處理工作有專門的規(guī)章制度可以遵循。

（二）不斷優(yōu)化商譽(yù)初始計量方法

本質(zhì)上說，商譽(yù)是屬于企業(yè)的一項(xiàng)重要資產(chǎn)，與其他資產(chǎn)一起構(gòu)成了企業(yè)的整體價值，對于提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益有著非常重要的作用。在實(shí)際的并購過程中，并購企業(yè)可以擁有和控制被并購企業(yè)的實(shí)際資源，包括實(shí)際資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及商譽(yù)資產(chǎn)。通常情況下，并購企業(yè)投資成本減去被并購企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值的差，就是企業(yè)商譽(yù)。為了更加精確的計量商譽(yù)大小，我們可以采用全部商譽(yù)確認(rèn)法，有利于實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)企業(yè)資產(chǎn)計量方式的統(tǒng)一，提高計量的精確性。

（三）優(yōu)化制度環(huán)境

良好的制度環(huán)境是一項(xiàng)制度得以有效實(shí)施的重要基礎(chǔ)。因此，我們需要不斷優(yōu)化現(xiàn)有的制度環(huán)境，以提高相關(guān)制度的實(shí)施效益。一是要優(yōu)化企業(yè)并購的制度環(huán)境，總結(jié)已有的經(jīng)驗(yàn)，借鑒發(fā)達(dá)國家先進(jìn)的技術(shù)和方法，不斷完善上市公司并購相關(guān)的法律法規(guī)，提高立法的系統(tǒng)性和可操作性。二是要優(yōu)化相關(guān)會計人員的專業(yè)素質(zhì)。企業(yè)商譽(yù)會計處理不僅僅是要求基礎(chǔ)的財務(wù)會計知識，更需要的是商譽(yù)處理相關(guān)的知識和技能。

參考文獻(xiàn)：

[1]蔣麗.對我國企業(yè)商譽(yù)會計處理的改進(jìn)建議[J]，《中國經(jīng)貿(mào)》，2016，（16）.

作者簡介：

陳小金，立信會計師事務(wù)所（特殊普通合伙）浙江分所。