淺析集團公司稅收籌劃研究

梁寒

摘要：20世紀(jì)90年代以來，隨著市場經(jīng)濟時代的來臨，納稅人越來越重視稅收籌劃的作用。高金平《稅收籌劃操作實務(wù)》中認(rèn)為：稅收籌劃以生產(chǎn)經(jīng)營活動為基礎(chǔ)，以現(xiàn)行法律法規(guī)為依據(jù)，設(shè)計并實施合理的納稅方案，以降低納稅成本，防范涉稅風(fēng)險，實現(xiàn)納稅人權(quán)益最大化的一項理財和維權(quán)活動，其核心是規(guī)范納稅，最終目標(biāo)是既不多繳稅款，也不少繳稅款。

筆者認(rèn)為稅收籌劃是在遵守合法性原則的范圍內(nèi)，充分考慮各種因素影響，對交易活動進行重新安排，減少稅收部分的現(xiàn)金流出，以達到凈現(xiàn)值最大化的戰(zhàn)略規(guī)劃安排。

文章主要以中鋼礦業(yè)開發(fā)有限公司為例，針對其自身的特點，探討如何利用稅收籌劃規(guī)劃納稅活動，更好的實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

關(guān)鍵詞：稅收籌劃；涉稅風(fēng)險

一、集團公司稅收籌劃的前提、目標(biāo)

為了保證籌劃結(jié)果是有效的，稅收籌劃首先要遵循法律法規(guī)的規(guī)定，要遵循實質(zhì)重于形式原則，在法律不禁止的范圍內(nèi)，最大限度的減輕稅收負(fù)擔(dān)。

稅收籌劃的目標(biāo)有：最大化的維護集團合法權(quán)益；爭取涉稅風(fēng)險為零；將稅后利益最大化；力爭資金時間價值最大化。

二、集團公司稅收籌劃的思路

設(shè)計籌劃的基本思路要從技術(shù)角度、稅收要素角度分別進行籌劃。

中鋼礦業(yè)開發(fā)有限公司下屬8家子公司均屬于礦山生產(chǎn)企業(yè)，籌劃思路主要圍繞礦山企業(yè)行業(yè)特點進行。技術(shù)角度主要包括組織形式、籌資活動、投資活動、經(jīng)營活動、利潤分配等；稅收要素包括稅率、課稅對象、納稅期限、稅基和納稅地點等。常用的手段一般有：利用稅收優(yōu)惠，降低稅率，延緩納稅期限等。

三、根據(jù)中鋼礦業(yè)開發(fā)有限公司的特點制定稅收籌劃策略

中鋼礦業(yè)開發(fā)有限公司（以下簡稱中鋼礦業(yè)公司）成立于2007年2月，為中鋼資本控股有限公司下屬專業(yè)公司，英文名稱為Sinosteel Mining。

中鋼礦業(yè)公司既是中鋼集團在礦業(yè)開發(fā)領(lǐng)域的專業(yè)公司，也承擔(dān)中鋼集團在礦業(yè)開發(fā)管理方面的專業(yè)管理職能，主要職能包括：

（1）機會發(fā)現(xiàn)

（2）勘探組織

（3）資源獲取

（4）礦山項目開發(fā)建設(shè)

（5）生產(chǎn)礦山的運營管理

（6）礦權(quán)經(jīng)營

（7）礦業(yè)政策研究

8家控股子公司均屬于礦山企業(yè)，分別是：中鋼集團山東礦業(yè)有限公司、中鋼集團赤峰金鑫礦業(yè)有限公司、中鋼集團安徽劉塘坊礦業(yè)有限公司、中鋼山東富全礦業(yè)有限公司、中鋼集團湖南鳳凰礦業(yè)有限公司、中鋼集團錫林浩特螢石有限公司、中鋼正藍旗礦業(yè)有限公司、豐寧萬隆礦業(yè)發(fā)展有限公司。

目前，中鋼礦業(yè)公司擁有資源種類包括鐵、錳、鉬、釩、螢石等5個品種，資源控制量達2.5億噸以上。

（一）技術(shù)角度

1.組織形式上的稅收籌劃主要就是選擇子公司還是分公司

從中鋼礦業(yè)公司的角度考慮，因其職能包括發(fā)現(xiàn)資源并取得資源，這就涉及到后續(xù)成立子公司還是分公司的問題，子公司和分公司對整體稅收影響有很大的不同。假定總分機構(gòu)在稅率相同的情況下，分別以下情況予以說明。

①總部和分支機構(gòu)均為盈利狀態(tài)，則子公司與分公司的組織形式?jīng)]有任何區(qū)別，但如若所在地給與獨立核算企業(yè)或子公司提供減免優(yōu)惠以及其他投資性鼓勵政策，分公司往往不能享受。

②總部盈利，分支機構(gòu)虧損的話，設(shè)立分公司更為有利。因分公司應(yīng)與總部利潤匯總后計算繳納企業(yè)所得稅，分公司的虧損可以減少應(yīng)稅所得，從而減少企業(yè)所得稅的總體繳納金額。子公司采用獨立核算，虧損額無法沖減總部的利潤，只能留待以后年度盈利時進行彌補。

③總部虧損，分支機構(gòu)盈利的話，設(shè)立分公司更為有利。因分公司的盈利可以彌補總部的虧損，從而減少應(yīng)稅所得，企業(yè)所得稅也因此相應(yīng)減少。子公司獨立核算，不管虧損或是盈利，不能與總部匯總計算。

④如果總部虧損，分支機構(gòu)也是虧損的話，設(shè)立分公司更為有利。分公司虧損可增加總部的虧損，一并順延以后盈利年度進行虧損彌補，起到遞延繳納企業(yè)所得稅的目的。子公司只能留待以后年度盈利時進行彌補。

⑤如果總部盈利，分支機構(gòu)從虧損到盈利的話，在分支機構(gòu)虧損時，設(shè)立分公司，降低總分機構(gòu)整體的應(yīng)稅所得，以達到減少整體稅額的目的；待分支機構(gòu)開始盈利后，若當(dāng)?shù)卣邢鄳?yīng)的稅收優(yōu)惠等政策，可轉(zhuǎn)換為子公司。

中鋼礦業(yè)公司綜合考慮整體布局，已設(shè)立一家分公司，八家子公司。

2.從籌資活動方面進行籌劃

籌資主要包括銀行貸款、股東權(quán)益籌資、融資租賃等方式?；I劃效果銀行貸款最好、股東權(quán)益籌資較差；固定資產(chǎn)如果采取融資租賃方式，可在稅前扣除該固定資產(chǎn)計提的折舊，但支付的租賃費不允許稅前抵扣。如果銀行貸款的用途是用來支付發(fā)生的租賃費，其貸款利息則可以稅前抵扣，相應(yīng)的應(yīng)稅所得會有所減少，稅負(fù)得到有效的降低。

對中鋼礦業(yè)公司來講，若出租人與承租人均屬于同一集團，融資租賃能夠達到降低整體稅負(fù)的目的，因為租賃可以將他們之間的資產(chǎn)、利潤進行轉(zhuǎn)移，這是提供給稅收籌劃的一定空間。

3.從投資活動方面進行籌劃

中鋼礦業(yè)公司的重點工作之一就是要堅持綠色發(fā)展理念，全面開展綠色礦山建設(shè)，使礦產(chǎn)資源開發(fā)利用與生態(tài)環(huán)境保護相協(xié)調(diào)。這就要求在環(huán)境保護專用設(shè)備方面要加大投資力度。

根據(jù)《企業(yè)所得稅實施條例》的規(guī)定，企業(yè)在投資專用設(shè)備時，如果屬于企業(yè)實際購置并自身實際投入使用《環(huán)境保護專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的，該專用設(shè)備的投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅額中抵免；當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。企業(yè)購置上述專用設(shè)備在5年內(nèi)轉(zhuǎn)讓、出租的，應(yīng)當(dāng)停止享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠，并補繳已經(jīng)抵免的企業(yè)所得稅稅款。

這條稅收優(yōu)惠政策有嚴(yán)格的要求，投資條件要相同，選擇的設(shè)備必須是優(yōu)惠目錄上的，且不能出租、轉(zhuǎn)讓，必須自己使用。雖然有嚴(yán)格的限定，但是依然有可籌劃的空間：這條稅收優(yōu)惠規(guī)定的抵免期限為5年，想要充分使用該抵免額度，就要保證投入設(shè)備后的5年要有足夠的應(yīng)納稅所得額，否則會有部分抵免額度無法抵免；還要考慮設(shè)備投入后的每年應(yīng)稅所得金額不等和貨幣的時間價值，會對所能享受的優(yōu)惠程度產(chǎn)生影響。最大限度的享受優(yōu)惠當(dāng)然是投資額越早抵扣越好。

4.從經(jīng)營活動方面進行籌劃。主要從轉(zhuǎn)讓定價方面進行說明

轉(zhuǎn)讓定價是指關(guān)聯(lián)方之間進行的商品銷售、勞務(wù)提供、資產(chǎn)租賃、資金借貸等內(nèi)部交易制定的價格。決定轉(zhuǎn)讓定價的主要因素不是市場的供求關(guān)系，而是集團公司對整體利潤的綜合考慮，轉(zhuǎn)讓定價很有可能高于或低于市場同類產(chǎn)品正常的交易價格。

在制定內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格進行籌劃時，要確定合理的定價范圍，稅務(wù)機關(guān)如果不認(rèn)可該定價，會采用可比非受控價格法、再銷售價格法、成本加成法、交易凈利潤法、利潤分割法、其他符合獨立交易原則的方法，對應(yīng)稅所得進行相應(yīng)調(diào)整。因轉(zhuǎn)讓定價有向關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移利潤的傾向，稅務(wù)機關(guān)對此類關(guān)聯(lián)交易關(guān)注度越來越高，集團公司籌劃方案時對此一定要引起重視，可以跟稅務(wù)機關(guān)溝通、協(xié)商，提供與關(guān)聯(lián)交易相關(guān)的計算方法、關(guān)聯(lián)方業(yè)務(wù)往來的定價原則，爭取達成預(yù)約定價安排。預(yù)約定價是集團公司稅收籌劃的重要策略之一，既能保護企業(yè)的合法經(jīng)營，又能符合稅務(wù)機關(guān)的依法征稅要求，使集團公司與稅務(wù)機關(guān)形成良好的合作關(guān)系，讓集團公司擺脫因轉(zhuǎn)讓定價處理不當(dāng)帶來的困擾。

5.從利潤分配角度進行籌劃。主要從彌補虧損方面進行說明

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定：企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。

用彌補虧損進行籌劃，重點在于對虧損發(fā)生、彌補節(jié)奏的把握，五年中每年發(fā)生的虧損金額、可以彌補的金額，留以后年度彌補的金額，都需要進行考慮，在稅法允許的情況下，對資產(chǎn)的計價方法、攤銷方式、費用的扣除標(biāo)準(zhǔn)進行選擇，且要注意彌補期限是連續(xù)的，不可跳躍。越早彌補虧損，越能得到明顯的籌劃效果。

（二）稅收要素角度

中鋼礦業(yè)公司下屬公司都為礦山生產(chǎn)企業(yè)，涉及稅種主要是增值稅、企業(yè)所得稅、資源稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船稅、印花稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加等。主要從增值稅、企業(yè)所得稅兩方面進行詳細(xì)說明籌劃策略。

1.增值稅的稅收籌劃

從進項稅額選擇方面進行籌劃。企業(yè)購進貨物取得增值稅專用發(fā)票，需進行認(rèn)證后方可作為進項稅額進行抵扣，不足抵扣的部分可結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。

自2017年7月1日起，增值稅一般納稅人取得的2017年7月1日及以后開具的增值稅專用發(fā)票和機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票，認(rèn)證期延長到360天，對企業(yè)稅收籌劃提供了更大的空間，集團可以根據(jù)進項稅額、銷項稅額來合理安排進貨時間，充分利用資金的時間價值，將稅負(fù)降低；還可根據(jù)進度安排進貨的數(shù)量，利用通貨膨脹因素影響降低稅負(fù)。

2.企業(yè)所得稅的稅收籌劃

①利用固定資產(chǎn)計提的折舊進行籌劃。集團應(yīng)根據(jù)計算不同折舊方法抵稅的不同結(jié)果，來選擇最有利的固定資產(chǎn)折舊方法。固定資產(chǎn)加速折舊的優(yōu)勢在于前期計提的折舊額相對較多，能夠減少企業(yè)所得稅額，達到延遲納稅的效果，獲得更多的資金時間價值，能夠增加企業(yè)的經(jīng)濟利益。

②利用廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費和業(yè)務(wù)招待費的稅前抵扣規(guī)定進行籌劃。將會議費、差旅費與業(yè)務(wù)招待費進行嚴(yán)格區(qū)分，會議費與差旅費相比業(yè)務(wù)招待費沒有比例限制，能夠提供真實合法的會議費、差旅費證明，就能夠全額扣除；將與業(yè)務(wù)收入有比例限制扣除規(guī)定的廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費和業(yè)務(wù)招待費，進行嚴(yán)格的預(yù)算控制，并根據(jù)業(yè)務(wù)收入金額進行規(guī)劃，避免產(chǎn)生納稅調(diào)增，最大范圍降低稅負(fù)水平。

四、對中鋼礦業(yè)公司如何開展納稅籌劃工作的建議

納稅籌劃是一項重要的經(jīng)濟活動，籌劃得當(dāng)，集團公司的核心競爭力會得到提升、法律意識會得到增強、財務(wù)人員的稅收法律知識會得到提高。

從外部環(huán)境、內(nèi)部環(huán)境分別說明目前中鋼礦業(yè)公司稅收籌劃的現(xiàn)狀。

（一）外部環(huán)境的影響

稅收法規(guī)有待于進一步完善，對于未明確闡述的有關(guān)問題，存在一定發(fā)揮的空間，但風(fēng)險也同時存在；現(xiàn)有的稅收政策比較復(fù)雜，中鋼礦業(yè)公司所處行業(yè)因其自身的特性，涉及稅種種類較多、子公司所在地方稅收法規(guī)略有不同，致使稅收籌劃方案的制定、執(zhí)行存在很多難點。

（二）集團公司的內(nèi)部環(huán)境因素包括以下幾點

1.財務(wù)人員缺乏稅收籌劃經(jīng)驗，對相關(guān)的法律法規(guī)理解不到位，對稅法知識的掌握程度不深不全面。

2.相關(guān)的經(jīng)營活動在開展之前未與籌劃人員進行事前溝通，對稅收籌劃重視程度不夠，對籌劃的整體安排造成影響。

3.籌劃人員對子公司的經(jīng)營活動、業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)、當(dāng)?shù)刎敹愓呶瓷羁塘私?，提出的籌劃方案很難推進。

中鋼礦業(yè)公司應(yīng)高度重視，做好納稅籌劃工作，針對公司的現(xiàn)狀，結(jié)合公司特點，提出以下幾點建議：

1.定期組織學(xué)習(xí)，關(guān)注政策變化，提高籌劃人員專業(yè)能力，培養(yǎng)專業(yè)素質(zhì)。

2.對相關(guān)部門進行宣傳和培訓(xùn)，強化籌劃理念，增強籌劃意識，使籌劃工作變成常態(tài)。

3.與稅務(wù)機關(guān)要加強溝通，總結(jié)方案執(zhí)行過程中的爭議，不斷完善、及時改進。

參考文獻：

[1]莊粉榮.納稅籌劃實戰(zhàn)精選百例[M].機械工業(yè)出版社，2013.

[2]莊粉榮.所得稅納稅籌劃案例精選[M].機械工業(yè)出版社，2012.

[3]翟繼光.新稅法下企業(yè)納稅籌劃[M].電子工業(yè)出版社，2013.

[4]蔡昌.稅收籌劃實戰(zhàn)[M].機械工業(yè)出版社，2013.