對企業(yè)重組中的企業(yè)所得稅稅收籌劃分析

摘 要：企業(yè)重組是實現(xiàn)資本擴張的重要形式，有利于推動社會經(jīng)濟的發(fā)展，發(fā)揮其綜合效益。企業(yè)在進行重組時，能有效配置資源，促進企業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級，從而實現(xiàn)效益最大化，尤其在現(xiàn)階斷對推進供給側(cè)改意義更加突出。筆者對企業(yè)重組中所得稅稅籌劃問題進行了分析，并提出了有效的建議，以供相關(guān)人員進行參考。

關(guān)鍵詞：企業(yè)重組；企業(yè)所得稅；稅收籌劃

引言

稅收是國家調(diào)節(jié)經(jīng)濟的重要手段，有利于調(diào)整社會生產(chǎn)、收入、分配、消費等工作，推動國民經(jīng)濟安全、穩(wěn)定的發(fā)展。對此，為了強化企業(yè)資源整合，化解產(chǎn)能過剩的問題，政府積極創(chuàng)造環(huán)境、提供政策支持。

一、企業(yè)重組中所得稅稅收籌劃的原則

（一）商業(yè)實質(zhì)性

企業(yè)重組必須要以具有合理的商業(yè)目的為前提，在具有合理的商業(yè)目的重組中進行稅收籌劃，而不是單純的追求減少、免除或推遲繳納稅款。實質(zhì)上現(xiàn)階斷的企業(yè)重組文件，在所得稅上只是允許企業(yè)在符合規(guī)定條件下暫不確認轉(zhuǎn)讓所得，推遲納稅義務(wù)，并沒有減少納稅。

（二）合法性

企業(yè)在重組中進行所得稅稅收籌劃時，首先要遵循合法性原則，各項籌劃工作要在法律允許的范圍內(nèi)進行，防止企業(yè)發(fā)生法律風(fēng)險。遵循如財稅（2009）59號文、國家稅務(wù)總局公告2010年第4號、國家稅務(wù)總局公告2013年第72號、財稅[2014]109 號、國家稅務(wù)總局公告2015年第40號、國家稅務(wù)總局公告2015年第48號有關(guān)重組的稅收文件，所進行的債務(wù)重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并、分立、股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)等重組業(yè)務(wù)要符合特殊性稅務(wù)處理或有關(guān)要求，同時，實務(wù)操作中匯算清繳時要做好備案或?qū)張?，確保稅收籌劃的合法性。

（三）綜合性

企業(yè)重組業(yè)務(wù)本身比較復(fù)雜，涉及到的稅種比較多（如增值稅、契稅、土地增值稅等），有的還涉及境外公司，操作難度大、操作時間長。因此需要綜合考慮可操作性、綜合稅收成本、操作時間長短，同時要考慮資金的時間價值，選擇相對經(jīng)濟可行的籌劃方案。

企業(yè)重組進行稅收籌劃時，必須要提前做好論證工作，一方面要和業(yè)務(wù)部門、專業(yè)中介機構(gòu)（會計師、稅務(wù)師、律師）論證方案，另一方面要積極和稅務(wù)主管機關(guān)溝通，對于成功完成稅收籌劃至關(guān)重要。

（四）后續(xù)管理性

對于特殊性稅務(wù)處理來說，規(guī)定重組后連續(xù)12個月內(nèi)不改變所取得（劃轉(zhuǎn)）的股權(quán)或重組資產(chǎn)的實質(zhì)性經(jīng)營活動，要求稅務(wù)機關(guān)做好備查和后續(xù)跟蹤管理。若在規(guī)定時間內(nèi)生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)、公司性質(zhì)、資產(chǎn)或股權(quán)結(jié)構(gòu)等情況變化，導(dǎo)致企業(yè)重組不再符合特殊性稅務(wù)處理條件的，30日內(nèi)報告其主管稅務(wù)機關(guān)，60日內(nèi)調(diào)整交易完成年度的應(yīng)納稅所得額及計稅基礎(chǔ)。

二、企業(yè)重組中所得稅稅收籌劃策略

（一）優(yōu)化重組方式

1.債務(wù)重組

債務(wù)重組滿足特殊性稅務(wù)處理的要求，債務(wù)重組確認的應(yīng)納稅所得額可在未來的五個納稅年度內(nèi)分攤，債轉(zhuǎn)股暫不確認債務(wù)清償所得損失。這種稅收籌劃方式，能有效降低企業(yè)的資金負擔(dān)，保障重組業(yè)務(wù)順利進行。

當(dāng)企業(yè)采用資產(chǎn)收購重組方式時，如果轉(zhuǎn)讓方、受讓方兩方是內(nèi)部關(guān)聯(lián)公司，需要比較兩方稅負率，如果轉(zhuǎn)讓方稅負率高于受讓方，公允價值高于計稅基礎(chǔ)，如選擇一般性稅務(wù)處理方式， 轉(zhuǎn)讓方當(dāng)時繳稅小于受讓方銷售或耗用資產(chǎn)時扣稅，從整體考慮降低了稅負。

2.企業(yè)合并

若企業(yè)重組采用企業(yè)合并的方式，不僅可以享受折舊抵扣優(yōu)惠，還能享受目標企業(yè)的優(yōu)惠政策，并在特殊性稅務(wù)處理的情況下，使用并購方稅后利潤來填補目標企業(yè)的虧損。但這種方式有一定的金額限制，限額為目標企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值×最長期限國債利率的總值，從而降低納稅成本。

3.股權(quán)收購

股權(quán)收購是一種比較常見的重組方式，相比于其他方式來說，有更大的籌劃空間。如關(guān)聯(lián)方收購且當(dāng)各方為居民企業(yè)時，可選擇先分紅，也能有效降低稅收成本。如選擇一般性稅務(wù)處理方式，要求股權(quán)支付比例不低于被收購企業(yè)業(yè)全部股權(quán)的50%，且收購企業(yè)股權(quán)支付金額不低于交易總額的85%，重組后12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓所取的股權(quán)，對股權(quán)支付部份暫時不確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，暫時不交所得稅。

4.企業(yè)分立

企業(yè)分立與企業(yè)合并是相對應(yīng)的兩個方面，當(dāng)企業(yè)滿足特殊性稅務(wù)處理時，需要分立方使用利潤來彌補被分立方的損失。但這種模式也有一定的金額限額，應(yīng)先行計算分立方資產(chǎn)占被分立方資產(chǎn)的比例，從而彌補相應(yīng)的損失。

5.資產(chǎn)或股權(quán)劃轉(zhuǎn)

國家稅務(wù)總局公告2015年第40號規(guī)定，100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)，會計上未確認損益的，選擇特殊性稅務(wù)處理，劃出方和劃入方均不確認所得，暫時不交所得稅。

（二）確定稅務(wù)處理方式

現(xiàn)階段，企業(yè)在進行重組業(yè)務(wù)中，主要有兩種稅務(wù)處理方式，即一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理。其中，一般性稅務(wù)處理的應(yīng)用范圍比較廣，企業(yè)在重組中可獲得稅收檔板收益，需要對目標企業(yè)的資產(chǎn)公允值進行分析，并作為現(xiàn)有的計稅基礎(chǔ)。

三、結(jié)束語

企業(yè)通過開展重組業(yè)務(wù)，有利于優(yōu)化資金配置，實現(xiàn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級，以增強企業(yè)實力。但在重組過程中，需要做好稅收成本控制工作，避免出現(xiàn)重組失敗的情況。因此，要求企業(yè)認真分析自身的發(fā)展實際，合理選擇重組方式和稅務(wù)處理方式，以保障稅收籌劃的質(zhì)量和效果。要綜合考慮各方面的因素，防止單一注重稅收成本而引發(fā)其他問題，確保企業(yè)重組工作順利進行，實現(xiàn)其應(yīng)有的價值。

參考文獻：

[1]謝星星.企業(yè)重組過程中的企業(yè)所得稅稅收問題研究[D].浙江財經(jīng)大學(xué)，2016.

作者簡介：

程東曉，職務(wù)：財務(wù)總監(jiān)，研究方向：中級會計師，會計報表，稅收政策籌劃（重點資產(chǎn)重組），預(yù)算管理（重點資金預(yù)算）。